close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

Петрухин Алексей Олегович. ««Планирование и прогнозирование НДС на сельскохозяйственном предприятии» (на материалах ООО «СХП «Орловское»)

код для вставки
OEAEPAIII4I4
MI{F{I4CTEPCTBO OSPA3OBAHI{'I !r HAyKI4 POCCI4I1CKOft
TO,CYAA
OEAEPANbHOE
tsbI
YqPENUEHI4E
(o?JI0B(lKI4Ia
fOCv
ATEJIbHOE
OEPA3OB
0E EIOmKETHOE
OEPA3OBAHLI.[
EHHbIfrYHI4BEPCI,ITET
nuesuE, .'IYP|EHEBA)
<bI4KAUI,IOHFIA.f,PAE OTA
Bblfl}'CKHA.fl
nQ HanpaBneHgloil
(3Kg$qMI{Kap
sKH38.03.01.
(wu6p, Hanpd€neHue
nodeamoenq
u Hg{glos.6ngxeuue>r
) <<Herrorr
r{anpaBner{Ho0rb(
06aHue n anp s6tet nocmu (np odtwa))
Cry4elrra
(@auun uMn,omvecmBa'
@arynrrer(uncruryr)
(uacmumyma))
(nauueuoeanue
TenraBblnycKnofi
<dhanupoBaul,IeE [porHo3]r
npeAnpnxrr4H)(Ha
u$nxaqnoHnofipa6orr,r
e HAC Ha ceJrbcKoxo3.fifircTBeHHoM
OOO(CXn <<Opnoncxoe>)
meuu)
Cryaeur
IlmpyxusA.O.
ucu)
Pynoeogxrerir
E;lHceee?.F.8.
ucu)
Kopocterrusa?.1.A.
Hopirroxonrpom
flonosaJI.B,
3ar. Na$e4pofi
2An
fr, VTHAYKI4POCCMftCKO14OEAEPAUI4I,I
MI4HI4CTEPCTBO OEPA.3OBA HT4
OEAEPAIbHOErOII]VAAPCTtsEHHOE
E]OI)I{ETHOEOEPA3OBATEJIbHOE
YqPEN|NEI{I4E
BbICIIE| O OEPA3OB
AHI4X
(OPJIOBLIKI4'I
IOC:YNAPCTBEHHbIIZ
YHI,1BEPC},1'I'E'|
HMeHH
I4.C.TYP|EHEtsA)
(Darynrrer(raucruryr)
KaQegpa
HarpauennenogroroBrllr
(cileunanruocrs)
(npotlrrnr)
I-IanpauenHocrb
Fyxranrep<iltoro
We&t]r.AJlu:a
<3xosortluxaii
38.0_3.01
<HanonrrEna:roroo6re:(el_{ne))
VTBEPXI{AK):
3aa. xatbe.qpofi
..;,l4rr-rx- llonosa JI.B.
{nodnuca)
<<l.V>>^dtddzn*1,.;].A-ll
r.
3AAAHpIE
Ha BbInoJrHeHr{e
BbrrlycKHofi rnalNdr a nar$aou s ofi padortr
clyAenTa llerpyrnna Arexoex Oneloeu,{a
(rpuxu.n
tot,uan, omuecmeo)
1. Telta BKP <flrauapoea*uc vr npomro3r{poBaur{eH{C na cerlcKoxo3sficrserriroN4
ttpeArpnsrau>. (ua Marepr,rarlaxOOO (Cxtrl <Opnoncroe> )
YreepNgeHa npr4ra3oMrr{) -yuvBepctrrer,vor <<24>>
Nrapla 2917 r.I'ls 2-668
2. Cpon cAaLrH
cryJlenro\{ 3aKoHtlenlrofi
pa6olrr <.i3 > arong 2017r.
3. I,Icxogirue AaHHbiex pa6ore N{areprdaJrbr
r}unaHoono-xossficrseuuofi gexrenbgocrrl
OOO (CXn <Op;roecxoe>
4. Cogepxarir.reBKP (nepeueur noAnexau{r{xpa:pa6ome nonpocon)
Beeleune
I Teope'rnqecKae ocHoBbI ganoroo6lox{enr4q }{AC, LraJroroBolonJiaurzpotsaHprs
n
nporHo3r.rpoBaHufl
2 Haloronoe nnanl4poBanne
H rrporrio3r4poBanr4e
HIC ua OOO (CXII <Op.noncxoe>
;
JAKJIIOI{EHHC
5. liepeuenr, rpa$uuecKor'oMarepuana
1) L\em a saAa.rnBKP
2) Klaccu$r4Kaqr4sHa:roroB
3) llouxrtre 14rrpaloBbreocFroB6r
Harora na 4o6aoleHHyrocromaoc'rr e pO
4) llorurae r{'reoperr.rare
cKr{e ocnoBblr{aJxoro
Boro riJranr4poBanr4s
5) lloHmue 14Teoperu{ecKrreocuoB}rrHalloloBorolrporno3npoBaHul
6) Oco6enuocra rrarorooblo>xeHu.a
HAC OOO (CXn <Oplorcxoe>
7) Pac.rervram'Nru3
Hl{C uaOOO(CXll <OtuoscKoet
8) Ocuoaultenpo6leMblOpfaHI43?rIUu
uaroroooro)KeHr4r
na ooo (cxn <oproncroe>
9) conepue'arBoBaHlde
HaJlofoBoron.rJaHr.rp'BaHar
n
[porHo3rrpoBaHr{,
,
onrr{Mr'r3arlpra
c IIeJIbro
HarrofQo6roNeua.s
HAC Haooo <cxri u6inor.no.,
Aara sruaLrr43aEaHHfl
<20> heapannZ0l-/
r.
/
PynonogurerlBKp
@"/ _
(nodnuca)
3aAauae npr4Hrn K ucnorHr3Harc
Enra_ceesa
Irl.B*
(a14o)
llerpyxras A.O.
(@ilo)
KAIIEHAAPHbIIZ
NIIAH
HaaNreHosaurae
erauo"nrctl
Cpoxamonuenil
llpruevaHae
gTanoBpa6orur
TeoperaveCxue
szuloroo6ro)r(eHr,rs
HAC,
"un;.t;ttJ.t
rygl{pglgHr4r,rd npof H03I4poBaHH.f,
[naHHpoBaHae
u
nporHo3pIpoBaHue
HAC ua OOO(CXtl
<Oploncxoe>
AHa-rras
r.r--- coneprueucra"*r*
HaJroroBoro
n,raHApoBaHI,t
y
fl
rrporHo3upoBanu.sH{C
ua OOO (CXll
<Oploecxoe>
arpenb2017r.
tv-air2017r.
prafr-arcHr
2017r.
3anepuralotuas-craAr4r: ocpopr',rneuue
lo l3 EroH.g
2017r,
ctyleHt
Pyrcoso4rarent
BKp
llerpyxuuA.O,
@uo)
ElaceesaH.B*
(@t4o)
6
СОДЕРЖАНИЕ
Введение………………………………………………………………………….6
Глава 1. Теоретические основы налогообложения НДС, налогового планирования
и прогнозирования…………………………………………….10
1.1 Понятие и правовые основы налога на добавленную стоимость в РФ….10
1.2 Понятие и теоретические основы налогового планирования……………20
1.3 Понятие и теоретические основы налогового прогнозирования………29
Глава 2. Налоговое планирование и прогнозирование НДС на ООО «СХП
«Орловское»……………………………………………………………………39
2.1 Особенности налогообложения НДС ООО «СХП «Орловское»………39
2.2 Особенности и значение планирования и прогнозирования НДС на ООО
«СХП «Орловское»……………………………………………………………45
2.3 Расчет и анализ НДС на ООО «СХП «Орловское» …………………….55
Глава
3.
Анализ
и
совершенствование
налогового
планирования
и
прогнозирования НДС на ООО «СХП «Орловское»………………………63
3.. Анализ системы налогового планирования и прогнозирования на ООО «СХП
«Орловское»……………………………………………………………63
3.2 Основные проблемы организации налогообложения на ООО «СХП
«Орловское» ……………………………………………………………………70
3.3 Совершенствование налогового планирования и прогнозирования с целью
оптимизации налогообложения НДС на ООО «СХП «Орловское» ………..77
Заключение……………………………………………………………………….85
Список использованных источников……………………………………...……89
7
ВВЕДЕНИЕ
Основой жизнедеятельности любой страны является обеспечение его
функций через доходы, из которых состоит государственный бюджет. Главной
составляющей доходов государственного бюджета являются налоги, которые
уплачивают как организации, так и физические лица, т.е. налогоплательщики.
В Российской Федерации существует многообразие различных видов
налогов в зависимости от их подведомственности тем или иным органам власти,
объекта и субъекта налогообложения и прочих факторов.
Налоговая система нашей страны подразделяет налоги по уровням власти,
которые могут влиять на их регулирование, на федеральные, региональные и
местные.
Федеральные
государственном
уровне
устанавливаются
и
и
регламентируются
регулируются
нормами,
на
высшем
установленными
Налоговым Кодексом Российской Федерации (НК РФ). Региональные налоги
устанавливаются так же НК РФ, но в определенных параметрах могут
регулироваться органами власти регионов РФ. Местные налоги, как и
региональные, устанавливаются НК РФ, но регулируются местными органами
власти определенных муниципальных образований.
Одним из основных федеральных налогов, занимающих значимую позицию
в формировании доходной части федерального бюджета и, соответственно, в
социально-экономическом развитии нашего государства, является налог на
добавленную стоимость (НДС).
Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, т.е. в
отличие от прямых налогов, определяемых доходом, устанавливается в виде
надбавки к цене или тарифу на товары и услуги.
В настоящее время косвенные налоги играют решающую роль в
формировании налоговой политики государства и создании правовых основ
рыночной экономики. В их составе НДС выступает одним из регуляторов
перераспределения общественных благ и одним из основных и стабильных
источников поступления доходов в федеральный бюджет, а также способом
8
распределения налогового бремени, позволяющим соблюдать экономическое и
юридическое равенство налогоплательщиков.
В сложившихся на сегодняшний день условиях экономики одной из
наиболее острых проблем выступает состояние сельского хозяйства. Результатом
кризисных
условий
двухтысячных
годов
стало
массовое
банкротство
сельскохозяйственных организаций, что привело к плачевных последствиям для
аграрного комплекса РФ.
Эффективность системы налогообложения в сельском хозяйстве зависит от
двух элементов:
налоговой политики, осуществляемой государством через налоговое
администрирование и законодательство;
применения
сложившихся
условиях
возможности
самими
оптимизации
организациями
-
налогообложения
в
сельскохозяйственными
товаропроизводителями.
В данном случае мы видим, что благополучие сельхозорганизаций через
применение налогообложения зависит как от государства в целом, так и от
управления каждой конкретной организацией в частности.
На сегодняшний день в Российской Федерации сельскохозяйственным
товаропроизводителям предоставлена возможность выбора между общей и
специальной системой налогообложения, что закладывает основу для налогового
планирования и прогнозирования на уровне хозяйствующего субъекта. Ряд
особенностей
налогообложения
рассматриваемых
юридических
лиц,
непосредственно оказывает влияние на выбор той или иной системы
налогообложения.
Одним из элементов тактического налогового планирования является выбор
наиболее
эффективной
для
сельскохозяйственного
предприятия
системы
налогообложения. На сегодняшний день для аграрного комплекса разработан
специальный налоговый режим в виде Единого сельскохозяйственного налога
(ЕСХН), что является значимой поддержкой со стороны государства.
9
В
сложившихся
экономических
условиях
управленческая
политика
налогоплательщиков должна быть нацелена прежде всего на объективное
соблюдение норм налогового законодательства. Такая организация деятельности
исключает незаконные способы снижения налогов,
поддерживает законную
оптимизацию налогообложения. Подобное правомерное поведение должно
осуществляться в том числе и в отношении налога на добавленную стоимость.
В связи с выше изложенным, изучение теоретических и практических
вопросов управления налогом на добавленную стоимость организаций в рамках
формирования их налоговой политики для оптимизации
налогообложения
добавленной стоимости для сельхозтоваропроизводителей является актуальным.
Огромный вклад в области налогообложения добавленной стоимости
внесли
такие наши соотечественники, как Л.Ф. Катаева, О.Г. Лапина, Ю.М.
Лермонтов, С.Г. Пепеляев, В.М. Пушкарева, И.В. Соколов, Д.Г. Черник, Т.Ф.
Юткина и прочие. Оптимальное осуществление налоговой политики организаций
рассмотрены в трудах О.Б. Веретенниковой, А.Ю. Казака, В.И. Майданик, Е.А.
Приходько, В.А. Щербаковой.
Несмотря
на
значительное
количество
исследований,
посвященных
налогообложению НДС, ряд проблем и сложностей еще остаются актуальными.
Целью данной выпускной квалификационной работы является изучение и
анализ налога на добавленную стоимость, как одного из основных налогов
уплачиваемых предприятием в РФ, в том числе и сельскохозяйственными.
В процессе работы для достижения поставленной цели решаются
следующие задачи:

ознакомление с теоретическими и правовыми основами НДС в
Российской Федерации и в мировой практике;

исследование
особенностей
налогообложения
НДС
на
сельскохозяйственном предприятии;

изучение
теоретических
основ
налогового
планирования
прогнозирования, в том числе на сельскохозяйственном предприятии;
и
10

практический расчет и анализ НДС на сельхозпредприятии;

практический
анализ
системы
налогового
планирования
и
прогнозирования на сельхозпредприятии;

предложение возможных путей совершенствования рассматриваемых
аспектов с целью оптимизации НДС на сельхозпредприятии.
Объектом
практического
изучения
является
сельскохозяйственное
предприятие ООО «СХП «Орловское».
Предметом исследования выступают особенности налогообложения НДС
сельскохозяйственных товаропроизводителей, а так же налоговое планирование и
прогнозирование данного налога.
Теоретической
и
методологической
основой
работы
выступают
Федеральные законы Российской Федерации, Указы Президента Российской
Федерации, Постановления Правительства Российской Федерации, отраслевые
руководящие
и
регламентирующие
материалы,
методические
положения
Минфина РФ, различного рода научные статьи.
Практической
базой
работы
являются
результаты
работы
сельскохозяйственного предприятия за 2014-2016 годы.
Выпускная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка
использованной литературы и приложений. Структура работы обусловлена
поставленными целью и задачами исследования.
11
ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НДС, НАЛОГОВОГО
ПЛАНИРОВАНИЯ И ПРОГНОЗИРОВАНИЯ
1.1
Понятие и правовые основы налога на добавленную стоимость в РФ
В данном пункте нашей работы мы рассмотрим понятие, порядок
исчисления и взимания налога на добавленную стоимость на основе нормативной
законодательной базы.
Как уже говорилось выше, статьей 13 НК РФ НДС отнесен к федеральном
налогам. Уплата НДС в бюджетную систему осуществляется в соответствии с
Федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год.
Последние несколько лет данный налог в полном объеме подлежит зачислению в
федеральный бюджет, без распределения на бюджеты иных уровней.
Порядок исчисления и уплаты изучаемого налога установлен главой 21 НК
РФ, вступившей в силу 01.01.2001г. С этого времени в НК РФ вносилось
значительное число поправок, изменений и дополнений. В связи с этим при
осуществлении контроля за правильностью исчисления и уплаты НДС в бюджет
необходимо внимательно относиться к поправкам и применять редакцию
соответствующей статьи НК РФ, действующей в том или ином отчетном периоде.
При том, это необходимо соблюдать не только налоговым инспекциям, как
уполномоченным и контролирующим органам, но и самим налогоплательщикам в
целях обеспечения эффективности их деятельности.1
Действующая редакция главы 21 НК РФ не содержит определения самого
термина НДС. По своей экономической сути НДС является формой изъятия части
добавленной стоимости, создаваемой на всех этапах производства и реализации
товара, до перехода его к конечному потребителю.
В пункте 6 статьи 3 НК РФ указано, что при определении налогов должны
быть определены все элементы налогообложения. В данном случае нам
необходимо определить следующие элементы:

1
Налогоплательщики;
Крутякова Т.Л. НДС: практика исчисления и уплаты/ Издательство АйСи/2016. С.12
12

Объект налогообложения;

Налоговая база;

Налоговый период;

Ставки;

Порядок исчисления налога;

Иные элементы.
При рассмотрении налога на добавленную стоимость иными элементами
налогообложения выступают документы, используемые при исчислении НДС,
учет входного НДС, а так же порядок уплаты данного налога. Рассмотрим
поочередно все представленные элементы.
Налогоплательщики.
Согласно статье 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются
организации,
индивидуальные
предприниматели
и
лица,
признаваемые
налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную
границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с законодательством
Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном
деле.
Не являются плательщиками НДС следующие категории:

физические
лица,
не
являющиеся
индивидуальными
предпринимателями;

организации и индивидуальные предприниматели, находящиеся на
специальных налоговых режимах (за исключением налога, подлежащего уплате
при ввозе товаров на территорию РФ при выполнении обязанностей налоговых
агентов).2
Отметим, что специальными налоговыми режимами признается применение
Единого
сельскохозяйственного
налога
(ЕСХН),
Упрощенной
системы
налогообложения (УСН), Единый налог на вмененный доход для отдельных видов
деятельности (ЕНВД).
2
Касьянова Г.Ю. НДС для организаций и индивидуальных предпринимателей/ АБАК/2016г. С.25
13
Кроме того, не являются плательщиками НДС налогоплательщики, занятые
в организации Олимпийских и Паралимпийских игр в Сочи 2014г., а так же в
организации чемпионата мира по футболу 2018г.
Объект налогообложения.
По своему определению без данного элемента налогообложения не может
быть установлен и сам налог.
НК РФ установлено два вида объектов налогообложения добавленной
стоимости3:
1.
Операции, облагаемые НДС;
2.
Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под
ее юрисдикцией.
Руководствуясь статьей 146 НК РФ можно определить следующие
операции, выступающие объектом налогообложения НДС:

Реализация
товаров,
работ,
услуг
на
территории
Российской
федерации, в т.ч. реализация при залоге, отступном, новации, а так же передача
имущественных прав.

Передача на территории РФ товаров, работ, услуг для собственных
нужд, расходы по которым не принимаются к вычету при расчете налога на
прибыль.

Выполнение
строительно-монтажных
работ
для
собственного
потребления.

Ввоз товаров на территорию РФ и иные подконтрольные ей
территории.
Пунктом 1 ст.39 НК РФ определено, что под реализацией необходимо
понимать передачу права собственности на товары, результаты выполненной
работы, оказание услуг на возмездной или безвозмездной основе.
Статьями 147 и 148 НК РФ установлено место реализации товаров, работ и
услуг.
3
Зуйков И.С. исчисление и уплата налога на добавленную стоимость/ Налоговый вестник/2006г. С.303
14
Статьей 147 НК РФ установлено, что место реализации товара может быть
определено исходя из нахождения его на территории РФ и того, осуществляется
ли его отгрузка и транспортировка. Стоит отметить, что реализация товаров при
экспорте всегда признается объектом налогообложения. Место реализации работ
и услуг обозначено в статье 148 НК РФ и определяется исходя из того, связаны ли
они с недвижимом или с движимым имуществом. Так же имеет значение место
оказания услуг и находится ли получатель услуг на территории РФ.
НК РФ установлено два самостоятельных порядка исчисления и уплаты
НДС при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под
ее юрисдикцией.
В первом случае при наличии таможенного оформления и таможенного
контроля НДС взимается таможенными органами на основании НК РФ и
Таможенного кодекса Российской Федерации (ТК РФ).
Во втором случае при отсутствии на основании международного договора
таможенного
контроля
и
таможенного
оформления
взимание
НДС
осуществляется налоговыми органами.
При наличии налогового контроля объект налогообложения добавленной
стоимости определяется исходя из избранной таможенной процедуры: выпуск для
свободного обращения, реимпорт, транзит, таможенный склад, реэкспорт,
беспошлинная
торговля,
свободная
таможенная
зона,
свободный
склад,
перемещение припасов, отказ в пользу государства, переработка на таможенной
территории и прочее.4
Налоговая база.
Определение налоговой базы в первую очередь связано с объектом
налогообложения добавленной стоимости. Порядок определения налоговой базы
при реализации товаров, работ, услуг определяется исходя из статьи 154 НК РФ.
4
Иншина Р.С. Возмещение НДС при вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта. Камеральная
налоговая проверка. Актуальные вопросы теории и практики// ИПЦ Маска/2015г. С.48
15
В этом случае налоговая база определяется как стоимость товаров, работ, услуг с
учетом акцизов и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком полной или частичной оплаты в счет
предстоящих поставок налоговая база определяется исходя из суммы полученной
оплаты с учетом налога. Такая оплата в налоговую базу не включается при
длительном производственном цикле более 6 месяцев, при применении нулевой
налоговой ставки, а так же не подлежащие налогообложению.5
Налоговая база при отгрузке товаров, работ, услуг в счет ранее полученной
оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяются налогоплательщиком
в соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ.
Основанием для определения налоговой базы являются счета-фактуры
налогоплательщика.
Отметим,
что
НК
РФ
предусмотрено
очень
много
особенностей
определения налоговой базы для расчета НДС:

При передаче имущественных прав.

При получении дохода на основании договоров поручения, комиссии,
или агентских договоров.

При осуществлении транспортных перевозок и предоставлении услуг
международной связи.

При реализации всего предприятия, как имущественного комплекса.

При учете сумм, связанных с расчетом по оплате товаров, работ,
услуг.

При реорганизации юридического лица.

При передаче товаров, работ, услуг для собственных нужд и
выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления.

При ввозе товаров на территорию РФ и иные, находящиеся в ее
юрисдикции территории.
5
Касьянова Г.Ю. НДС для организаций и индивидуальных предпринимателей/ АБАК/2016г. С.84
16
В связи с вхождением в состав Российской Федерации Республики Крым, в
современном НК РФ определен ряд особенностей определения налоговой базы
при реализации товаров, работ, услуг в данном регионе.
Так же существует ряд особенностей определения налоговой базы
налоговыми агентами. Это связано в первую очередь с тем, что налоговые агенты
обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет
соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они
обязанности налогоплательщика, установленные главой 21 НК РФ.
Налоговый период.
На основании статьи 55 НК РФ налоговым периодом необходимо считать
период времени, по окончании которого определяется налоговая база и
исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.
Согласно статьи 163 НК РФ для плательщиков НДС и налоговых агентов
налоговым периодом является квартал.
Налоговые ставки.
Статьей 164 НК РФ установлены налоговые ставки для исчисления НДС, а
так же ряд операций, к которым они применяются.
В НК РФ для исчисления НДС существуют ставки 0%, 10% и 18%.
Налоговая ставка 0% применяется при реализации товаров, вывезенных в
рамках таможенных процедур «экспорт» и «свободная таможенная зона», а так же
при оказании услуги по международной перевозке товаров.6 Так же под данную
ставку подпадают работы по транспортировке нефти, газа, электроэнергии,
космической деятельности и иные, предусмотренные статьей 164 НК РФ.
Применение налоговой ставки 10% осуществляется при реализации
некоторых продовольственных товаров, товаров для детей, периодических
печатных изданий, медицинских товаров и лекарственных препаратов.
6
Иншина Р.С. Возмещение НДС при вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта. Камеральная
налоговая проверка. Актуальные вопросы теории и практики// ИПЦ Маска/2015г. С.54
17
Во всех остальных случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 статьи 164 НК
РФ применяется налоговая ставка в размере 18%.
Для целей налогообложения добавленной стоимости может быть так же
принята расчетная налоговая ставка. Она применяется как процентное отношение
налоговой ставки 10 или 18% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на
соответствующий размер налоговой ставки. Такой расчет применяется:

При получении оплаты товаров, работ, услуг в соответствии со ст.162
НК РФ, а так же при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров,
работ, услуг и реализации имущественных прав в рамках пунктов 2-4 статьи 155
НК РФ.

При удержании налога налоговыми агентами на основании пунктов 1-
3 статьи 161 НК РФ.

При
реализации
имущества,
приобретенного
на
стороне
и
учитываемого с налогом на основании пункта 3 статьи 154 НК РФ.

При реализации сельскохозяйственной продукции и результатов ее
переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ.

При реализации автомобилей на основании пункта 5.1 статьи 154 НК

При передаче имущественных прав в соответствии с пунктом 2-4
РФ.
статьи 154 НК РФ.

В иных случаях, предусмотренных НК РФ.
При ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся в ее
юрисдикции применяются налоговые ставки 10 и 18% в зависимости от
номенклатуры ввозимых товаров.7
Отметим, что НК РФ предусмотрен ряд документов, необходимый для
подтверждения права на применение налоговой ставки НДС в размере 0%. Так же
НК РФ установлены предельные сроки предъявления данных документов, в
7
Лапина О.Г. Годовой отчет 2016/ ЭКСМО/2016г. С.55
18
случае отсутствия которых в налоговом органе применяется уже более высокая
ставка.
Порядок исчисления налога.
НДС, подлежащий уплате в бюджет исчисляется в виде разницы между
суммой налога, исчисленной по установленным ставкам с налоговой базы, и
суммой налога, предъявленной поставщиками по приобретенным товарам,
работам, услугам, принятым к учету на основании первичных документов и
счетов-фактур, предназначенным для совершения облагаемых НДС операций.8
При этом, сумма налога, исчисленная по налоговым ставкам от налоговой
базы, может быть увеличена на восстановленные суммы НДС в случаях,
предусмотренных НК РФ.
Другими словами, исчисление НДС производится в следующей форме:
НДС1=НДС2-НДС3+НДС4
НДС1 – сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет
НДС2 – сумма НДС, которая исчисляется с объектов налогообложения
НДС3 – сумма налоговых вычетов
НДС4 – сумма восстановленного налога.
В некоторых случаях сумма НДС4 будет отсутствовать, как и может
отсутствовать сумма НДС3, применяемая в качестве вычета.
Порядок исчисления НДС установлен статьей 166 НК РФ, которая
определяет общие правила исчисления налога за конкретный налоговый период.
Для этого необходимо знать, когда определяется налоговая база, т.е. момент
образования НДС в соответствии со статьей 167 НК РФ.
Сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная
доля налоговой базы. При раздельном учете – как сумма налога, полученная в
результате сложения сумм налогов, исчисленных отдельно как соответствующие
налоговым ставкам процентные доли налоговых баз. При применении разных
8
Лапина О.Г. Годовой отчет 2016/ ЭКСМО/2016г. С.94
19
ставок сумма НДС так же определяется путем сложения сумм, полученным по
каждой ставке в отдельности.
Данная методика исчисления применяется и при исчислении НДС
налоговыми агентами.
При ввозе товаров на территорию РФ сумма НДС, подлежащая уплате в
бюджет, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля
налоговой базы на основании статьи 160 НК РФ.
При применении налоговой ставки 0% сумма НДС определяется отдельно
по каждой такой операции.
Для расчета суммы НДС за конкретный налоговый период определяющее
значение имеет момент определения налоговой базы.
В современном налоговом законодательстве предусмотрено два варианта
определения вышеуказанного параметра:
1.
День отгрузки или передаче товаров, работ или услуг, а так же
имущественных прав;
2.
День полной или частичной оплаты предстоящих поставок товаров,
работ или услуг, а так же имущественных прав.9
Иные элементы.
Документами,
на
основании
которых
осуществляется
определение
налоговой базы по НДС, служат первичная документация, а так же счетафактуры. Кроме этого, на налогоплательщике лежит обязанность по ведению в
установленном законодательством РФ порядке журнала учета полученных и
выставленных счетов-фактур, а так же книги покупок и книги продаж. Данные
формы регламентированы Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011г.
№1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых
при расчетах по налогу на добавленную стоимость».
Учет
входного
НДС
применяется
налогоплательщиками
в
целях
предоставления налогового вычета при расчете налога на добавленную стоимость.
9
Ю.М.Лермонтов НДС: Правоприменительная практика/ Налоговый вестник/2009г. С.87
20
Статьей 171 НК РФ установлено, что к вычету при расчете НДС может быть
принят:

Предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ,
услуг или имущественных прав, а так же уплаченные налогоплательщиком при
ввозе товаров на территорию РФ суммы НДС.

Уплаченные покупателями – налоговыми агентами.

Предъявленные продавцами налогоплательщику – иностранному
лицу, не стоящему на учете в отечественных налоговых органах.

Предъявленные продавцом покупателю и оплаченные покупателем
суммы НДС при возврате товаров.

Предъявленные
налогоплательщику
суммы
НДС
подрядными
организациями.

Исчисленные суммы НДС при выполнении строительно-монтажных
работ для собственного потребления в случае включения их в расходы при
расчете налога на прибыль.

Иные случаи, предусмотренные НК РФ.
Кроме того, НК РФ предусмотрен ряд случаев, в которых НДС, принятый к
вычету может быть восстановлен. Такие случаи определены статьей 170 НК РФ.
Порядок уплаты НДС установлен статьей 173 НК РФ. Данная норма гласит,
что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого
налогового периода путем уменьшения общей суммы налога на сумму налоговых
вычетов и увеличения на сумму восстановленного НДС.
Если сумма налоговых вычетов в каком либо налоговом периоде превышает
общую сумму налога, то положительная разница подлежит возмещению
налогоплательщику. Исключение составляют случаи, если налоговая декларация,
по которой должно быть осуществлено возмещение, предъявлена по истечении
трех лет после окончания соответствующего налогового периода.10
10
Крутякова Т.Л. НДС: практика исчисления и уплаты/ Издательство АйСи/2016. С.104
21
Порядок и сроки уплаты НДС установлены в статье 174 НК РФ. Уплата
налога производится по итогам каждого налогового периода за истекший
налоговый период.
Рассмотрев все значимые для налога на добавленную стоимость элементы
налогообложения, отметим, что в Российской Федерации данный налог является
крайне обширным и сложным для определения налогоплательщиками. Сложность
заключается с самого начала, при определении субъектов налогообложения, а так
же операций, попадающих под обложение НДС, и заканчивается возможным
восстановлением налога, ранее принятого к налоговому вычету.
1.2 Понятие и теоретические основы налогового планирования
В современных условиях высокой конкуренции и большой налоговой
нагрузки на предприятия, с точки зрения налогообложения для бизнеса
определяющим является оптимизация налогового бремени. Речь в данном случае
в первую очередь идет о научно обоснованной и практически целесообразной
системе организации налогового менеджмента, одним из механизмов которого
является налоговое планирование.11
Под налоговым планированием принято понимать целенаправленные
законные действия предприятия, направленные на уменьшение его расходов на
уплату налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей.
Некоторые зарубежные источники определяют налоговое планирование как
систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на
минимизацию налоговых обязательств в текущем и будущих периодах.
Так,
налоговое планирование, как в отечественной, так и в зарубежной экономике
рассматривается, прежде всего, как система управления, направленная на
уменьшение налоговых платежей.12
11
12
Акжигитова А.Н. Налоги и налоговое планирование/Учебное пособие – Пенза/2008. С.221
Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом/Анкил/1999. С.38
22
Организация
эффективной
системы
налогового
планирования
на
предприятиях является одним из связующих звеньев между различными стадиями
и комплексами общеэкономического планирования предприятия. Это связано с
тем, что налоговому планированию свойственен комплексный характер,
выражающийся в многообразии взаимосвязей с различными проявлениями
управленческого воздействия во внутренней структуре организации. Данное
явление выражается в взаимодействии с такими управленческими функциями, как
маркетинг,
финансы,
учет,
кадровая
политика,
снабжение
и
прочее.
Одновременно данный инструмент позволяет заранее рассчитать налоговые
последствия применения той или иной политики деятельности предприятия, без
чего ведение деятельности не будет в полной мере рациональным. Следовательно,
налоговое планирование должно быть обязательным инструментарием в
комплекте общего
и налогового менеджмента организации на всех этапах
принятия управленческих решений.
Из приведенного выше можно определить, что целью налогового
планирования
является
оптимизация
налоговых
платежей,
минимизация
налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов,
повышение объема оборотных средств, увеличение реальных возможностей для
дальнейшего эффективного развития хозяйствующего субъекта. За счет снижения
налогового бремени организации получают дополнительные возможности для
увеличения доходности финансово-хозяйственной деятельности и повышения
конкурентоспособности.
Налоговое планирование, как и любая другая деятельность предприятия,
состоит из нескольких этапов.
С теоретической точки зрения разложение налогового планирования на
отдельные составляющие позволяет наиболее детально изучить устройство
данного экономического рычага, а также установить
место налогового
планирования в комплексе общеэкономического и финансового планирования
деятельности предприятия. На практике поэтапное рассмотрение налогового
23
планирования позволяет более детально изучить последовательность действий
управляющих предприятием, а так же определить четкую организационную
структуру принятия тех или иных управленческих решений на хозяйствующем
субъекте.
На данном этапе развития экономики существуют несколько разных
трактовок этапов налогового планирования, разработанные разными авторами.
К примеру, в некоторой научной литературе определены следующие этапы
налогового планирования:
Налоговая
оптимизация
Знание и
понимание
налогов
Представительств
о в налоговых
органах
Соблюдение
налогового
законодательства
Рисунок 1 - Этапы налогового планирования
По
данному
рисунку
рассмотрим
более
подробно
каждый
из
представленных этапов налогового планирования.
1 Этап. Знание и понимание налогов. Здесь подразумевается необходимость
для налогоплательщика в знании и верном толковании современного налогового
законодательства, а так же возможных изменениях его в дальнейшем. Кроме того,
на данном этапе предусматривается определение положительных или негативных
24
сторон указанного законодательства для предприятия в текущее время и на
перспективу.
2 Этап. Соблюдение налогового законодательства. На данном этапе
налогоплательщику необходимо обеспечить своевременную и достоверную
подготовку и предоставление в налоговые органы налоговой и бухгалтерской
отчетности. Так же данный этап налогового планирования предусматривает
полную и своевременную уплата всех причитающихся обязательных платежей.
3 Этап. Представительство в налоговых органах. Указанный этап
подразумевает непосредственное общение с налоговыми органами через
предоставление отчетности, взаимодействие при проведении налоговых проверок
и на других этапах налогового контроля. Так же к данному этапу можно отнести
переговоры с налоговыми и иными контролирующими органами по вопросам
нарушения налогового законодательства, снижения начисленных штрафных
санкций, списания просроченной налоговой задолженности, представление
предприятия в судебных органах по тем или иным налоговым вопросам.
4 Этап. Налоговая оптимизация. Здесь подразумевается планирование и
управление хозяйственными операциями для достижения наиболее выгодной
налоговой позиции в стратегической перспективе.
Другими авторами этапы налогового планирования представляются в
расширенном и конкретизированном виде. К примеру, может быть рассмотрена
градация
процедур
налогового
планирования
на
уровне
шести
этапов,
представленных в следующем виде:
Первый этап налогового планирования наступает в момент образования
хозяйствующего субъекта и сопровождается формулированием целей и задач его
создания, выбором сферы осуществления предпринимательской деятельности. На
данном этапе стоит вопрос о выборе способа ведения бизнеса через определение
сферы деятельности с присущими ей налоговыми льготами и иные налоговыми
послаблениями.
25
На втором этапе решается вопрос о наиболее выгодном с налоговой точки
зрения месте расположения
и регистрации хозяйствующего субъекта. Здесь
подразумевается выбор того или иного региона Российской Федерации в
зависимости от особенностей территориальной налоговой политики субъекта РФ.
На третьем этапе хозяйствующему субъекту предлагается определить
наиболее оптимальную с точки зрения налогообложения и области его
деятельности организационно-правовую форму юридического лица.
На четвертом этапе анализируются все предоставленные налоговым
законодательством льготы по каждому из налогов на предмет их использования в
коммерческой деятельности. Так же на данном этапе по результатам анализа
составляется план действий в отношении осуществления льгот по выбранным
налогам, который является составной частью общего налогового планирования.
На пятом этапе хозяйствующему субъекту необходимо произвести анализ
возможных форм сделок, планируемых в его предпринимательской деятельности
с точки зрения минимизации налоговых платежей и получения максимальной
прибыли.
На шестом этапе юридическому лицу необходимо выявить способы
наиболее рационального размещения активов и прибыли предприятия, имея в
виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги,
уплачиваемые при получении этого дохода.13
Иными же авторами налоговое планирование подразумевает прохождение
этапов, указанных на следующем рисунке.
13
Н.Г.Викторова Налоговое право/ Питер/ 2007. С.155
26
Осуществление
деятельности по
разработанной
схеме
Определение
рисков
Разработка
схемы
Анализ проблем
и постановка
задач
Определение
инструментов
оптимизации
Рисунок 2 – Этапы налогового планирования
На этапе определения рисков юридическому лицу необходимо определить
возможности понести финансовые потери, связанные с рассматриваемым
процессом. При использовании тех или иных методов минимизации налогов
риски
можно
оценить
как
совокупность
возможных
убытков
для
налогоплательщика. Налоговые риски могут выступать в виде применения в
отношении налогоплательщика мер налогового контроля, усиления налогового
бремени и уголовного преследования. При этом, рассматриваемый этап
налогового планирования, в отличие от элементов налогового планирования,
рассмотренных
выше,
подразумевает
в
некотором
роде
противоправное
поведение хозяйствующих субъектов.
Этап анализа проблем и постановки задач определяется анализом
налоговых проблем организации и постановкой задач, в соответствии с которыми
налогоплательщик подберет соответствующие инструменты и разработает
оптимальные для него схемы налогового планирования. Налоговый анализ в
27
данном случае состоит из определения особенностей организации финансовохозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, формирования налогового
поля, анализа системы договорных отношений, а так же конечной оценки суммы
налоговых обязательств при таких условиях ведения деятельности.14
Основной задачей налогового планирования выступает максимальное
снижение налоговых потерь предприятия по конкретному налогу или по
совокупности налогов в рамках одного объекта налогообложения, а так же по
всей совокупности налогов, уплачиваемых хозяйствующим субъектом.
На этапе выбора тех или иных инструментов оптимизации налогообложения
хозяйствующим субъектам предоставляется ряд возможностей для практической
реализации налогового планирования на законодательном уровне.
Так,
налоговым
законодательством
РФ
предусмотрены
следующие
легальные инструменты, позволяющие реализовать цели и задачи налогового
планирования:
Налоговые льготы, предусмотренные НК РФ и Законами субъектов
РФ, а так же международными договорами и соглашении об избежании двойного
налогообложения;
Выбор оптимальной формы договорных отношений с точки зрения
налоговых последствий;
Регулирование покупных и продажных цен сделок;
Выбор отдельных элементов налогообложения через выбор формы
осуществления деятельности (юридическое лицо или ИП);
Применение специальных налоговых режимов;
Выбор элементов бухгалтерского учета и учетной политики в целях
налогообложения.
Этап разработки схем предусматривает создание определенной схемы, в
соответствии
14
с
которой
предприятие
Н.Г.Викторова Налоговое право/ Питер/ 2007. С.164
планирует
осуществлять
свою
28
хозяйственную деятельность. Основная задача организации при этом состоит в
том, чтобы наиболее оптимально скомпоновать имеющиеся в законодательстве
инструменты
налогового
планирования
с
целью
построения
системы,
позволяющей наиболее эффективно реализовать поставленные задачи. Таким
образом, схема налогового планирования представляет собой такую организацию
деятельности юридического лица, в условиях которой минимизация налогового
бремени произойдет в наиболее приемлемых и наименее рискованных условиях.
При
осуществлении
налогового
планирования
и
разработки
соответствующих схем хозяйствующим субъектам следует учитывать на
перспективу возможные изменения в общем налоговом законодательстве и в
инструментарии налогового планирования. В связи с этим необходимо на
постоянной основе осуществлять анализ применяемой и планируемой налоговой
политики государства с целью своевременного реагирования на изменения в
сфере налогообложения.
Этап осуществления деятельности по разработанной схеме налогового
планирования
предусматривает
всестороннее
использование
в
работе
оптимальной схемы, выбранной хозяйствующим субъектом с целью снижения
налоговой нагрузки. Данный этап может в себя так же включать внесение
соответствующих
изменений
в
применяемую
схему
в
зависимости
от
экономической ситуации и вышеуказанных изменений в налоговой политики
государства.15
Не смотря на разнообразие в научной литературе этапов налогового
планирования, все приведенные выше характеристики основываются, прежде
всего, на определении налогового планирования как практической деятельности
по оптимизации налогообложения. В то же время налоговое планирование на
предприятии является составной частью общеэкономического планирования и
соответствует процедуре общехозяйственного планирования. Деятельность в
15
Вылкова Е.С. Налоговое планирование. Теория и практика/ Юрайт/ 2014. С. 228
29
области налогового планирования должна состоять из этапов, аналогичных
процессу составления общего плана развития предприятия на перспективу.
Что касается практической реализации налогового планирования, то здесь
большую роль играет выбор учетной политики предприятия.
Учетная политика хозяйствующего субъекта формируется на основе
Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ
1/2008, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 06.10.2008 №
106н ( в редакции от 06.04.2015г.) . В соответствии с данным положением под
учетной политикой предприятия понимается выбранная им совокупность
способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного
измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности.
Для целей налогового планирования в учетной политике важное значение
имеет выбор способов ведения бухгалтерского учета. К способам ведения
бухгалтерского
учета
относятся
методы
группировки и
оценки
фактов
хозяйственной деятельности, гашения стоимости активов, приемы организации
документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского
учета,
системы
учетных
регистров,
обработки
информации
и
иные
соответствующие методы.
При формировании учетной политики предприятию предоставляется выбор
одного из нескольких вариантов ведения бухгалтерского учета. Этот факт
позволяет использовать учетную политику в целях повышения экономической
эффективности. С точки зрения налогового планирования при определении
учетной политики необходимо установить границы между основными и
оборотными средствами, выбрать метод оценки запасов и расчета фактической
себестоимости
материальных
ресурсов,
определить
способ
начисления
амортизации, способ группировки затрат и их включения в себестоимость
30
реализованной продукции, а так же метод определения выручки от реализации
продукции.16
Кроме учетной политики, одним из важных документов, имеющих значение
для налогового планирования, является План производства. Данный документ
является основным, на базе которого осуществляются производственные
отношения
на предприятии.
В плане
производства содержатся
данные
относительно предполагаемой инвестиционной политики предприятия, выпуска
продукции,
численности
непосредственно
работников,
воздействующая
на
а
так
же
налоговую
информация,
нагрузку
прямо
и
предприятия.
Следовательно, при расчете плана производства продукции необходимо
учитывать налоговые последствия, которые могут возникнуть в соответствии с
планируемыми
предпринимательскими
и
производственными
действиями.
Например, при подготовке плана капитальных вложений следует учитывать
способ проведения капитального строительства (монтажа оборудования) с целью
использования льгот по НДС, ускоренных способов списания амортизационных
отчислений, понижающих коэффициентов налога на имущества и прочее.
Из сказанного выше можно сделать вывод, что налоговое планирование
представляет собой структуру, состоящую из планирования, контроля и принятия
оперативных тактических и стратегических решений, в зависимости от которых
трансформируется объективная сторона процесса налогового планирования,
видоизменяются мероприятия по планированию налогов.
1.3 Понятие и теоретические основы налогового прогнозирования
Под прогнозированием в общем смысле слова понимается предвидение,
предсказание о становлении и развитии, а так же о распространении каких-либо
явлений
на
основании
Прогнозирование
16
является
изучения
одним
из
специально
важнейших
отобранных
методов
Вылкова Е.С. Налоговое планирование. Теория и практика/ Юрайт/ 2014. С. 334
данных.
изучения
и
31
использования
всей
системы
общественных
отношений,
охватывающих
государство в целом или отдельные хозяйствующие субъекты в частности. Одним
из экономических пространств использования прогнозирования выступает
налоговая система.
Налоговое
прогнозирование
представляет
собой
оценку
налогового
потенциала и поступлений налогов и сборов в бюджетную систему. Данная
оценка
основывается,
прежде
всего,
на
социально-экономическом
прогнозировании развития Российской Федерации в целом и находящихся на ее
территории налогоплательщиков.
Налоговое прогнозирование включает в себя определение налоговых баз по
каждому налогу, мониторинг динамики их поступления за несколько периодов,
расчет уровней собираемости налогов, объемов выпадающих доходов, состояние
задолженности по обязательным платежам, оценку результатов изменения
налогового законодательства и прочее.17
Теоретически
налоговое
прогнозирование
должно
предшествовать
планированию, однако в реальности все функции переплетены и осуществляются
параллельно. Поэтому правомерно рассматривать налоговое прогнозирование и
налоговое планирование как единый адаптивный процесс.
Основной задачей налогового прогнозирования с позиции государства
выступает определение экономически обоснованного размера поступлений
налогов в бюджет за рассматриваемый период. С позиции налогоплательщиков
задачей является определение объема налогов, подлежащих уплате конкретным
налогоплательщиком за конкретный период.
Существуют следующие виды налогового прогнозирования:
Оперативное;
Краткосрочное;
Текущее;
17
Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации/ МЦФЭР/ 2002. С.178
32
Среднесрочное;
Долгосрочное.
Суть оперативного налогового прогнозирования заключается в расчете
реальных поступлений налогов на ближайшую перспективу для определения
лимитов
денежных
прогнозирования
средств
является
на
финансирование.
подготовительным
для
Данный
этап
прогнозирования
вид
на
краткосрочную перспективу. В ходе его применения выявляются позитивные и
негативные стороны поступлений обязательных платежей, объем налоговых
поступлений, состояние расчетов и изменения уровня задолженности.18
Краткосрочное налоговое прогнозирование осуществляется с целью
определения бюджета на предстоящий год. С точки зрения налогоплательщиков
данный вид прогнозирования позволяет определить, какую сумму налоговых
платежей необходимо будет заплатить в последующем году.
Два рассмотренных вида налогового прогнозирования представляют собой
составляющие элементы среднесрочного и текущего прогнозирования, на
основании которых создаются предпосылки для стратегического налогового
прогнозирования. Период, на который рассчитывается прогноз поступлений при
среднесрочном прогнозировании составляет до 5лет, а текущее выражается в
расчете показателей на ближайшие 2-3 года.
Долгосрочное
налоговое
прогнозирование
как
показывает
практика
рационально использовать только на государственном уровне, при расчете
социально-экономических показателей Правительством РФ. С точки зрения
хозяйствующих субъектов более оптимальным считается применение налогового
прогнозирования на меньшие сроки.
В зависимости от поставленных целей налоговое прогнозирование может
проводиться различными методами. Однако все расчеты должны учитывать такие
факторы, как:
18
Барулин С.В. Налоговый менеджмент/ Дашков и Ко/ 2012. С.81
33
фоновый уровень поступлений;
сезонность осуществления деятельности;
изменения налоговой политики и налогового законодательства;
остаточную составляющую, включающую возможные неучтенные
факторы.
Принятие во внимание всех представленных факторов будет способствовать
более точному и объективному налоговому прогнозированию при применении
того или иного метода расчета поступлений.
На сегодняшний день существуют экономические методы налогового
прогнозирования, основным из которых является метод экономического
моделирования.
Эконометрическая модель (ЭКМ) может иметь различные модификации.
ЭКМ может состоять из одного уравнения регрессии с одним фактором.
Y = А0 + А1Х
где: А0 — свободный член;
А1 — коэффициент регрессии.
ЭКМ может состоять из одного уравнения регрессии с несколькими
факторами, т.е. многофакторного уравнения.
Y = А0 + А1Х1 + А2Х2 + . . . + АnХn
где: n — число факторов.
Экономическая модель может состоять из нескольких уравнений двух
вышеуказанных видов. Эти уравнения образуют систему уравнений, когда
являются одновременными условиями. При этом они могут быть взаимоувязаны,
т.е. значения первого уравнения системы используются как факторы для
нахождения значений последующих уравнений. Уравнения системы могут быть и
независимы одно от другого. При этом каждое уравнение системы решается
самостоятельно, независимо от других уравнений.
34
В такой экономической модели значения, находящиеся в правой части
уравнения, могут прогнозироваться вне данной модели при использовании других
методов налогового прогнозирования.
Эконометрические
методы
применяются
для
среднесрочного
прогнозирования в условиях нестабильной экономической среды, зависящей от
влияния различных факторов. При этом эффективность данных методов
повышается по мере повышения устойчивости экономической системы и
стабилизации тенденций ее развития.
Недостатком эконометрических методов является повышенная сложность и
высокая стоимость реализации, а достоинством — возможность прогнозирования
налоговых показателей, наиболее чувствительных к изменениям экономических
условий.
Еще одним методом налогового прогнозирования выступает метод
экстраполяции
тренда,
прогнозирования
налоговых
который применяется
показателей.
для
Трендовая
краткосрочного
модель
—
это
математическая модель, описывающая изменение прогнозируемого показателя
только в зависимости от времени и имеющая следующий вид:
Y=f(t)
Данный
вариант
расчета
является
одним
из
пассивных
методов
прогнозирования, так как он определяется исходя из прошлых тенденций и не
зависит ни от каких факторов, кроме времени.
При налоговом прогнозировании отказ от принятия во внимание
экономических
и
демографических
факторов,
оказывающих
влияние
на
изменение налоговых поступлений, является основным недостатком данного
метода. Достоинством же считается то, что трендовый метод является
простейшим инструментом прогнозирования.
Детерминистические
зависимости
методы представляют
прогнозируемого
показателя
от
собой
установление
определенных
факторов,
доминирующих среди прочих, влияющих на изменение прогнозируемого
35
показателя, вследствие чего при применении данных методов не учитываются
случайные факторы неопределенности.
Среди
детерминистических
методов
наиболее
распространенными
являются условный метод прогнозирования налоговых поступлений и метод
«налогового калькулятора».
Условный
метод применяется
для
получения
прогнозных
значений
аккумулируемых налоговых поступлений и основывается на получении оценок
эластичности налоговых поступлений по налоговой базе. Условные методы
налогового прогнозирования подразделяются на статистические и динамические
модели прогнозирования налоговых поступлений.
Статистические
модели
прогнозирования
налоговых
поступлений
ориентированы на учет прямых эффектов воздействия на налоговую базу, в
частности, изменения структуры налогов. Для составления прогнозов с помощью
статистических моделей необходимы данные о налоговых поступлениях и
налоговых базах по каждому из рассматриваемых налогов. В этих данных уже
отражена та часть изменения налоговых поступлений, которая была вызвана
соответствующими изменениями совокупного дохода или объема расходов и то,
что было обусловлено изменениями в налоговом законодательстве и налоговом
администрировании. Дифференциация этих эффектов является определяющим
для статистических моделей прогнозирования налоговых поступлений.
Один из подходов основан на построении скорректированных временных
рядов налоговых поступлений с учетом изменений в налоговом законодательстве
и налоговом администрировании, возникших за весь рассматриваемый период.
При этом подходе для построения скорректированных налоговых баз необходима
только
информация
об
объеме
поступления
налоговых
платежей.
Эти
скорректированные налоговые поступления в основном будут изменяться только
в зависимости от изменения объема облагаемых налогом доходов (или расходов),
поскольку система налогообложения остается неизменной в исследуемом
периоде.
36
Оценка эластичности налоговых поступлений по налоговой базе для
любого t-того из рассматриваемых периодов осуществляется по формуле:
еt = [(NP't - NP't -1) : (NBt - NBt -1)] * (NBt : NP't)
где: t = 2, . . . n.
NP't = NPt * [NP't +1 : (NPt+1 - NP^t +1)]
где: NPt и NPt+1 — налоговые поступления в t-том и (t+1)-м периодах, где t
= 1, 2, . . . n;
NP't — объем скорректированных налоговых поступлений в t-том периоде,
где t = 1, 2, . . . n-1;
NBt и NBt-1 — налоговые базы по соответствующему налогу в t-том и (t 1)-м периодах, где t = 1, 2, . . . n;
NP^t+1 — объем налоговых поступлений в результате изменений в
налоговом законодательстве и налоговом администрировании в (t+1)-м периоде,
где t = 1, 2, . . . n.19
Под эластичностью для целей налогового прогнозирования понимается
процентное
изменение
налоговых
поступлений
при
условии
отсутствия
изменений в налоговом законодательстве и налоговом администрировании.
Наряду
с
эластичностью
необходимо
определить гибкость налоговых
поступлений, под которой понимается процентное изменение налоговых
поступлений в результате однопроцентного изменения налоговой базы вне
зависимости от того, чем оно было вызвано. Гибкость рассчитывается аналогично
эластичности налоговых поступлений.
С помощью динамических моделей учитывается не только прямой эффект
воздействия налоговой базы на объем поступлений, но и косвенные эффекты,
такие как реакция налоговой базы на изменение структуры налоговой системы
или применяемой государством налоговой политики. Динамические модели
рассматривают вероятную реакцию хозяйствующих субъектов на изменения
19
Васильева М. В. Методология налогового прогнозирования в рыночной экономике / Журнал
«Экономические и гуманитарные науки» – № 9 2010.
37
законодательства в области налогообложения. В силу этого налоговые базы не
являются фиксированной величиной при построении прогнозов налоговых
поступлений, и на них отражаются изменения налоговой системы.
Метод
«налогового
калькулятора» как
один
из
методов
детерминистического подхода к построению прогноза налоговых поступлений
применяется тогда, когда доступна база данных с налоговой отчетностью
налогоплательщиков. Он особенно распространен при моделировании НДФЛ и
налога на прибыль организаций. При расчете прогноза при помощи налоговых
калькуляторов
обычно
используются модель
типичного
налогоплательщика и модель агрегирования.20
Применение модели типичного налогоплательщика подразумевает поиск
типичного юридического лица для каждой определенной категории и на основе
его налоговой декларации проводится расчет текущих налоговых обязательств.
Эта
модель
позволяет
рассматривать
влияние
изменений
налогового
законодательства на различные категории налогоплательщиков.
С
помощью модели
агрегирования можно
при
наличии
базы
индивидуальной налоговой отчетности за несколько лет, значений темпов
экономического роста и дефлятора прогнозировать суммарные налоговые
поступления.
Применение
этой
модели
подразумевает
разбивку
налогоплательщиков на группы и расчет налоговых обязательств отдельно для
каждого налогоплательщика. Расчет налогового прогноза на следующий период
осуществляется при учете значений темпов экономического роста и расчета
индивидуальных налоговых обязательств по группам налогоплательщиков.
Детерминистические
методы
применяется
при
краткосрочном
прогнозировании налоговых поступлений и среднесрочном планировании могут
применяться только в условиях стабильности экономической ситуации в стране.
Достоинством данных методов является простота, информационная гибкость и
достаточная точность прогнозов для определенной категории показателей.
20
Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации/ МЦФЭР/ 2002. С.198
38
Основной недостатком является невозможность учета и прогнозирования всех
сложных явлений.
Детерминистические методы предполагают установленную зависимость
прогнозируемой величины от уже известным показателям. Эти методы можно
также назвать индексными, так как они предполагают широкое применение
системы разнообразных макроэкономических показателей при прогнозировании
налоговых поступлений. Ввиду их простоты и информационной гибкости это
наиболее актуальные методы в налоговом прогнозировании. Однако данные
методы предполагают отказ от прогнозирования таких сложных явлений как
налоговые льготы, задолженность по налоговым платежам, величина налоговой
базы и прочее. Для этих целей при расчете могут вводиться поправочные
коэффициенты.
Методами экспертных оценок являются такие методы прогнозирования,
которые в качестве источника информации используют обработанные суждения
экспертов, полученные в ходе проведения специальных консультаций.
Данные методы применяются для краткосрочного и среднесрочного
прогнозирования. Они могут использоваться при недостаточно статистических
данных, при сложности и масштабности объекта исследования, при значительных
факторах неопределенности, а так же при недостаточности времени для
проведения прогноза вышеуказанными способами.
Методы экспертных оценок обычно применяются в сочетании с другими
методами и дают наибольшую эффективность в условиях относительно
стабильной экономической среды.
Недостатками данных методов считаются субъективный характер и
зависимость от квалификации экспертов. Преимуществами являются небольшая
стоимость
и
достаточная
точность
прогнозов
при
соответствующей
компетентности экспертов.
Наиболее
сложным
методом
прогнозирования
является
метод
математического моделирования. Он состоит из разнообразных подходов к
39
прогнозированию сложных систем и процессов. Математическое моделирование
процесса поступления налогов заключается в построении интегрированной
модели экономики, учитывающей экономические связи между наиболее важными
группами хозяйствующих субъектов.21
Метод моделирования основан на применении экономико- математических
моделей
с
использованием
автоматизированных
программного
системах
обеспечения.
применяется
ряд
В
современных
подсистем
макро-
и
микроэкономического анализа, ряд подсистем прогнозирования и планирования
налоговых поступлений.
Данный
метод
применяется
для
среднесрочного
и
долгосрочного
прогнозирования налоговых поступлений в условиях неопределенности будущего
развития экономики. Достоинством данного метода является учет множества
взаимосвязанных факторов и возможность разработки нескольких вариантов
развития экономики. Недостатками же являются повышенная сложность и
высокая стоимость реализации, а также необходимость большого количества
исходных статистических данных.
Следует отметить, что независимо от применяемого метода исходной
составляющей налогового прогнозирования является определение налоговой базы
для каждого вида налога, как в государстве в целом, так и на уровне
хозяйствующего субъекта. Налоговое прогнозирование на предприятии, в свою
очередь, основано на результатах анализа исполнения текущих налоговых
обязательств и прогноза ситуации на перспективу.
Из приведенного выше сделаем вывод, что основным субъектом налогового
прогнозирования выступает государство. В отношении налогового планирования
же, наоборот, основными субъектами, использующие налоговое планирование,
выступают
хозяйствующие
субъекты.
Некоторые
элементы
налогового
прогнозирования все же присущи всем участникам налоговых отношений.
21
Карабутов Н.Н.Математические
«Экономика.Налоги.Право» - №6 2013.
модели
прогнозирования
налоговых
показателей/
Журнал
40
НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ И ПРОГНОЗИРОВАНИЕ НДС НА ООО
«СХП «ОРЛОВСКОЕ»
2.1 Особенности налогообложения НДС ООО «СХП «Орловское»
В
целях
определения
особенностей
налогообложения
добавленной
стоимости, прежде всего необходимо определить, какая категория организаций в
соответствии
с
налоговым
законодательством
может
быть
отнесена
к
сельскохозяйственной.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными
товаропроизводителями являются:
1)
организации
и
индивидуальные
предприниматели,
производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную
и последующую переработку и реализующие эту продукцию, при условии, что в
общем
доходе
от
налогоплательщиков
реализации
доля
дохода
товаров
от
(работ
реализации
или
услуг)
произведенной
таких
ими
сельскохозяйственной продукции, составляет не менее 70 процентов;
2) организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие услуги
сельскохозяйственным товаропроизводителям, которые относятся в соответствии
с
Общероссийским классификатором видов
экономической
деятельности
к
вспомогательной деятельности в области производства сельскохозяйственных
культур и послеуборочной обработки сельскохозяйственной продукции, в том
числе:

услуги в области растениеводства в части, установленной абзацем 2
подпункта 2 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ;

услуги в области животноводства в части, установленной абзацем 3
подпункта 2 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ;
В общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) организаций и
индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по оказанию
услуг сельскохозяйственным товаропроизводителям, доля дохода от реализации
41
перечисленных в настоящем подпункте услуг должна составлять не менее 70
процентов;
3) сельскохозяйственные потребительские кооперативы, признаваемые
таковыми в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года N 193ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации
сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных
кооперативов, составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не
менее 70 процентов.
Сельскохозяйственными товаропроизводителями также признаются:
1) градообразующие и поселкообразующие российские рыбохозяйственные
организации,
численность
работающих
в
которых
с
учетом
совместно
проживающих с ними членов семей составляет не менее половины численности
населения соответствующего населенного пункта и которые удовлетворяют
условиям, установленным абзацами третьим и четвертым подпункта 2 пункта 2
статьи 346.2 НК РФ;
1.1)
сельскохозяйственные
удовлетворяют
условиям,
производственные
установленным абзацами
кооперативы,
которые
третьим и четвертым
подпункта 2 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ;
2) рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели
при соблюдении ими следующих условий:

если средняя численность работников не превышает за налоговый
период 300 человек;

если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля
дохода от реализации их уловов и (или) произведенной собственными силами из
них рыбной и иной продукции составляет за налоговый период не менее 70
процентов;

если они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового
флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на
основании договоров фрахтования.
42
Таким образом, на основании указанных норм НК РФ, ООО «СХП
«Орловское»
признается
сельскохозяйственной
организацией
и
сельхозтоваропроизводителем.
При налогообложении ООО «СХП «Орловское» следует определить, по
какой системе налогообложения данное юридическое лицо осуществляет свою
деятельность.
Кроме
являющихся
традиционной
системы
сельскохозяйственными
налогообложения
для
организаций,
товаропроизводителями,
существует
специальный налоговый режим в форме Единого сельскохозяйственного налога
(ЕСХН). Различия между применением той или иной системы характеризует и
особенности налогообложения добавленной стоимости.
Система налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей
регламентируется главой 26.1 НК РФ. Она предусматривает замену единым
сельскохозяйственным налогом большинства федеральных, региональных и
местных налоги.
На основании пункта 3 статьи 346.1 НК РФ при применении ООО «СХП
«Орловское»
специального
налогового
режима
в
виде
ЕСХН
данный
налогоплательщик перестает быть плательщиком налога на добавленную
стоимость. Исключение составляет уплата НДС при ввозе товаров на территорию
РФ и иные территории, находящиеся в ее юрисдикции, а так же при
осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества,
договором
инвестиционного
товарищества,
договором
доверительного
управления имуществом или концессионным соглашением на территории
Российской Федерации.
Отметим так же, что при применении ООО «СХП «Орловское» указанного
специального налогового режима, оно не освобождаются от исполнения
обязанностей налоговых агентов. Это означает, что при осуществлении сделок с
организациями, не освобожденными от уплаты НДС, и при условии наличия
объекта и налоговой базы для НДС, ООО «СХП «Орловское» необходимо
43
исчислить, удержать и перечислить в федеральный бюджет соответствующую
сумму налога.22
Отметим, что ООО «СХП «Орловское» до 2015 года применяло спецрежим
в виде ЕСХН, а с 2016 года перешло на традиционную систему налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ организации и
индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения
обязанностей
налогоплательщика
НДС,
если
за
три
предшествующих
последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров
(работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два миллиона
рублей.
В случае, когда ООО «СХП «Орловское» перешло с применения
специального налогового режима на общую систему налогообложения, но оно
подходит под указанные выше параметры, то для подтверждения освобождения
ему необходимо предоставить выписку из книги учета доходов и расходов.
При
реализации
переработки,
сельскохозяйственной
закупленной
у
продукции
физических
лиц
и
продуктов
(не
ее
являющихся
налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской
Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется
как
разница
между
ценой,
определяемой
в
соответствии
со статьей
105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанной
продукции.
При применении общей системы налогообложения для ООО «СХП
«Орловское» существуют особенности в виде наличия операций, не подлежащих
налогообложению добавленной стоимости.
Федеральный закон от 23.06.2016 № 187-ФЗ "О внесении изменений в часть
вторую Налогового кодекса Российской Федерации" дополнил пункт 3 статьи 149
НК РФ новым подпунктом 35.
22
2009
Доронин Б.А. Единый сельскохозяйственный налог в 2009 году/ "Российский налоговый курьер", N 2,
44
Согласно ему освобождаются от налогообложения НДС операции по
реализации или передаче для собственных нужд:

племенного крупного рогатого скота, племенных свиней, племенных
овец, племенных коз, племенных лошадей, племенной птицы (племенного яйца);

семени (спермы), полученного от племенных быков, племенных
свиней, племенных баранов, племенных козлов, племенных жеребцов;

эмбрионов, полученных от племенного крупного рогатого скота,
племенных свиней, племенных овец, племенных коз, племенных лошадей, по
перечню
кодов
видов
продукции
в
соответствии
с
Общероссийским
классификатором продукции, утверждаемому Правительством РФ.
Данная льгота будет применяться при наличии у ООО «СХП «Орловское»
племенного свидетельства, выданного в соответствии с Федеральным законом от
03.08.95 № 123-ФЗ «О племенном животноводстве».
Освобождается
от
налогообложения
и
ввоз
на
территорию
РФ
вышеперечисленной продукции. В соответствии с этим определенные изменения
внесены в статью 150 НК РФ.
Пункты 1 и 19 статьи 150 НК РФ гласят, что не подлежит налогообложению
(освобождается от налогообложения) ввоз на территорию Российской Федерации
и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией племенного крупного
рогатого скота, племенных свиней, племенных овец, племенных коз, племенных
лошадей, племенной птицы (племенного яйца); семени (спермы), полученного от
племенных быков, племенных свиней, племенных баранов, племенных козлов,
племенных жеребцов; эмбрионов, полученных от племенного крупного рогатого
скота, племенных свиней, племенных овец, племенных коз, племенных лошадей,
по
перечню кодов видов
продукции
номенклатурой внешнеэкономической
в
соответствии
деятельности
с
единой Товарной
Евразийского
экономического союза, утверждаемому Правительством Российской Федерации.
Данная норма применима при условии представления ООО «СХП
«Орловское» в таможенный орган разрешения, выданного в соответствии с
45
Федеральным законом от 3 августа 1995 года N 123-ФЗ "О племенном
животноводстве", по форме и в порядке, которые утверждаются федеральным
органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по
выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в
сфере агропромышленного комплекса.
Указанный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его
официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового
периода по НДС. Установленные им льготы будут действовать по 31 декабря 2020
года.
Отметим ряд моментов, которые могут существенно повлиять на
рассматриваемую категорию налогоплательщиков, в том числе ООО «СХП
«Орловское», с точки зрения механизма действия налога на добавленную
стоимость.
Применение ЕСХН выявило ряд отрицательных моментов, оказывающих
влияние на снижение финансовых показателей у ООО «СХП «Орловское»,
находящегося на специальном налоговом режиме, а также на отношения между
организациями, являющимися плательщиками НДС и не являющимися таковыми.
Причиной является разорванность системы платежей по НДС между
поставщиками
материальных
ресурсов,
сельхозтоваропроизводителями-
плательщиками ЕСХН и переработчиками их продукции.23
Организации,
являющиеся
плательщиками
ЕСХН,
не
признаются
налогоплательщиками НДС. Следовательно, они освобождены от исчисления и
уплаты НДС при реализации произведенной ими продукции, но вместе с тем
теряют право на возмещение входящего НДС.
Сумма
входящего
НДС
по
товарно-материальным
ценностям,
используемым в процессе производства сельскохозяйственной продукции
включается в затраты производства, увеличивая тем самым себестоимость
23
Лермонтов, Ю.М. Оптимизация налогообложения: рекомендации по исчислению и уплате налогов /
Налоговый вестник/ 2013г. С.3
46
продукции. Как следствие, затраты плательщиков ЕСХН по этой причине
увеличены, что снижает рентабельность производства.
Переработчики сельскохозяйственного сырья, являющиеся плательщиками
НДС,
теряют
возможность
сельскохозяйственного
сырья
возмещать
НДС,
что
невыделенный
приводит
к
в
стоимости
нерентабельности
переработки закупаемой ими у плательщиков ЕСХН сельхозпродукции.
В связи с этим переработчики сельскохозяйственной продукции, а также
торговые
сети,
заинтересованные
в
возмещении
НДС,
закупают
ее
у
плательщиков ЕСХН по меньшей цене, по сравнению с сельскохозяйственными
товаропроизводителями, работающими на общей системе налогообложения.
В данном случае, можно сделать вывод, что ООО «СХП «Орловское» имеет
довольно значимую поддержу со стороны государства через налогообложение. В
частности,
при
применении
общего
режима
налогообложения
ему
предоставляется ряд вышеуказанных льгот при налогообложении НДС. А так же
ООО «СХП «Орловское» имеет право воспользоваться разработанный специально
для них специальный налоговый режим в виде единого сельскохозяйственного
налога. Но, не смотря на это, в области применения НДС у рассматриваемого
предприятия остается ряд проблемных вопросов, подлежащих разрешению на
законодательном уровне.
2.2 Особенности и значение планирования и прогнозирования НДС на ООО
«СХП «Орловское»
Как было указано выше, в научной литературе существуют различные
этапы налогового планирования в зависимости от представления различных
авторов. На наш взгляд было бы целесообразно на практике применять в
комплексе
различные
предлагаемые
этапы,
обращая
внимание
на
все
представленные системы налогового планирования.
С точки зрения места расположения ООО «СХП «Орловское», то на
территории Российской Федерации не существует каких-либо разграничений в
47
налогообложении сельхозпредприятий с точки зрения налога на добавленную
стоимость. Здесь сельскохозяйственным организациям с точки зрения налогового
планирования следует делать упор на ставки и льготы по региональным и
местным налогам, таким как транспортный налог, налог на имущество
организаций и земельный налог, т.к. данные налоговые инструменты в разных
регионах отличаются в большую или меньшую стороны.
При осуществлении налогового планирования на ООО «СХП «Орловское»
на
этапе
ее
создания
организационно-правовую
в
первую
форму
очередь
оно
из
следует
себя
определить,
будет
какую
представлять.
Сельхозтоваропроизводители могут представлять собой любую форму, присущую
коммерческим организациям (акционерных обществ, обществ с ограниченной
ответственностью и прочее),
а так же организационную форму в виде
крестьянских фермерских хозяйств, товариществ.
Напомним, что для целей налогового планирования НДС важным является
тот факт, что при использовании налогоплательщиком специального налогового
режима в виде ЕСХН, от уплаты НДС не будут освобождаться кроме прочих и
операции по договорам товариществ. Организационно-правовые формы в виде
обществ и крестьянских фермерских хозяйств осуществляют свою деятельность
касаемо добавленной стоимости в одинаковых условиях хозяйствования.
Следующим этапом налогового планирования на ООО «СХП «Орловское»
является определение видов деятельности налогоплательщик. Для целей
планирования НДС данный вопрос имеет значение в связи с тем, что для
сельскохозяйственных организаций статьей 149 НК РФ установлен ряд операций,
присущих
данным
категориям
налогоплательщиков,
освобожденным
от
исчисления и уплаты НДС.
Так же, нами было отмечено, что существует ряд товаров, указанных в
предыдущих пунктах нашей работы, при ввозе которых на территорию РФ, ООО
«СХП «Орловское» будет освобождено от уплаты НДС. При осуществлении
налогового планирования следует иметь в виду, что данные налоговые
48
послабления для указанной категории налогоплательщиков являются временными
и действуют только до 2021 года. На данный момент мы не можем говорить, что
подобные меры будут или не будут продлены на будущее, поэтому при налоговом
планировании НДС от ввоза таких товаров следует рассматривать оба варианта
развития событий.
Следующим моментом при налоговом планировании НДС на ООО «СХП
«Орловское» считаем необходимым определить выбор системы налогообложения.
Как уже говорилось в предыдущих пунктах нашей работы, данным категориям
налогоплательщиков предоставлено право выбора традиционной системы
налогообложения либо применения специального налогового режима в виде
ЕСХН.
С точки зрения планирования НДС здесь важное значение имеет
освобождение от исчисления и уплаты НДС практически всех операций,
осуществляющихся ООО «СХП «Орловское», за некоторым исключением,
установленным
НК
РФ.
Однако,
применение
ЕСХН
не
освобождает
налогоплательщика от обязанности налогового агента по НДС.
Кроме того, нами было отмечено, что при применении ЕСХН ООО «СХП
«Орловское» утрачивает право на возмещение входящего НДС. Здесь, в
зависимости от специфики деятельности юридического лица, необходимо четкое
планирование, какой вариант применения налоговой системы дня него будет
более выгодным, т.е. в какой степени большее значение будет иметь
освобождение от НДС и возможность или невозможность отказа от его
возмещения.
Следующим этапом налогового планирования для целей оптимизации
налога
на
добавленную
стоимость,
считаем
необходимым
разработку
соответствующей учетной политики.
Обязанность ООО «СХП «Орловское» по составлению и принятию учетной
налоговой для целей НДС установлена пунктом 12 статьи 167 НК РФ. Вновь
созданные компании обязаны применять учетную политику с момента своего
49
создания. Для целей исчисления НДС срок утверждения учетной политики
установлен не позднее окончания первого налогового периода работы компании.
Отметим, что изменение учетной политики по НДС возможно с 1 января года,
следующего за годом ее утверждения. Другими словами, учетная политика по
НДС может меняться один раз в год. В связи с этим необходимо крайне
тщательное налоговое планирование на весь предстоящий и возможности
последующий год.
В основном учетная политика предприятия планируется с позиции
оптимизации налога на прибыль организаций. Но все таки с точки зрения
оптимизации НДС так же существуют некоторые методы ее разработки. В первую
очередь, налогоплательщикам необходимо задуматься о порядке ведения
раздельного учета, если у них есть операции, не облагаемые НДС. Как уже
говорилось выше, у ООО «СХП «Орловское» имеются такие операции, в связи с
чем, для данной категории налогоплательщиков, этот факт будет иметь особое
значение.
Статьей 170 НК РФ установлен механизм расчета пропорции для
возмещения сумм входного НДС, который относится одновременно как к
облагаемым, так и к не облагаемым налогом операциям.
Необходимая для ведения раздельного учета пропорция определяется
исходя из стоимости отгруженных товаров, работ или услуг, облагаемых или не
облагаемых налогом в общей стоимости товаров, работ или услуг, отгруженных
за налоговый период. Период для определения пропорции равен налоговому
периоду, т.е. кварталу.
При невозможности прямого учета сумм входного НДС, если они
одновременно относятся как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям,
налог принимается к вычету или учитывается в стоимости имущества в той доле,
50
в какой данные активы используются при производстве и реализации товаров,
работ или услуг, облагаемых или не облагаемых налогом.24
Порядок расчета пропорции в налоговом законодательстве определен
однозначно, без вариантов.
В учетной налоговой политике ООО «СХП «Орловское» должно прописать
порядок ведения другого раздельного учета. Налогоплательщик обязан вести учет
по следующим направлениям:
по товарам, работам, услугам, используемым только для облагаемых
НДС операций;
по товарам, работам, услугам, используемым только для не
облагаемых НДС операций;
по товарам, работам и услугам, используемым в обоих видах
операций.
Раздельный учет необходим, чтобы отделить один вид товаров, работ или
услуг от другого.
Если ООО «СХП «Орловское» может четко разграничить, какие товары,
работы или услуги используются для облагаемых, а какие для не облагаемых НДС
операций,
для
ведения
раздельного
учета
можно
использовать
данные
бухгалтерского учета. Например, в рабочем плане счетов компании можно
открыть отдельные субсчета для учета активов, используемых для разных видов
деятельности.
ООО «СХП «Орловское» статьей 170 НК РФ предоставляется право избрать
для расчета пропорции
текущего или предыдущего налогового периода, что
необходимо закрепить в налоговой политике для целей оптимизации НДС при
проведении налогового планирования.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат в общем случае суммы
НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ, услуг
24
Крутякова Т.Л. Учетная политика 2016: бухгалтерская и налоговая/ Издательство АйСи/ 2016. С.109
51
и имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на
учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии
соответствующих первичных документов. Таким образом, входной НДС по
приобретенной партии материалов необходимо возмещать единовременно.
Однако очень часто приобретенный материал не используется в производстве
сразу же после его приобретения. Данный момент так же необходимо закрепить в
налоговой политике.
В таких случаях ООО «СХП «Орловское» может отложить вычет входного
НДС до момента выбытия сырья или материала, потому что только тогда и можно
определить, для облагаемой или не облагаемой налогом деятельности они были
использованы. Единственным ограничением в данном случае является срок
давности для предъявления налога к вычету. Он составляет три года с момента
окончания налогового периода, в котором входной НДС был предъявлен
налогоплательщику.
По другому варианту, можно возместить входной НДС в полном объеме, а
потом при необходимости восстановить его часть, которая не может быть
возмещена. Таким образом, компания предъявляет к вычету весь входной НДС,
полученный от поставщика, в периоде оприходования активов. А далее при
выбытии этого актива для осуществления операций, не облагаемых НДС,
восстанавливает соответствующую сумму налога.
По третьему варианту, можно просто использовать пропорцию, указанную в
п. 4 ст. 170 НК РФ, и в дальнейшем ничего уже не корректировать. Иначе говоря,
определить пропорцию исходя из выручки за текущий налоговый период и на
основе этой пропорции принять к вычету входной НДС по активам,
поставленным на учет в этом же налоговом периоде.
Еще одним вариантом может быть использование схемы, предлагаемой
налоговыми органами. В данном случае необходимо сначала рассчитать условную
пропорцию в периоде приобретения активов, распределить на ее основе входной
НДС, а потом, после того как будет точно установлено, на какие операции какая
52
часть этих активов ушла, исчислять сумму входного НДС, подлежащего вычету, с
абсолютной точностью. Затем предлагается подать уточненную налоговую
декларацию, рассчитать и заплатить пени.25
С точки зрения оптимизации НДС наиболее приемлемым считаем первые
два варианта.
При применении пункта 4 статьи 170 НК РФ ООО «СХП «Орловское»
предоставлено право еще на один выбор. Дело в том, что организация может не
применять положения данного пункта к налоговым периодам, когда доля
совокупных расходов на производство товаров, работ, услуг или имущественных
прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не
превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. И при
этом все суммы входного НДС, полученного в указанном налоговом периоде,
подлежат вычету.
В налоговом законодательстве по НДС используются три различных
налоговых ставки - в размере 0, 10 и 18% (ст. 164 НК РФ).
Ставкой в размере 0% могут воспользоваться российские компании экспортеры, а также налогоплательщики, оказывающие услуги или выполняющие
работы, непосредственно связанные с экспортом. В остальных случаях
применяются ставки в размере 10 и 18%.
Когда ООО «СХП «Орловское» одновременно занимается экспортными
операциями и операциями на внутреннем рынке, ему необходимо вести
раздельный
учет
входного
НДС.
В
данном
случае
все
операции
налогооблагаемые, только ставки по ним разные. Поэтому порядок ведения
раздельного учета, прописанный в пункте 4 статьи 170 НК РФ, здесь неприменим.
В то же время никакой другой строго установленный порядок для данного случая
в налоговом законодательстве не предусмотрен. Следовательно, порядок ведения
раздельного учета налогоплательщик должен прописать в налоговой политике.
25
Крутякова Т.Л. Учетная политика 2016: бухгалтерская и налоговая/ Издательство АйСи/ 2016. С.149
53
К примеру, в пункте 10 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что порядок
определения суммы налога, относящейся к товарам, приобретенным для
производства или реализации, операции по реализации которых облагаются по
налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной
политикой для целей налогообложения. Ситуации, когда товары изначально
приобретаются только для использования в операциях, облагаемых по ставкам 10
или 18%, или для операций, облагаемых по ставке 0%, встречаются редко. Как
правило, приобретенные товары, работы и услуги одновременно используются и
для операций, облагаемых НДС по нулевой ставке, и для операций, облагаемых
по другим ставкам.
В этой ситуации ООО «СХП «Орловское» необходимо распределять
входной НДС по видам операций.
Теоретически
не
запрещены
практически
любые
способы
ведения
раздельного учета, например:
исходя из фактических затрат на реализованную продукцию;
исходя из процентного отношения отгруженной на экспорт продукции
к ее общему объему;
пропорционально отношению стоимости товаров, отгруженных на
экспорт, к общей стоимости отгруженных товаров.
Это три основных варианта. Однако могут быть и более сложные схемы.
Например,
входной
НДС,
непосредственно
относящийся
к
экспортным
операциям, распределяться не будет, а вот входной НДС по затратам, которые
производятся в интересах деятельности всей компании в целом, будет
распределен по заранее избранному организацией критерию.
Таким образом, ООО «СХП «Орловское» имеет право разработать
механизм распределения входного НДС, который будет в максимальной степени
учитывать ее особенности и, соответственно, окажется максимально удобным или
выгодным.
54
Таким образом, мы видим, что планирование учетной политики для целей
НДС будет в полной мере эффективным при применении традиционной системы
налогообложения, что так же будет влиять на выбор той или иной системы.
Следующим этапом налогового планирования выступает разработка схем
организации деятельности. На основании приведенного выше, ООО «СХП
«Орловское» на государственном уровне предоставлен ряд инструментов
налогового планирования. Данные меры направлены на поддержку аграрного
сектора и налогоплательщику остается только выбрать для себя наиболее
оптимальный вариант осуществления деятельности.
В литературе так же описывается такой этап налогового планирования, как
определение рисков. На наш взгляд данный этап связан в первую очередь с
возможностью противоправных действий налогоплательщика и с последствиями
от этих действий. В построении современной налоговой системы у налоговиков
имеется масса методов выявления и пресечения налоговых правонарушений, а так
же весьма существенные наказания, от финансовых до уголовных. Кроме того,
НДС является крайне важным налогом с точки зрения формирования
государственного бюджета и сложным в применении налоговыми органами и
налогоплательщиками, поэтому данный налог находится на особом контроле со
стороны ФНС России и Правительства РФ. В связи с этим, считаем, что
применение подобной оптимизации налогообложения не допустимы. К тому же,
для ООО «СХП «Орловское» такие инструменты не являются оптимальными в
связи с наличием множества легальных путей снижения налоговой нагрузки по
НДС.
Как уже было сказано в предыдущей главе, прогнозирование налоговых
поступлений в большей мере присуще государственным органам, нежели
налогоплательщикам. Однако, с точки зрения полноценного планирования и
прогнозирования ООО «СХП «Орловское» необходимо учитывать, какую сумму
налогов им предстоит уплатить в перспективе для планирования своей
деятельности и формирования бюджета налогов.
55
Бюджет налогов необходимо составлять, во-первых, для дальнейшего
расчета финансовых показателей предприятия и определения влияния на них
налогового бремени, во-вторых, для формирования платежного календаря и, втретьих, для оптимизации налогов.
В основном налоговое прогнозирование НДС связано с определением
налоговой базы по данному налогу. Для этих целей ООО «СХП «Орловское»
следует учитывать следующее.
Подпунктом 2 п. 1 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что день оплаты,
частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ,
оказания услуг), передачи имущественных прав является моментом определения
налоговой базы по НДС. Это означает, что при получении аванса и предоплаты
поставщик, являющийся плательщиком НДС, должен определить налоговую базу
и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
В п. 1 ст. 154 НК РФ перечислены виды предоплаты, при получении
которых налогоплательщик не должен исчислять НДС. К ним относятся суммы
оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ,
оказания услуг), если:
длительность производственного цикла их изготовления составляет
свыше шести месяцев (при определении налогоплательщиком налоговой базы по
мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в
соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ);
указанные суммы облагаются по налоговой ставке 0 %;
указанные суммы не подлежат налогообложению (освобождаются от
налогообложения).
Так же, при прогнозировании НДС ООО «СХП «Орловское» следует
учитывать
виды
предоставляемые
ставок
при
налоговые
реализации
льготы
и
различных
категорий
товаров,
операции,
освобождаемые
от
налогообложения добавленной стоимостью. В данном случае, особенностью
прогнозирования НДС сельскохозяйственных организаций является учет в выборе
56
методов налогового прогнозирования вышеуказанных факторов и их влияние на
основной показатель.
Кроме
того,
особой
особенностью
организаций,
осуществляющих
деятельность в области сельского хозяйства, является сезонность большого
количества работ и производства товаров. Данный факт так же следует учитывать
при прогнозировании НДС, т.к. не все налоговые периоды в течение календарного
года будут сопоставимы друг с другом.
Так же, при осуществлении среднесрочного налогового прогнозирования
ООО «СХП «Орловское» необходимо помнить о том, что действие освобождений
от исчисления и уплаты НДС по некоторым операциям заканчивается в 2021 году.
И как уже было указано выше, налогоплательщикам необходимо будет
прогнозировать два варианта дальнейшего развития событий – продление
соответствующих послаблений или их окончательную отмену.
Выбор же того или иного метода расчета прогноза имеет значение скорее
для прогнозирования на государственном уровне либо в крупных разноплановых
организациях, а для 3.2 Основные проблемы организации налогообложения на
ООО «СХП «Орловское» достаточным будет использования упрощенных методов
расчета с принятием во внимание вышеуказанных факторов.
2.3 Расчет и анализ НДС на ООО «СХП «Орловское»
ООО «СХП «Орловское» представляет собой сельскохозяйственное
предприятие с организационно-правовой формой в виде общества с ограниченной
ответственностью.
В рамках осуществления своей деятельности для целей бухгалтерского и
налогового учета рассматриваемой организацией утверждена учетная политика. В
данной политике установлено, что при осуществлении деятельности организация
бухгалтерской службой должны в обязательном порядке вестись учетные
регистры установленной формы, а так же каждый факт хозяйственной
деятельности необходимо фиксировать при помощи первичных документов.
57
Отметим,
что
СХП
«Орловское»
относится
к
субъектам
малого
предпринимательства, в связи с чем многие положения по бухгалтерскому учету
рассматриваемым юридическим лицом не применяются.
В учетной политике организации так же отражен порядок учета налога на
прибыль, налога на имущество, транспортного и земельного налогов. Учет,
связанный с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость в учетной
политике предприятия не обозначен.
Рассматривая начисление и уплату налога на добавленную стоимость ООО
«СХП «Орловское» необходимо обратиться к книгам покупок и продаж, в
которых отражаются все хозяйственные операции, подлежащие налогообложению
добавленной стоимости.
Книга покупок предназначена для регистрации документов, к которым
относятся счета-фактуры, подтверждающих оплату налога на добавленную
стоимость при покупке товаров, выполненных работ, оказанных услуг, в целях
определения
суммы
налога,
подлежащей
возмещению
в
порядке,
установленном Налоговым Кодексом РФ.
Счета-фактуры, полученные организацией, должны быть зарегистрированы
в книге покупок по мере возникновения права у налогоплательщика на налоговые
вычеты по НДС.
Отметим, что заполнение книги покупок является крайне важным
документом, тщательно проверяемым налоговым органом, т.к. возмещение НДС
является важным вопросом в администрировании ФНС России. В случае
обнаружения ошибок организации может быть отказано в возмещении НДС.
Книга продаж предназначена для регистрации счетов-фактур, а иногда и
других документов, при реализации товаров, выполнении работ или оказании
услуг организациями во всех случаях, когда возникает обязанность по
исчислению налога на добавленную стоимость.
58
Формы книги покупок и книги продаж, а так же порядок их заполнения
утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 №1137.26
Приказом Федеральной налоговой службы от 29 октября 2014 года №ММВ7-3/[email protected] утвержден формат предоставления данных книги продаж в налоговые
органы в составе декларации по налогу на добавленную стоимость. Таким
образом, при заполнении налоговой декларации по НДС ООО «СХП «Орловское»
обязано
отразить
информацию
из
указанных
учетных
документов
в
представляемой в налоговый орган декларации.
Рассмотрим книги учета продаж и покупок, а так же налоговую декларацию
по НДС ООО «СХП «Орловское» за 1 квартал 2017 года.
При расчете НДС за 1 квартал 2017 года из книг покупок и продаж
необходимо взять данные по операциям, производимым до 01.04.2017 года, хотя
налоговая декларация должна быть представлена не позднее 25 числа месяца,
следующего за истекшим отчетным периодом.
По данным указанных учетных документов за 1 квартал 2017 года
анализируемая организация произвела реализовала товаров (работ, услуг) на
территории РФ, в том числе при передаче для собственных нужд на общую сумму
1182 тыс.руб., облагаемую по ставке 18% и на сумму 13210 тыс.руб., облагаемую
по ставке 10%. Таким образом, сумма НДС к уплате по указанным операциям
составила:
НДС1 = 1182 тыс.руб. * 18% = 213 тыс.руб.
НДС2 = 13210 тыс.руб. * 10% = 1321 тыс.руб.
НДСобщ = 213 тыс.руб. + 1321 тыс.руб. = 1534 тыс.руб. всего по указанным
операциям.
Сумма полученной оплаты в счет предстоящих поставок товаров
(выполнения работ, оказания услуг) и передачи имущественных прав составила в
26
Осипова, А. Л. Некоторые аспекты заполнения показателей налоговой декларации по налогу на добавленную
стоимость. // Экономика и социум// 2015. С.516.
59
рассматриваемом
отчетном
периоде
17753
тыс.руб.
Из
данной
суммы
начисленный НДС составил 1614 тыс.руб. и НДС, подлежащий восстановлению
составил 17 тыс.руб.
Таким
образом,
общая
сумма
налога,
начисленная
с
учетом
восстановленных сумм, за 1 квартал 2017 года составила:
НДС = 1534 тыс.руб. + 1614 тыс.руб. + 17 тыс.руб.= 3164 тыс.руб.
Рассчитывая НДС, крайне важным является обоснованность принимаемых к
вычету сумм налога. При этом, для расчета вычетов в декларации существует
отдельные строки с разбивкой по причинам применения того или иного вычета.
Так, за 1 квартал 2017 года ООО «СХП «Орловское» к вычету
рассчитываются следующие суммы НДС.
Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении
товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской
Федерации, подлежащая вычету составила 1594 тыс.руб. Сумма налога,
предъявленная налогоплательщику - покупателю при перечислении суммы
оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения
работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежащая вычету у
покупателя составила за период 646 тыс.руб. Cумма налога, уплаченная
налогоплательщиком налоговым органам при ввозе товаров на территорию
Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией, с
территории государств - членов Таможенного союза составила за период 0,2
тыс.руб. Сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, частичной
оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих
товаров (выполнения работ, оказания услуг) составила 193 тыс.руб.
Таким образом, общая сумма НДС, подлежащая налоговому вычету в 1
квартале 2017 года составила:
НДСвыч = 1594 тыс.руб. + 646 тыс.руб. + 0,2 тыс.руб. + 193 тыс.руб. = 2433
тыс.руб.
60
Сумма НДС подлежащая уплате в бюджет рассчитывается как разность
между суммой НДС начисленного и суммой НДС, подлежащей вычету.
НДС = 3164 тыс.руб. – 2433 тыс.руб. = 731 тыс.руб.
Таким образом, за 1 квартал 2017 года ООО «СХП «Орловское» должно
уплатить в государственный бюджет налога на добавленную стоимость на общую
сумму 731 тыс.руб.
Отметим, что налоговая декларация с данными начислениями должна быть
подана
в
налоговый
орган
не
позднее
25.04.2017
года.
По
данным
налогоплательщика, указанная отчетность была представлена в последний день
срока для ее подачи.
Считаем, что сдача отчетности в крайних сроках не рекомендуется, ввиду
того, что при электронной ее передаче возможны какие-либо сбои в работе
телекоммуникационных систем. При этом, за нарушение срока сдачи отчетности
НК РФ предусмотрены штрафные санкции в размере 1 т.р. за несвоевременную
сдачу плюс процент от суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.
Рекомендуем налогоплательщику направлять отчетность в более ранние сроки,
т.к. на ее составление после истечения отчетного периода дается весьма
продолжительный срок.
Касаемо
уплаты,
то
НДС
за
1
квартал
может
быть
уплачен
налогоплательщиком во всей сумме начисленного к уплате НДС за квартал, либо
авансовыми платежами в трех равных частях от сумм к уплате в течении трех
последующих месяцев. Таким образом, ООО «СХП «Орловское» должно
уплатить НДС за 1 квартал 2017 года следующим образом: 731 тыс.руб/3 = 244
тыс.руб.
До 25.04.2017 года 244 тыс.руб.
До 25.05.2017 года 244 тыс.руб.
До 25.06.2017 года 243 тыс.руб.
По такой же схеме будут уплачиваться авансовые платежи за следующие
налоговые периоды.
61
Стоит отметить, что при заполнение отчетности по НДС за полугодие, 9
месяцев и год в целом, из суммы начисленного НДС для получения НДС к уплате
будет вычитаться сумма авансовых платежей, по которым ранее уже
предоставлялась налоговая отчетность.
Если рассматривать ретроспективу начисления и уплаты НДС в ООО «СХП
«Орловское», то отметим, что за 1 квартал 2016 года НДС к уплате составил в
общей сумме 658 тыс.руб., за второй квартал данное значение составило 708
тыс.руб. (за вычетом авансовых платежей за 1 квартал), за 3 квартал НДС к уплате
начислен в размере 877 тыс.руб., а за 4 квартал 2016 года 856 тыс.руб. Итого за
2016 год рассматриваемая организация заплатила НДС на сумму 3099 тыс.руб.
900
800
700
600
500
400
300
200
100
0
НДС к уплате
1 кв
2016
2 кв
2016
3 кв
2016
4 кв
2016
1 кв
2017
Рисунок 3 – НДС, подлежащий уплате ООО «СХП «Орловское»
Из приведенного рисунка мы видим, что в 1 квартале 2017 года НДС к
уплате составил больше, чем соответствующий показатель за 1 квартал 2017 года.
Если
же рассматривать НДС, начисленный к уплате в течение всех
рассматриваемых
периодов,
то
он
увеличивается
во
второй
половине
календарного года. Данный факт связан, прежде всего, с сезонностью
осуществляемых юридическим лицом работ. Т.е., к примеру, деятельность,
62
связанная с растениеводством в полной мере может реализоваться после сбора и
обработки культур, что выпадает на 3 и 4 квартал 2016 года.
Если рассматривать структуру НДС за 2016 год, то здесь можно привести
следующие данные. Если за 1 квартал 2017 года сумма НДС исчисленного
составила 3164 тыс.руб., а сумма к вычету составила 2433 тыс.руб., то в 2016 году
данные показатели имеют следующие значения:
НДСнач01.16 = 2980 тыс.руб.
НДСвыч01.16 = 2322 тыс.руб.
Итого НДС01.16 = 658 тыс.руб.
НДСнач02.16 = 3102 тыс.руб.
НДСвыч02.16 = 2394 тыс.руб.
Итого НДС02.16 = 708 тыс.руб.
НДСнач03.16 = 3342 тыс.руб.
НДСвыч03.16 = 2465 тыс.руб.
Итого НДС03.16 = 877 тыс.руб.
НДСнач04.16 = 3289 тыс.руб.
НДСвыч04.16 = 2433 тыс.руб.
Итого НДС04.16 = 856 тыс.руб.
63
3500
3000
2500
2000
Начислено НДС
Вычет НДС
1500
1000
500
0
1 кв 2 кв 3 кв 4 кв 1 кв
2016 2016 2016 2016 2017
Рисунок 4 – Динамика НДС к начислению и к вычету ООО «СХП
«Орловское»
По приведенного рисунка установим, что в большей мере колебания
показателей в структуре НДС происходят за счет именно НДС к начислению,
тогда
как
НДС,
подлежащий
вычету,
находится
на
протяжении
всех
анализируемых периодов примерно на одном уровне. Изменения в НДС,
подлежащем начислению, соответствует изменениям в НДС, подлежащем уплате,
т.е. приходится приблизительно в большей мере на 3 квартал 2016 года. Данный
факт целесообразно было бы связать так же с сезонностью выполняемых
предприятием работ. При этом, если сравнивать соответствующие периоды
первых кварталов 2017 и 2016 годов, то здесь следует отметить, что НДС,
начисленный в 1 квартале 2016 года меньше суммы НДС, подлежащего
начислению в 1 квартале 2017 года. Считаем, что выводы, приведенные выше о
сезонности работ и повышение уровня НДС 2017 году по сравнению с
аналогичным периодом 2017 года необходимо учитывать при налоговом
планировании и прогнозировании.
64
АНАЛИЗ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ
И ПРОГНОЗИРОВАНИЯ НДС НА ООО «СХП «ОРЛОВСКОЕ»
3.1 Анализ системы налогового планирования и прогнозирования на ООО
«СХП «Орловское»
ООО «СХП «Орловское» в настоящий момент находится на традиционной
системе налогообложения. До 2015 года данное предприятие применяло
специальный налоговый режим в форме Единого сельскохозяйственного налога,
при котором оно освобождалось от уплаты ряда налогов, в том числе и от уплаты
налога на добавленную стоимость. С одной стороны применение данного режима
могло благотворно сказаться на финансовом состоянии предприятия с позиции
оптимизации налогообложения, а так же выразиться в простоте ведения
бухгалтерского и налогового учета. Однако, при этом, предприятие не
освобождалось от обязанности уплаты НДС как налогового агента. Кроме того, у
рассматриваемого сельхозпредприятия в рамках применения ЕСХН отсутствует
возможность возмещения входного налога на добавленную стоимость. При
расширении своей деятельности и увеличении оборота рассматриваемая
организация утратила право на применение специального налогового режима в
виде ЕСХН.
При переходе с ЕСХН на традиционную систему налогообложения у
юридического лица возрастает потребность в налоговом планировании и
прогнозировании, а так же возрастает и сложность применения данных
механизмов с целью оптимизации налогообложения.
С точки зрения рассмотренных в предыдущей главе этапов налогового
планирования можно определить, что этапы выбора организационно-правовой
формы и видов осуществления деятельности предприятием уже пройдены.
Однако, отметим, что выбор ведения деятельности в отрасли сельского хозяйства
является экономически выгодным с точки зрения оказания разного вида
поддержки со стороны государства.
65
В предыдущей главе выпускной работы было установлено, что учетная
политика для целей налогообложения добавленной стоимости может изменяться
не чаще одного раза в год. В связи с этим предприятию необходимо крайне четко
анализировать последствия принятия тех или иных элементов учетной политики,
так как на основании этих изменений будет формироваться НДС на протяжении
всего следующего календарного года. ООО «СХП «Орловское» последние
изменения в учетную политику были внесены с 01.01.2017 года. Анализируя
учетную политику рассматриваемого предприятия с точки зрения налогового
планирования НДС можно определить, что данным юридическим лицом четко
определены и разработаны в соответствии с законодательством РФ регистры
бухгалтерского учета и первичные учетные документы, в связи с чем
бухгалтерская служба в полной мере может отразить все реквизиты операций,
необходимых при расчете НДС к начислению, а так же подтверждению НДС,
подлежащего вычету.
Еще одним важным элементом учетной политики с точки зрения
налогообложения добавленной стоимости выступает внесение исправлений в
документацию. ООО «СХП «Орловское» определяет, что исправлению подлежат
ошибки, составляющие более 5% от общей суммы операции. Считаем, что
возможное при этом искажение может отрицательно отразиться на определении
конечных сумм налога к уплате, что будет выявлено при проведении выездной
налоговой проверки с рядом неблагоприятных последствий для предприятия.
Более оптимальным было бы внесение исправлений, если сумма искажения
составляет более 1%.
Для целей налогообложения добавленной стоимости в связи с различными
налоговыми ставками по НДС необходимо определить ведение раздельного учета
по операциям, облагаемым по различным ставкам. При этом, в учетной политике
ООО «СХП «Орловское» определено только отдельный учет в растениеводстве,
что
не
в
полной
мере
соответствует
эффективному
налогообложению
добавленной стоимости. Так же в налоговой политике указанного юридического
66
лица не определен порядок раздельного учета по операциям, облагаемым и не
облагаемым НДС, с целью четкого разграничения и учета сумм входного НДС.
ООО «СХП «Орловское» осуществляет свою деятельность довольно давно
и сейчас с точки зрения налогового планирования у него остается возможность
планировать налог на добавленную стоимость с точки зрения анализа
предстоящих сделок, как закупок, так и продаж, исходя из устанавливаемой
стоимости
объектов
сельскохозяйственной
сделок.
Так
деятельности
же
в
рамках
рассматриваемое
осуществления
юридическое
лицо
оценивает, что отдельные операции для указанных категорий организаций
подлежат льготному налогообложению, в том числе применения пониженной
налоговой ставки в размере 0%.
Одним из этапов налогового планирования некоторые авторы называют
оценка возможных рисков от уклонения от уплаты налогов, а так же применение
нелегальных схем ухода от налогообложения. ООО «СХП «Орловское» в своей
деятельности незаконных схем ухода от налогообложения не применяет. Однако,
случаются ситуации, при которых рассматриваемое предприятие нарушает сроки
уплаты НДС или уплачивает налог не в полном объеме.
Нарушение сроков уплаты НДС не ведет к каким-либо благоприятным
последствиям, так как в конечном итоге с организации суммы налога,
подлежащие к уплате, будут взысканы в принудительном порядке, что приведет к
ряду неблагоприятных последствий для организации. К примеру, ООО «СХП
«Орловское» в сентябре 2016 года уплатило из общей сумме НДС, подлежащего
уплате в качестве последнего авансового платежа за 2 квартал 2016 в срок до
25.09.2016г. из общей суммы 236 тыс.руб. (1/3 от 708 тыс.руб.) только НДС на
сумму 136 тыс.руб., не доплатив тем самым налога на 100 тыс.руб. При этом
налоговым органом были применены методы принудительного взыскания в виде
направления
на
расчетный
счет
организации
инкассовых
поручений
с
одновременным приостановлением расходных операций по счетам. Отсутствие на
расчетном счете организации денежных средств повлекло к направлению
67
постановления о взыскании задолженности за счет имущества в службу судебных
приставов. Не оплатив данную задолженности в срок, указанный для
добровольной оплаты в постановлении о возбуждении исполнительного
производства повлекло ко взысканию кроме причитающегося к уплате НДС в
размере 100 тыс.руб. дополнительного исполнительского сбора в размере 7% от
суммы долга. Так же за каждый день просрочки платежа на образовавшуюся
задолженность были начислены пени. Приостановление же операций по счетам
повлекло ряд нарушений обязательств организации перед иными кредиторами.
Таким образом, подобные нарушения налогового законодательства повлекли за
собой ряд неблагоприятных последствий для организации. В последующем ООО
«СХП «Орловское» отказалось от применения подобных механизмов незаконной
налоговой оптимизации, т.к. на практике это обернулось в противоположную
сторону самой сути налогового планирования. В последующем рассматриваемая
организация стала планировать свои расходы таким образом, что бы денежных
средств предприятия хватило на уплату причитающихся налогов, заранее
закладывая налоговые платежи в предстоящий бюджет.
При осуществлении налогового планирования и прогнозирования НДС
предприятие может определить такой показатель, как налоговая нагрузка, на
основании которого оно в последующем может принимать те или иные
управленческие решения.27 Расчет налоговой нагрузки необходимо применять так
же в целях анализа результатов своей работы, оценки рисков проведения
налоговых проверок и прогнозов дальнейшей деятельности.
Существует два способа определения налоговой нагрузки по НДС:
1-й способ:
ННндс = Нндс / НБрф * 100,
где: ННндс — налоговая нагрузка по НДС;
Нндс — НДС, начисленный к уплате по декларации;
27
Базилевич, О.И. Налоги и налогообложение// Инфра-М// 2013. С. 134
68
НБрф — налоговая база, определенная по данным раздела 3 декларации по
НДС (рынок РФ).
2-й способ:
ННндс = Нндс / НБобщ * 100,
где: ННндс — налоговая нагрузка по НДС;
Нндс — НДС, начисленный к уплате по декларации;
НБобщ — налоговая база, определенная как сумма налоговых баз,
отраженных в разделах 3 и 4 декларации по НДС (рынок РФ плюс экспорт).28
Таким образом, определим налоговую нагрузку по НДС для ООО «СХП
«Орловское» за 1 квартал 2017 года, используя первый способ определения
налоговой нагрузки.
ННндс = 731/32145 * 100 = 2%
Отметим, что для сельскохозяйственных предприятий «безопасная» с точки
зрения налогового контроля налоговая нагрузка должна быть на уровне не ниже
3,5%. Данный показатель установлен Приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-306/[email protected] (ред. от 10.05.2012) "Об утверждении Концепции системы планирования
выездных налоговых проверок".
Таким образом, рассматривая полученный показатель налоговой нагрузки в
рамках налогового планирования, можно сделать вывод, что для данного
предприятия имеется возможность применения в отношении него каких-либо мер
налогового контроля. С экономической же точки зрения низкая налоговая
нагрузка, если она достигнута в рамках соблюдения налогового и иного
законодательства,
может
свидетельствовать
о
положительных
сторонах
применения оптимизации налогообложения.
Еще одни этапом налогового планирования некоторые авторы выделяют
знание и понимание законодательства в области налогообложения. В рамках
реализации данного этапа на ООО «СХП «Орловское» можно выделить
28
Чипуренко Е.В. Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление// Налоговый вестник//
2008. С. 155
69
постоянное отслеживание изменений налогового законодательства, в том числе
касаемо налога на добавленную стоимость. Кроме того, сотрудники, отвечающие
за ведение бухгалтерского и налогового учета, периодически посещают курсы
повышения
квалификации,
что
способствует
недопущению
каких
либо
нарушений и правомерному осуществлению деятельности. Данный факт кроме
выявления новых законных способов оптимизации налогообложения позволяет
избежать дополнительных обременений в виде пеней и штрафных санкций. К
тому же, в данное время налоговыми органами часто практикуется применение в
отношении руководящего состава юридических лиц мер административной, а в
некоторых случаях, и уголовной ответственности.
Суть налогового прогнозирования заключается в том, что бы предприятие
на перспективу могло определить, какую сумму денежных средств необходимо
будет изъять из собственного бюджета на уплату налога на добавленную
стоимость.29 На рассматриваемом мною предприятии налоговое прогнозирование
сводится к тому, что производится обычного вида сравнение показателей по НДС
прошлых периодов и их анализ с позиции времени образования и осуществления
тех или иных планируемых сделок.
Если рассматривать данные о начисленном НДС, НДС к вычету и к уплате,
приведенные выше, то уже было установлено, что большую сумму НДС
предприятие уплачивает в 3 квартале и чуть меньше в 4 квартале. На 1 и 2
квартала сумма НДС к уплате выходит значительно ниже. Данный факт связан с
сезонностью некоторых видов сельскохозяйственной деятельности и в, первую
очередь, должно учитываться при налоговом прогнозировании и закладывании
приблизительных сумм, предстоящих к уплате в указанных периодах. Если же
учесть, что НДС к уплате в 1 квартале 2017 года был выше аналогичного
показателя в 1 квартале 2016 года, то предприятию необходимо иметь в виду, что
приблизительно в таком же соотношении может увеличиться сумма НДС к уплате
на последующие кварталы 2017 года по сравнению с показателями 2016 года. К
29
Молчанов С. В. Налоги. Расчет и оптимизация// Питер// 2013. С.225
70
примеру, можно спрогнозировать следующие показатели на 2, 3 и 4 кварталы
2017 года.
Прирост1кв. = 731 тыс.руб. – 658 тыс.руб. = 73 тыс.руб.
Прирост1кв. = 73 * 100/658 тыс.руб. = 11%
Если показатель 1 квартала 2017 года по сравнению с 1 кварталом 2016
увеличился на 11%, соответственно можно спрогнозировать увеличение по
последующим
кварталам
приблизительно
в
том
же
размере,
если
в
прогнозируемых периодах не ожидается каких-либо особых условий или
операций в юридическом лице.
ПрогнозНДС2кв = 708 тыс.руб. + (708 тыс.руб. * 11%) = 786 тыс.руб.
ПрогнозНДС3кв = 877 тыс.руб. + (877 тыс.руб. * 11%) = 973 тыс.руб.
ПрогнозНДС4кв = 856 тыс.руб. + (856 тыс.руб. * 11%) = 950 тыс.руб.
Из этого следует, что предприятию необходимо иметь в виду, что сумма
НДС к уплате в прогнозируемых периодах может увеличиться в рамках
рассчитанных
показателях.
Однако,
прогнозируя
подобный
показатель,
предприятию следует учитывать ряд внешних и внутренних факторов, а так же
принятие тех или иных планируемых управленческих решений.
Таким
образом,
анализ
системы
налогового
планирования
и
прогнозирования в целях оптимизации налога на добавленную стоимость в ООО
«СХП «Орловское», приводит нас к следующим выводам.
Налоговое
планирование на этапе образования организации в виде выбора видов его
деятельности является обоснованным в связи с тем, что в настоящее время в
нашей стране осуществляется разного рода поддержка субъектов аграрного
комплекса. Сельскохозяйственным предприятиям предоставляется ряд льгот по
НДС, в том числе возможность применение нулевой налоговой ставки. Так же
данной отрасли предоставляется право на применение специального налогового
режима, что значительно упрощает ведение деятельности и может служить
довольно значимому снижению налогового бремени.
71
В
рамках
анализа
учетной
политики
предприятия
с
позиции
налогообложения НДС установлено, что в данном документе имеются некоторые
пробелы и вопросы, требующие регламентации, которые были упущены из
внимания ее составителями.
С
точки
зрения
применения
незаконных
схем
уклонения
от
налогообложения, то ООО «СХП «Орловское» в своей деятельности подобные
методы «оптимизации» не применяет. В ходе анализа нарушения налогового
законодательства был установлен факт несвоевременной уплаты НДС, что
привело к ряду негативных последствий и в последующем подобные случаи были
исключены.
Анализ налоговой нагрузки по НДС показал, что данный показатель
находится на уровне чуть ниже показателя, рекомендованного ФНС России.
Данный факт может привести к риску проведения в отношении данного
плательщика выездной налоговой проверки и иных методов налогового контроля.
Однако, низкая налоговая нагрузка означает в том числе и эффективность
применения методов налоговой оптимизации.
В рамках налогового прогнозирования на исследуемом предприятии было
выявлено недостаточное использование известных его форм и методов. Однако,
простейшее сравнительное прогнозирование на предприятии все же присутствует,
что позволяет заложить в бюджет расходы на налогообложение некоторые
примерные суммы обязательных платежей.
3.2 Основные проблемы организации налогообложения на ООО «СХП
«Орловское»
В современных реалиях особого внимания к развитию аграрного сектора
экономики, налогообложение сельского хозяйства имеет особое значение с точки
зрения поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей.
Отметим, что с данной позиции сельскохозяйственная отрасль подвергается
постоянному вмешательству государства, которое проявляется в разработке
72
специального налогового режима, применении разного рода льгот по некоторым
налогам. Система налогообложения в виде ЕСХН, хоть по своей сути и является
льготной, однако не гарантирует решения всех вопросов, возникающих в
процессе деятельности сельскохозяйственной организации, в том числе и ООО
«СХП «Орловское». В плане того, что государство чаще всего на первый план
ставит реализацию налогообложения в ракурсе его фискальной функции, то
регулирующая функция чаще всего становится для него второстепенной.
Налоговые механизмы, призванные стимулировать инвестиционную и прочую
сотрудническую деятельность в сельскохозяйственном секторе, отработаны
недостаточно, что приводит к возникновению в данной отрасли целого ряда
проблем.
Отметим, что с позиции того, что отрасль сельского хозяйства имеет ряд
присущих только ей особенностей, данный факт необходимо учитывать при
разработке
системы
налогообложения
для
сельскохозяйственных
товаропроизводителей. К примеру, на эффективность результатов осуществления
деятельности аграрного сектора оказывает его зависимость от климатических
условий, уровня плодородности земли в местности, сезонность производства,
уровень доходности, нерегулярность поступления денежных средств и других
объективных факторов.30 Все это необходимо учитывать при разработке системы
налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей. В связи с
вышеизложенным, предоставляется необходимым определения ряда проблем в
области организации налогообложения в целом в изучаемой сфере и для ООО
«СХП «Орловское» в том числе.
Первоочередным недостатком разработанного режима в виде ЕСХН
выступает ограничение в его применении, что на собственном опыте испытало
ООО «СХП «Орловское», «слетев» с данного режима. Напомним, что в
соответствии со статьей 346.2 НК РФ ООО «СХП «Орловское» вправе перейти на
30
Круглова Н. Е. Проблемы налогообложения агрохолдингов России //Молодой ученый// 2012. №7. С.90
73
применение ЕСХН только в случае, если по итогам работы за календарный год,
предшествующий году, в котором юридическое лицо подает заявление о переходе
на уплату ЕСХН, доход от реализации сельскохозяйственной продукции составил
не менее 70% от общего реализационного дохода. Согласно данному критерию,
ООО «СХП «Орловское» и иные подобные категории юридических лиц, начиная
свою деятельность, обязаны применять традиционную систему налогообложения.
Это обусловлено тем, что только начиная свою деятельность, указанные
категории налогоплательщиков не имеют никакой выручки, а тем более не
превышают указанный 70-и процентный предел.
Касаемо
налога
на
прибыль
в
сельскохозяйственной
организации,
рассмотрим следующее. Если ООО «СХП «Орловское» в первый год своей
деятельности не имеет права применять ЕСХН, то оно вынуждено применять
общий
режим
налогообложения.
Для
сельскохозяйственных
товаропроизводителей, применяющих традиционную систему налогообложения, в
настоящее время не предусмотрено налоговой льготы по налогу на прибыль
организаций,
тогда
как
в
предыдущие
годы
для
данных
категорий
налогоплательщиков была предусмотрена пониженная ставка по данному налогу.
Считаем, что в условиях невозможности применения ЕСХН, экономическая
обоснованность применения в отношении ООО «СХП «Орловское» общей ставки
по налогу на прибыль отсутствует. В связи с этим, возникает необходимость
разработки предложений либо по снижению критерия перехода на ЕСХН, либо в
значительном понижении ставки по налогу на прибыль для данных категорий
юридических лиц.
Что касается налога на добавленную стоимость, приведем следующее.
Напомним, что организации, находящиеся на спецрежиме в виде ЕСХН
освобождены от уплаты НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при
ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также
уплачиваемого налоговыми агентами. Однако отмена НДС не всегда является
положительным моментом. Применение ЕСХН и при этом утрата права
74
возмещения НДС из бюджета, приводят к тому, что приобретение основных
средств обходилось ООО «СХП «Орловское» на 18% дороже, по сравнению с
плательщиками, использующими традиционную систему налогообложения. При
применении общего режима налогообложения такие организации имеют к зачету
НДС по закупаемым товарам по ставке, как правило, 18%, а ставка НДС по
реализуемой продукции составляет 10%. При ЕСХН данная положительная
разница при уплате налога исчезнет. Таким образом, возникает необходимость
решения и данной проблемы.
По налогу на имущество НК РФ не предусматривает каких – либо
федеральных льгот для ООО «СХП «Орловское». Однако, на региональном
уровне данные льготы могут быть предоставлены. Так, в Орловской области ООО
«СХП «Орловское», находясь на традиционной системе налогообложения,
уплачивает налог на имущество организаций по ставке 1,1%. Данная пониженная
ставка, предоставляемая региональным законодательством Орловской области
находится на порядок выше налоговых льгот для сельскохозяйственных
организаций, установленных во многих других регионах.
На земельный налог как таковой льготы для ООО «СХП «Орловское» на
федеральном уровне так же не предусмотрено. Однако, законодательством
Орловской
области
предусмотрено
применение
пониженной
ставки
по
земельному налогу в размере от 0,1% до 0,3% в среднем по области. Для
сельскохозяйственных
товаропроизводителей
предусмотрены
льготы
по
транспортному налогу, как на федеральном, так и на региональном уровнях.
Еще одним общим недостатком применения ЕСХН считаем обязанность
ООО «СХП «Орловское» и иных сельхозпроизводителей вести бухгалтерский
учет в общеустановленном порядке. Приказ Минсельхоза России от 6 июня 2003
года №792 устанавливает для сельскохозяйственных организаций, перешедших на
уплату ЕСХН, рекомендации по ведению бухгалтерского учета.
Приказом
Минсельхоза России от 16 мая 2003 года №750 разработаны специальные
первичные учетные документы для сельхозтоваропроизводителей. Это в первую
75
очередь
связано
с
тем,
что
юридические
лица
и
индивидуальные
предприниматели, являющиеся плательщиками ЕСХН, не освобождаются от
исполнения предусмотренных НК РФ обязанностей налоговых агентов.
Еще одной проблемой сельскохозяйственных товаропроизводителей, на
наш взгляд, является отсутствие какого – либо учета специфических особенностей
данной отрасли, к которым, как уже упоминалось выше, относятся климатические
условия, уровень плодородия почв и иные факторы. Существование многих
природных экосистем, в том числе степей, поддерживается традиционным
сельскохозяйственным использованием, и его прекращение само по себе
становится угрозой для таких экосистем и отдельных входящих в них видов. При
разработке налогового законодательства в сельскохозяйственной отрасли на наш
взгляд, имеется необходимость учета специфических особенностей данной
отрасли с целью ее поддержки в условиях, затрудняющих производство.31
В связи с приведенным выше, считаем необходимым разработать
соответствующую региональную налоговую политику с учетом особенностей
аграрного производства в отдельных субъектах РФ, которая будет направлена на
налоговое стимулирование инвестиций в этот сектор экономики. Кроме того,
необходима разработка упрощенного поряда ведения бухгалтерского учета,
установление льготного налогового периода по ряду налогов в соответствии с
производственным циклом, разработка ставок НДС и налога на прибыль в
сельскохозяйственном производстве.
На наш взгляд, причинами нестабильного финансового положения в
сельскохозяйственной отрасли являются не только экономические факторы и не
эффективная государственная политика на макроэкономическом уровне, но и
недостаточный
учет
субъектами
Российской
Федерации
региональных
особенностей аграрного сектора при разработке направлений стимулирования
развития сельскохозяйственных товаропроизводителей.
31
Круглова Н. Е. Проблемы налогообложения агрохолдингов России //Молодой ученый// 2012. №7. С.92
76
Так,
например,
в
Орловской
области,
в
целях
поддержания
сельскохозяйственных товаропроизводителей было принято Постановление
Правительства Орловской области от 27 ноября 2012 № 432 «Об утверждении
государственной программы Орловской области «Развитие сельского хозяйства и
регулирование рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия
в Орловской области» с изменениями от 13.01.2017 года.
В Орловской области, как и в других субъектах РФ, имеют место ряд
проблем в области стимулирования предприятий аграрного сектора. К ним
относятся проблемы стимулирования предприятий малого и среднего бизнеса,
нехватка инвестиций, отсутствует благоприятный деловой и инвестиционный
климат,
неконкурентоспособность
продукции
сельскохозяйственных
товаропроизводителей, и как следствие — вытеснение продукции с внутреннего
рынка. В настоящее время в Орловской области можно наблюдать низкие темпы
модернизации
сельскохозяйственной
отрасли,
обновления
основных
производственных фондов, используемых в сельскохозяйственном производстве,
преобладают неблагоприятные общие условия функционирования сельского
хозяйства. Кроме того, можно отметить неудовлетворительный уровень развития
рыночной
инфраструктуры,
затрудняющий
доступ
сельскохозяйственных
товаропроизводителей к рынкам финансовых, материально-технических и
информационных ресурсов, готовой продукции, дефицит квалифицированных
кадров, вызванный низким уровнем и качеством жизни в сельской местности.
Таким образом, необходимо разработать и
внедрить мероприятия,
способствующие развитию аграрного сектора экономики путем повышения
конкурентоспособности сельскохозяйственной продукции, создания условий для
развития конкуренции в отрасли, в том числе и с помощью механизмов
налогообложения.
Из приведенного выше, считаем необходимым сделать ряд выводов.
Система
налогообложения
для
сельскохозяйственных
товаропроизводителей должна в первую очередь делать акцент не на фискальную
77
функцию, а на регулирующую и стимулирующую функцию, которая позволит
привлекать в сельское хозяйство денежные средства в целях стимулирования
развития данной отрасли.
В настоящее время возникает необходимость поддержки вновь созданных
сельскохозяйственных
организаций.
Применяя
традиционную
систему
налогообложения, такие организации несут высокую налоговую нагрузку и при
этом не имеют права перейти на систему налогообложения в виде ЕСХН в связи с
невыполнением установленных критериев. Такое положение будет являться
отрицательным и дестимулирующим фактором в развитии сельскохозяйственной
отрасли.
С точки зрения налогообложения прибыли при применении общего
налогового режима, считаем необходимым продление применения льготы по
налогу на прибыль в размере 0%, действующей с 2004 по 2012 год для вновь
созданных
сельскохозяйственных
товаропроизводителей,
либо
разработать
систему иных пониженных ставок.
Одним из направлений решения проблемы НДС может выступать
разработка пониженных ставок НДС для покупателей сельскохозяйственной
продукции, произведенной организациями — плательщиками ЕСХН, а также
предоставление организациям, применяющим общую систему налогообложения,
возможности учитывать «входной» НДС при реализации товаров, работ или
услуг, приобретенных у организаций-плательщиков ЕСХН.
Региональным органам власти Орловской области и других субъектов РФ
предоставляется возможным разработать и ввести корректирующий коэффициент
для
каждой
природной
экосистемы,
который
бы
корректировал
налогооблагаемую базу по единому сельскохозяйственному налогу в сторону
уменьшения или увеличения в зависимости от климатической зоны и состава
почв. А сельскохозяйственные организации, применяющие общий режим
налогообложения
могли
бы
корректировать
на
данный
коэффициент
налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Считаем, что такой коэффициент
78
отвечал
бы
принципу
справедливого
налогообложения
и
учитывал
бы
особенности сельскохозяйственной отрасли.
3.3 Совершенствование налогового планирования и прогнозирования с
целью оптимизации налогообложения НДС в ООО «СХП «Орловское»
В рамках анализа налогового планирования и прогнозирования налога на
добавленную стоимость в ООО «СХП «Орловское» в предыдущем пункте было
выделено
несколько
проблем,
связанных
с
организацией
деятельности
предприятия, направленной на оптимизацию налогообложения добавленной
стоимости.
Как уже было ранее установлено, при анализе учетной политики
организации,
выявлен
ряд
упущений,
влияющих
на
налогообложение
добавленной стоимости. Во-первых, учетная политика служит определенным
инструментом налогового планирования и позволяет в известных пределах
корректировать налоговые платежи. Во-вторых, она выполняет функцию
доведения до сведения налоговых органов информации, необходимой для
осуществления контроля за правильностью исчисления и уплаты сумм налога. Втретьих, она дает налогоплательщику возможность систематизировать и
закрепить в едином документе те методы и способы, которые он посчитает
необходимым применять при исчислении налогов в соответствии с НК РФ.32 В
рамках совершенствования механизма налогового планирования по НДС
предлагаем
внести
в
учетную
политику
рассматриваемого
предприятия
следующее.
Для удобства применения учетной политики в рамках традиционной
системы налогообложения предлагаем подразделить ее структуру на элементы,
относящиеся к каждому конкретному налогу, в том числе НДС.
32
Г.Ю.Касьянова Учет 2016: Бухгалтерский и налоговый// АБАК// 2016. С.358
79
Основным элементом, который необходимо закрепить в учетной политике
для исчисления НДС, является момент определения налоговой базы. Кодексом
предусмотрено два варианта:
по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов,
то есть день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
по мере поступления денежных средств, то есть день оплаты
отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
Выбранный вариант нужно утвердить в учетной политике для целей
налогообложения. Если же налогоплательщик не определит в своей учетной
политике, какой метод он будет использовать, то моментом определения
налоговой базы считается день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг). Оба
варианта имеют свои достоинства и свои недостатки.
Вариант учетной политики «по оплате» позволяет осуществлять налоговые
платежи только по тем операциям, по которым уже поступили денежные
средства. Это крайне важно для небольших организаций с ограниченными
оборотными средствами, в том числе таких как ООО «СХП «Орловское». Кроме
того, метод «по оплате» явно выгоднее за счет того, что он позволяет отсрочить
налоговые платежи и более экономно и рационально распределять денежные
средства.
Так же в рамках реализации учетной политики для целей оптимизации НДС
необходима организация раздельного учета операций, облагаемых по различным
налоговым ставкам, а так же по налоговой ставке в размере 0%. Для
сельскохозяйственного предприятия это крайне важно, т.к. ему предоставлено
расширенное право на применение налоговых льгот и пониженных налоговых
ставок,
а
так
же,
в
некоторых
случаях,
полного
освобождения
от
налогообложения.
Как уже говорилось выше, рассматриваемое предприятие осуществляет
отдельный учет только по операциям в рамках деятельности в области
растениеводства.
Предлагаем
внедрение
раздельного
учета
по
всем
80
разноплановым операциям, что приведет к оптимизации налога на добавленную
стоимость, а так же отведет от лишних вопросов со стороны налоговых органов.
С точки зрения применения схем уклонения от уплаты налогов,
противоречащих
налоговому
законодательству,
рекомендуем
предприятию
воздержаться от их применения, в виду того, что у налоговых органов имеется
комплекс мер по их выявлению и пресечению. Кроме того, применение подобных
схем, наряду с наложением налоговых санкций, может привести к последствиям
для руководства предприятия вплоть до уголовной ответственности. К тому же,
так или иначе, при выявлении незаконных схем ухода от налогов, причитающиеся
к уплате налоги предприятию, так или иначе, будут начислены и обязательны к
уплате.
Наряду с применением незаконных схем ухода от налогов предприятию в
дальнейшем не рекомендуется нарушать сроки уплаты НДС, как и прочих
налогов. Как уже было указано выше, подобные меры так же приведут к
неблагоприятным для налогоплательщика последствиям. Отметим, что при
расчете и
анализе НДС
было установлено, что налоговая декларация
предоставляется ООО «СХП «Орловское» в последний день, установленный для
отчетности. В последующем рекомендуем предоставлять отчетность заранее, так
как ее предоставление по телекоммуникационным сетям может быть нарушено
каким-либо сбоем, что приведет к нарушению срока подачи отчетности и
начислению в отношении налогоплательщика налоговых санкций.
В рамках анализа налоговой нагрузки было установлено, что по НДС она
находится на уровне более низком установленного ФНС показателя. Как уже
было
сказано
выше,
данный
факт
свидетельствует
о
рациональном
налогообложении добавленной стоимости на анализируемом предприятии.
Однако, с точки зрения риска привлечения внимания налоговых органов в рамках
реализации
ими
мер
налогового
контроля,
рекомендуем
предприятию
отслеживать данный показатель и корректировать его в сторону, более близкую
показателю, регламентированному ФНС. С экономической точки зрения,
81
незначительное повышение налоговой нагрузки до норм, установленных
налоговиками, будет меньшей потерей финансовых средств, нежели привлечение,
к примеру, выездной налоговой проверки. В большинстве случаев, даже в
условиях осуществления деятельности в рамках законодательства РФ, любая
выездная проверка оборачивается для налогоплательщика очень весомыми
суммами доначисления налогов, пеней и наложения штрафов. На практике, самые
большие суммы доначислений приходятся именно на налог на добавленную
стоимость.
Отметим, что на рассматриваемом предприятии налоговое планирование и
прогнозирование ведется в пассивном режиме. В целях общего налогового
планирования и прогнозирования, в том числе и по НДС, предлагаем создать
налоговый план.
Налоговый план представляет собой заранее разработанная система
мероприятий
оперативного,
предусматривающая
цели,
тактического
содержание,
и
стратегического
сбалансированное
уровней,
взаимодействие
ресурсов, объем, методы, последовательность и сроки выполнения намеченных
налоговых нововведений.
Наличие бюджета налогов может дать несколько преимуществ. Во-первых,
организация будет иметь представление, сколько налогов оно должно заплатить в
бюджет по итогам каждого из отчетных периодов. В таком случае не будет в
дальнейшем случае уплаты налогов не в полном объеме, как было приведено в
сентябре 2016 года. Так же, налоговую оптимизацию в данном случае можно
проводить заранее. Во-вторых, исходя из данных налогового плана, можно
скорректировать работу с поставщиками и покупателями по системе авансов:
какие-то перечисления отложить, какие-то – ускорить (если учет будет вестись по
методу «оплаты»). В-третьих, налоговый план позволит оценить затратоемкость
82
текущей структуры бизнеса и при необходимости заранее изменить финансовые и
товарные потоки для снижения налоговой нагрузки.33
Налоговый план, с одной стороны, является неотъемлемой частью
финансового плана (бюджета) предприятия, он должен содержать, в конечном
итоге, график оптимизированных налоговых платежей, которые в финансовом
плане
признаются
расходами
организации.
Реализация
мероприятий,
закрепленных в налоговом плане должна контролироваться по мере выполнения
предусмотренных шагов и действий. Расхождения между планируемыми и
достигнутыми фактическими результатами подлежат обязательному анализу, на
основании которого выявляются причины возникших несоответствий, после чего
в налоговом плане производятся необходимые корректировки, призванные учесть
негативные моменты в будущем.
При составлении налогового плана или прогноза по НДС рекомендуем
предприятию обратить внимание на следующие моменты.
Необходимо определить:
планируется ли перемещение товаров через таможенную границу РФ;
реализуются ли товары (работы, услуги), имеющие налоговые ставки,
отличные от 18 процентов;
планируется ли осуществление предпринимательской деятельности в
интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских
договоров;
планируется ли приобретение на территории РФ товаров (работ,
услуг) у налогоплательщиков, которыми являются иностранные лица, не
состоящие на учете в налоговых органах.
Приведенные операции имеют свои особенности в расчете НДС, которые
считаем необходимым учитывать при составлении прогноза. К примеру, к таким
особенностям можно отнести то, что при применении тех или иных таможенных
33
Митюкова Э.С. Налоговое планирование// АйСиГрупп// 2016. С.325
83
режимов
НДС
уплачивается
в
полном
объеме
либо
налогоплательщик
освобождается от уплаты данного налога полностью или частично.
При вывозе товаров с таможенной территории РФ в таможенном режиме
экспорта, а также при помещении в таможенный режим таможенного склада для
дальнейшего экспорта, при перемещении товара под таможенный режим
свободной таможенной зоны, в таможенном режиме перемещения припасов налог
не уплачивается.
Расчет налоговой базы НДС предприятия зависит от особенностей
реализации произведенных им или произведенных на стороне товаров (работ и
услуг). При этом при применении налогоплательщиком различных налоговых
ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ,
услуг).
При осуществлении предпринимательской деятельности в интересах
другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров
налоговая
база
определяется
как
сумма
дохода,
полученная
в
виде
вознаграждений при исполнении любого из этих договоров.
Если же налогоплательщиками, реализующими товары (работы, услуги) на
территории РФ, являются иностранные лица, не состоящие на учете в налоговых
органах, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации с учетом
налога по каждой операции реализации товаров на территории РФ. При этом
налоговыми
агентами
признаются
организации
и
индивидуальные
предприниматели, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у
указанных иностранных лиц. Они обязаны исчислить, удержать и уплатить в
бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют они
обязанности налогоплательщика или нет.34
Таким образом, для определения прогноза начисления НДС по периодам
рассматривают соответствующие инвестиционные планы и статьи бюджета по
указанным периодам: реализацию с разбивкой по видам, себестоимость, статьи
34
Крутякова Т.Л. НДС: практика исчисления и уплаты// АйСи// 2017. С.157
84
расходов с целью выявления отвечающих указанным выше условиям для
правильного учета их в расчетной налоговой базе. В данном случае прогноз
исчисления налога с частичной оплаты в счет предстоящих поставок не
составляется ввиду непредсказуемости таких платежей, хотя при расчете
фактической базы по НДС такие платежи учитываются.
Далее на основе сделанных расчетов составляется прогноз начислений НДС
по периодам. Законодательством налоговый период для налогоплательщиков и
налоговых агентов устанавливается равным кварталу. Для целей налогового
планирования предприятие может выбрать период, равный месяцу. Для удобства
представления
составляется
таблица начисленного
налога
с помесячной
разбивкой. Ее необходимо скорректировать на величину планируемых налоговых
вычетов по НДС. В итоге получаем начисленный НДС, который предприятие
планирует уплатить в течение года.
Такое динамичное планирование достаточно трудоемко, однако, оно
позволяет проследить взаимосвязь изменения активности организации и ее
налогового бремени.
В
связи
с
трудоемкостью
вышеуказанного
процесса
налогового
планирования и прогнозирования, предлагаем ООО «СХП «Орловское» создать в
своей структуре соответствующие должности в рамках реализации своих
функций планового отдела, либо ввести данные должности в состав бухгалтерии.
Считаем, что затраты на содержание дополнительных штатных единиц
эффективно окупятся оптимизацией налогообложения добавленной стоимости,
так как данный налог является наиболее весомым и обременительным для
налогоплательщика.
Таким образом, составление налогового плана по НДС будет в полной мере
соответствовать реализации налогового планирования и прогнозирования в ООО
«СХП «Орловское». Создание данного документа позволит более точно, а не
только методом сравнительного анализа, рассчитать НДС, который необходимо
будет оплатить в последующих периодах, а так же предоставит возможность
85
заранее
его
скорректировать
в
рамках
действующего
налогового
законодательства.
Из вышеизложенного сделаем вывод, что в настоящее время налоговое
планирование и прогнозирование в ООО «СХП «Орловское» развито крайне
слабо и осуществляется лишь опосредованно в рамках составления и анализа
текущей отчетности. Предложенные в данной выпускной квалификационной
работе пути совершенствования налогового планирования и прогнозирования
будут способствовать оптимизации как текущего налогообложения добавленной
стоимости, так и на перспективу.
86
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В условиях особой значимости налоговых платежей для осуществления
государством его деятельности особое место в налоговой системе отводится
налогу на добавленную стоимость. Его значимость определяется в первую
очередь объемами поступлений, а так же сложностью и многогранностью данного
налога.
Сельскохозяйственная деятельность на современном этапе экономического
развития Российской Федерации является одним из приоритетных направлений,
поддерживаемых и стимулируемых со стороны государства. Анализ налога на
добавленную
стоимость
деятельности
крайне
в
рамках
важно
с
осуществления
данной
позиции
сельскохозяйственной
и
налагаемой
на
налогоплательщиков налоговой нагрузки.
Говоря об основных характеристиках НДС, стоит отметить, что данный
налог
является
федеральным
и
косвенным
по
своему
формированию.
Отличительными чертами является разграничение операций, облагаемых или не
облагаемых налогом на добавленную стоимость, а так же необходимость ведения
раздельного учета. Особенностью налогообложения добавленной стоимости на
сельскохозяйственных
предприятий
является
возможность
предоставления
данной категории налогоплательщиков права на применение специального
налогового режима, а так же расширенный перечень налоговых льгот.
В связи со сложностью и тяжестью налогового бремени по налогу на
добавленную стоимость особое значение в целях налоговой оптимизации имеет
осуществление на предприятии налогового планирования и прогнозирования.
Сущность
налогового
сельскохозяйственном
планирования
предприятии
и
заключается
прогнозирования
в
использовании
на
всех
возможных способов оптимизации налогообложения добавленной стоимости и
организации наиболее эффективной деятельности.
Налоговое планирование должно начинаться с момента образования
организации через выбор вида деятельности и налогового режима, а так же
87
разработку учетной политики. Кроме того, налоговое планирование должно
осуществляться на протяжении всего периода экономической деятельности
хозяйствующего субъекта посредством тех или иных маневров.
С целью реализации налогового планирования, существует система этапов
его проведения, рассмотренных в данной выпускной квалификационной работе. С
целью реализации налогового прогнозирования представлены различные методы
его проведения.
Особенностями
осуществления
налогового
планирования
и
прогнозирования на сельскохозяйственном предприятии выступает в первую
очередь выбор системы налогообложения: традиционная система или применение
специального
налогового
режима
в
виде
ЕСХН.
Кроме
того,
сельскохозяйственному предприятию предоставляется ряд льгот, присущих
только данному виду деятельности, что необходимо учесть при осуществлении
налогового планирования. В связи с приведенным, особое место отводится
формированию учетной политики на сельскохозяйственном предприятии и
составлении бюджета налогов.
Анализируя налогообложение добавленной стоимости на ООО «СХП
«Орловское» определено, что на протяжении анализируемых периодов в течение
2016 года начисление НДС к уплате имеет скачкообразную тенденцию и большее
его значение приходится на 3 и 4 квартал отчетного периода. Кроме того, сумма
исчисленного НДС к уплате за 1 квартал 2017 года превышает данный показатель
предыдущего года.
Анализируя структуру исчисленного к уплате НДС за представленные
периоды, определено, что в основном сумма к уплате изменяется за счет
начисленного НДС и в меньшей степени изменяется сумма налоговых вычетов.
С
точки
зрения
общего
налогообложения
на
ООО
«Орловское»,
установлено, что основными проблемами в соответствии с категорией данного
юридического лица, является налогообложение добавленной стоимости и
прибыли. Кроме того, у региональных органов власти имеется некоторый
88
инструментарий, при использовании которого они могут оптимизировать
налогообложение сельскохозяйственных предприятий с целью их поддержки и
развития.
Анализ системы налогового планирования и прогнозирования позволил
выявить ряд факторов, необходимых к совершенствованию с целью наиболее
эффективной
оптимизации
налогообложения
добавленной
стоимости.
К
проблемным вопросам можно отнести возрастание значения налогового
планирования и прогнозирование в связи с переходом с ЕСХН на традиционную
систему налогообложения, наличие пробелов в учетной политике, допущение
нарушений сроков уплаты НДС, наличие риска проведения выездной налоговой
проверки, низкая степень осуществления налогового прогнозирования.
С целью снижения либо устранения приведенных проблем предприятию
предлагается следующее:
1.
С точки зрения формирования учетной политики:
Разработка учетной политики по структурным элементам;
Внесение изменений в учетную политику касаемо исправления
ошибок;
Определение ведения раздельного учета по операциям, являющимся
объектом налогообложения НДС, установления;
Установления метода определения налоговой базы;
2.
С точки зрения осуществления деятельности:
Отказ от применения незаконных схем ухода от налогообложения,
соблюдение полноты и своевременности уплаты НДС;
Заблаговременное
предоставление
в
налоговые
органы
форм
бухгалтерской и налоговой отчетности по НДС;
Оптимизация налоговой нагрузки по НДС с целью снижения риска
применения выездной налоговой проверки;
Создание налогового плана по НДС и бюджета налогов;
89
Создание соответствующей службы, осуществляющей налоговое
планирование и прогнозирование НДС;
Постоянное и углубленное осуществление налогового планирования и
прогнозирования по НДС.
По результатам проведенных в данной выпускной квалификационной
работе
исследований
установлено,
что
налоговое
планирование
и
прогнозирование налога на добавленную стоимость на сельскохозяйственном
предприятии является одним из основных механизмов в рамках снижения
налогового бремени. В ходе анализа деятельности ООО «СХП «Орловское» был
выявлен
ряд
пробелов
в
осуществлении
налогового
планирования
и
прогнозирования. При этом, считаем, что применение предприятием приведенных
путей совершенствования налогового планирования и прогнозирования НДС
приведет к ряду положительных экономических и финансовых последствий для
налогоплательщика.
90
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1.
«Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от
31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 28.12.2016)// опубликован на Официальном
интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 30.11.2016.
2.
«Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от
05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 03.04.2017)// опубликован на Официальном
интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 04.04.2017.
3.
Федеральный закон от 08.12.1995 № 193-ФЗ (ред. от 03.07.2016) «О
сельскохозяйственной кооперации»// опубликован на Официальном интернетпортале правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 04.07.2016.
4.
Приказ Минсельхоза России от 6 июня 2003 №792 «Об утверждении
Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и
калькулированию
себестоимости
продукции
(работ,
услуг)
в
сельскохозяйственных организациях»// документ опубликован не был, начало
действия с 01.01.2004.
5.
Приказ Минсельхоза РФ от 16.05.2003 N 750 «Об утверждении
специализированных форм первичной учетной документации»// документ
опубликован не был.
6.
Приказ
ФНС
России
от
30.05.2007
№
ММ-3-06/[email protected]
«Об
утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»//
«Экономика и жизнь», N 23, июнь, 2007.
7.
Приказ ФНС России от 10.05.2012 № ММВ-7-2/[email protected] «О внесении
изменений в приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/[email protected] «Об
утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»//
«Финансовая газета», N 22, 31.05.2012.
8.
Постановление Правительства Орловской области от 27 ноября 2012
№ 432 (ред.от 13.01.2017) «Об утверждении государственной программы
Орловской области «Развитие сельского хозяйства и регулирование рынков
91
сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия в Орловской
области»// Орловская правда// 15.01.2017, № 2.
9.
Акжигитова А.Н. Налоги и налоговое планирование// Учебное
пособие – Пенза// 2008. 398с.
10.
Базилевич О.И. Налоги и налогообложение// Инфра-М// 2013. 285с.
11.
Барулин С.В. Налоговый менеджмент// Дашков и Ко// 2012. 332с.
12.
Васильева М. В. Методология налогового прогнозирования в
рыночной экономике // Экономические и гуманитарные науки// 2010. №9. С.15-20
13.
Викторова Н.Г. Налоговое право// Питер// 2007. 355с.
14.
Вылкова Е.С. Налоговое планирование. Теория и практика// Юрайт//
2014. 405с.
15.
Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за
рубежом// Анкил// 1999. 221с.
16.
Доронин Б.А. Единый сельскохозяйственный налог в 2009 году//
Российский налоговый курьер// 2009. №2. С.29-34
17.
Зуйков И.С. исчисление и уплата налога на добавленную стоимость//
Налоговый вестник// 2006. №5. С.303-305
18.
Иншина Р.С. Возмещение НДС при вывозе товаров в таможенной
процедуре экспорта. Камеральная налоговая проверка. Актуальные вопросы
теории и практики// ИПЦ Маска// 2015. 547с.
19.
Карабутов Н.Н.Математические модели прогнозирования налоговых
показателей// Экономика.Налоги.Право// 2013. №6. С.19-24
20.
Касьянова
Г.Ю.
НДС
для
организаций
и
индивидуальных
предпринимателей// АБАК// 2016. 712с.
21.
Касьянова Г.Ю. Учет 2016: Бухгалтерский и налоговый// АБАК// 2016.
22.
Круглова Н. Е. Проблемы налогообложения агрохолдингов России
458с.
//Молодой ученый// 2012. №7. С. 90-92
92
23.
Крутякова Т.Л. НДС: практика исчисления и уплаты// Издательство
АйСи// 2017. 472с.
24.
Крутякова Т.Л. Учетная политика 2016: бухгалтерская и налоговая//
Издательство АйСи// 2016. 240с.
25.
Кузнецова Е.В. Налоговые системы Германии и Испании//Российская
академия естествознания// 2014. 56с.
26.
Лапина О.Г. Годовой отчет 2016// ЭКСМО// 2016. 368с.
27.
Лермонтов Ю.М. НДС: Правоприменительная практика// Налоговый
вестник// 2009. №8. С.88-104
28.
Лермонтов Ю.М. Оптимизация налогообложения: рекомендации по
исчислению и уплате налогов // Налоговый вестник// 2013г №5. С.3-8
29.
Лыкова Л.Н. Налоговые системы зарубежных стран// Юрайт// 2015.
30.
Митюкова Э.С. Налоговое планирование// АйСиГрупп// 2016. 352с.
31.
Молчанов С. В. Налоги. Расчет и оптимизация// Питер// 2013. 318с.
32.
Осипова А. Л. Некоторые аспекты заполнения показателей налоговой
428с.
декларации по налогу на добавленную стоимость. // Экономика и социум// 2015.
529с.
33.
Остроушко А.А. Особенности налогообложения Японии// Российская
академия естествознания// 2016. 215с.
34.
Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации//
МЦФЭР// 2002. 249с.
35.
Попова Л.В. Налоговые системы зарубежных стран// Дело и сервис//
2008. 224с.
36.
Семкин К.К. Взимание НДС: Международная практика и российские
нормы// Инфра-М.// 2015. 198с.
37.
Чипуренко Е.В. Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет,
управление// Налоговый вестник// 2008. №11 С. 153-161
УВАЖАЕМЫЙ ПОЛЬЗОВАТЕЛЬ!
Обращаем ваше внимание, что система «Антиплагиат» отвечает на вопрос, является ли тот или иной фрагмент текста заимствованным или нет.
Ответ на вопрос, является ли заимствованный фрагмент именно плагиатом, а не законной цитатой, система оставляет на ваше усмотрение.
Данный отчет не подлежит использованию в коммерческих целях.
Отчет о проверке на заимствования №1
Автор: Бондарева Анастасия Юрьевна [email protected] / ID: 727
Проверяющий: Бондарева Анастасия Юрьевна ([email protected] / ID: 727)
Организация: Орловский ГУ
Отчет предоставлен сервисом «Антиплагиат» - http://univorel.antiplagiat.ru
ИНФОРМАЦИЯ О ДОКУМЕНТЕ
ИНФОРМАЦИЯ ОБ ОТЧЕТЕ
№ документа: 316
Начало загрузки: 29.11.2017 10:26:28
Длительность загрузки: 00:00:15
Имя исходного файла: Diplom_Petrukhin
Размер текста: 412 кБ
Cимволов в тексте: 142691
Слов в тексте: 17349
Число предложений: 1028
Последний готовый отчет (ред.)
Начало проверки: 29.11.2017 10:26:49
Длительность проверки: 00:00:37
Комментарии: не указано
Модули поиска: Модуль поиска ЭБС "БиблиоРоссика", Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru", Коллекция РГБ, Цитирование, Модуль поиска ЭБС "Университетская
библиотека онлайн", Коллекция eLIBRARY.RU, Модуль поиска ЭБС "Айбукс", Модуль
поиска Интернет, Модуль поиска ЭБС "Лань", Модуль поиска "ФГБОУ ВО ОГУ им.
И.С.Тургенева", Кольцо вузов
№
Доля
в отчете
Доля
в тексте
Источник
ЗАИМСТВОВАНИЯ
ЦИТИРОВАНИЯ
ОРИГИНАЛЬНОСТЬ
39,75%
0%
60,25%
Ссылка
Актуален на
Модуль поиска
Блоков
в отчете
Блоков
в тексте
[01]
0,35%
8,47%
под ред. А. В. Касьянова Постатейный к… http://dlib.rsl.ru
01 Дек 2014
Коллекция РГБ
11
171
[02]
0%
7,53%
63965
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
94
[03]
0%
7,43%
13884
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
136
[04]
0,32%
7,41%
Виталий Семенихин Все налоги России… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
7
139
[05]
0,39%
7,33%
А. Б. Борисов Комментарий к Налогов… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
5
142
[06]
0,8%
7,17%
авт.-сост. В. В. Токмаков Комментарий… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
20
143
[07]
0%
6,68%
274647
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
108
[08]
0%
6,66%
Nalogovyi_kodeks_Rossiiskoi_Federacii_… не указано
28 Окт 2015
Кольцо вузов
0
131
[09]
2,77%
6,58%
Федеральный закон от 05.08.2000 № 11… http://alta.ru
15 Мар 2017
Модуль поиска
Интернет
23
99
[10]
0,02%
6,51%
Nalogovyi_kodeks_Rossiiskoi_Federacii_… не указано
28 Окт 2015
Кольцо вузов
1
126
[11]
0,06%
5,85%
61932
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
3
113
[12]
0,26%
5,74%
Ф. Н. Филина, И. А. Толмачёв ; под ред. … http://dlib.rsl.ru
01 Дек 2014
Коллекция РГБ
10
128
[13]
0,07%
5,65%
Т. Н. Межуева НДС и счета-фактуры Мо… http://dlib.rsl.ru
01 Дек 2014
Коллекция РГБ
2
114
[14]
0,23%
5,58%
Налоговая система России и налоговы… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
5
125
[15]
0,04%
5,48%
[Г. В. Бойцов и др.] ; под ред. И. А. Феок… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
1
125
[16]
0,19%
5,39%
Налоговая система России и роль нало… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
4
115
[17]
1,5%
5,24%
Учетная политика для целей налогооб… http://pnalog.ru
17 Мая 2016
Модуль поиска
Интернет
8
34
[18]
0,17%
5,06%
Налоги и налогообложение: Учебник … http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
5
131
[19]
0%
4,96%
8947
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
113
[20]
0,33%
4,95%
В.В. Семенихин Налог на добавленную… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
15
122
[21]
1,08%
4,89%
Организация и методы налогового пр… не указано
21 Июн 2013
Кольцо вузов
17
63
http://biblioclub.ru
http://e.lanbook.com
http://e.lanbook.com
[22]
0%
4,7%
И.А. Феоктистов НДС Практический ко… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
1
121
[23]
4,23%
4,7%
Сухова ЭК
01 Июн 2017
Кольцо вузов
41
50
[24]
0,08%
4,65%
С.-Петерб. юрид. ин-т Генерал. прокур… http://dlib.rsl.ru
31 Мар 2014
Коллекция РГБ
4
117
[25]
1,71%
4,61%
База готовых уникальных дипломных… http://dagdiplom.ru
26 Дек 2016
Модуль поиска
Интернет
26
83
[26]
0%
4,43%
ISBN9785804105588.txt
не указано
26 Окт 2017
Кольцо вузов
0
106
[27]
0,3%
4,41%
Войнова_Этап_5._Прохождение_норм… не указано
12 Ноя 2016
Кольцо вузов
16
150
[28]
0,34%
4,36%
И. А. Толмачёв ; под ред. Е. А. Кириченк… http://dlib.rsl.ru
01 Дек 2014
Коллекция РГБ
8
98
[29]
1,47%
4,27%
Актуальные проблемы налогообложе… http://elibrary.ru
14 Дек 2016
Коллекция eLIBRARY.RU
15
59
[30]
0,01%
4,23%
А. В. Анищенко Раздельный учет : Мех… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
2
76
[31]
0,15%
4,23%
А. А. Кыров Индивидуальный предпри… http://dlib.rsl.ru
31 Дек 2014
Коллекция РГБ
4
94
[32]
0,18%
4,19%
Налоги и налогообложение в Российс… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
4
97
[33]
3,46%
4,18%
Налоговая учетная политика
06 Мар 2015
Модуль поиска
Интернет
17
32
[34]
0,35%
3,98%
Т. Н. Межуева НДС и счета-фактуры Мо… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
14
101
[35]
0,09%
3,89%
Налогообложение некоммерческих о… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
7
98
[36]
0,15%
3,82%
Налогообложение организаций (для б… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
4
86
[37]
0%
3,82%
Налогообложение организаций (для б… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
86
[38]
0%
3,79%
ванеева.docx
не указано
08 Июн 2015
Кольцо вузов
0
101
[39]
0,12%
3,79%
ванеева д налоги.rtf
не указано
04 Июн 2015
Кольцо вузов
5
101
[40]
0%
3,79%
диплом налог добавл ст-ть 2015.doc
не указано
24 Июн 2015
Кольцо вузов
0
101
[41]
0,15%
3,76%
НДС Комаева на проверку.rtf
не указано
13 Июн 2015
Кольцо вузов
5
117
[42]
0,39%
3,7%
Лактионова_Этап_3._Прохождение_но… не указано
12 Ноя 2016
Кольцо вузов
10
104
[43]
0,17%
3,62%
210592
http://biblioclub.ru
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
4
83
[44]
0%
3,62%
211357
http://biblioclub.ru
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
79
[45]
0%
3,51%
Налоги и налогообложение.
http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
96
[46]
0,03%
3,51%
Налоговое право. Учебник для бакала… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
84
[47]
0,22%
3,51%
Н. В. Миляков Налоги и налогообложе… http://dlib.rsl.ru
01 Дек 2014
Коллекция РГБ
8
96
[48]
0,08%
3,47%
Ибрагимова_Корпоративные_финанс… не указано
16 Ноя 2016
Кольцо вузов
2
47
[49]
0,13%
3,44%
Ачугова.docx
не указано
26 Мая 2015
Кольцо вузов
2
45
[50]
0%
3,43%
72427
http://e.lanbook.com
10 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
76
[51]
0,03%
3,42%
"ГроссМедиа", 2010
http://alt-x.narod.ru
09 Ноя 2012
Модуль поиска
Интернет
1
77
[52]
0,32%
3,39%
Е. Б. Шувалова, А. А. Сапелкина ; Между… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
10
94
[53]
0%
3,32%
Горелова_Финансовый_менеджмент.d… не указано
16 Ноя 2016
Кольцо вузов
0
44
[54]
0,5%
3,19%
ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
http://auditfin.com
12 Сен 2012
Модуль поиска
Интернет
4
37
[55]
0,19%
3,18%
Налоговое право (для бакалавров)
https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
3
88
[56]
0,15%
3,13%
ВКР_2015_Солдаткин_РА
не указано
24 Мая 2015
Кольцо вузов
2
33
[57]
0,14%
3,11%
Ф. Н. Филина, И. А. Толмачёв Налог на … http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
3
77
[58]
2,6%
3,1%
Читать диплом по финансам, деньгам… http://referat.co
12 Июл 2016
Модуль поиска
Интернет
20
38
[59]
0,04%
3,07%
"ГроссМедиа", 2011
раньше 2011
Модуль поиска
Интернет
2
65
[60]
0,32%
3,07%
О.Н. Берг Налоговые вычеты по НДС : … http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
4
76
[61]
1%
2,92%
Черноусова_Этап_3._Прохождение_но… не указано
12 Ноя 2016
Кольцо вузов
15
45
не указано
http://revolution.allbest.ru
http://alt-x.narod.ru
[62]
0%
2,86%
Налоговый учет и отчетность : хресто… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
75
[63]
0,24%
2,84%
Налоги и налогообложение в схемах и… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
6
63
[64]
0,08%
2,82%
69489
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
4
71
[65]
1,82%
2,8%
Загрузить
http://volsu.ru
19 Дек 2016
Модуль поиска
Интернет
22
41
[66]
1,25%
2,79%
Дипломная работа: Налог на добавлен… http://bestreferat.ru
09 Июн 2012
Модуль поиска
Интернет
22
62
[67]
0,11%
2,78%
Н. А. Викторова НДС: тонкости начисле… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
6
85
[68]
0,21%
2,76%
Налоги и налогообложение (для бакал… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
8
87
[69]
0,04%
2,75%
Налогообложение бизнеса: правовые… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
60
[70]
0,28%
2,66%
Кредитно-банковская система.
http://shpora.net
21 Янв 2017
Модуль поиска
Интернет
8
62
[71]
0,18%
2,62%
53836
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
2
51
[72]
0,03%
2,58%
53785
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
1
59
[73]
0,02%
2,57%
ISBN9785238018270.txt
не указано
26 Окт 2017
Кольцо вузов
2
65
[74]
0,07%
2,55%
Аудит расчетов с бюджетом по налогу… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
1
49
[75]
0%
2,52%
Налоги и налогообложение (для бакал… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
73
[76]
0%
2,46%
Налоги и налогообложение (для бакал… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
76
[77]
0%
2,44%
Учет и налогообложение деятельност… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
67
[78]
0%
2,44%
53851
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
67
[79]
1,41%
2,38%
Н.Н. Куликова Налоговый менеджмен… http://dlib.rsl.ru
17 Фев 2014
Коллекция РГБ
20
32
[80]
0,05%
2,36%
"ГроссМедиа", 2011
09 Ноя 2012
Модуль поиска
Интернет
3
58
[81]
0,04%
2,31%
Книга Александр Анищенко. Раздельн… http://docplayer.ru
20 Сен 2017
Модуль поиска
Интернет
2
47
[82]
0%
2,27%
141508
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
32
[83]
0,11%
2,21%
Налоговое право. Краткий курс. 2-е из… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
6
62
[84]
0,46%
2,2%
Налоговое планирование и прогнозир… http://knowledge.allbest.ru
27 Апр 2013
Модуль поиска
Интернет
2
35
[85]
0,03%
2,19%
ISBN9785279034161.txt
26 Окт 2017
Кольцо вузов
1
51
[86]
0,17%
2,12%
Финансы организаций. Учебное пособ… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
1
55
[87]
0,11%
2,12%
Индивидуальный предприниматель: р… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
3
54
[88]
0,11%
2,1%
Налоговый учет
http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
6
68
[89]
0,25%
2,09%
9028
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
4
47
[90]
0,11%
2,09%
54859
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
5
49
[91]
0,07%
2,09%
НДС: тонкости начисления и уплаты. С… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
3
56
[92]
0,01%
2,06%
214337
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
1
49
[93]
0,07%
2,01%
Налогообложение организаций в Росс… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
1
43
[94]
0,09%
1,96%
Бухгалтерский учет
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
2
47
[95]
0,01%
1,93%
Юридический энциклопедический сло… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
1
54
[96]
0,06%
1,92%
Чибирова а, 67.rtf
не указано
01 Июн 2016
Кольцо вузов
1
49
[97]
0,07%
1,92%
ISBN9785279033034.txt
не указано
26 Окт 2017
Кольцо вузов
2
51
[98]
0,07%
1,89%
214438
http://biblioclub.ru
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
2
47
[99]
0%
1,84%
Финансовый учет
http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
56
[100]
0,02%
1,78%
КонсультантПлюс, 02
http://alt-x.narod.ru
09 Ноя 2012
Модуль поиска
Интернет
1
42
[101]
0%
1,78%
Налогообложение организаций финан… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
46
http://e.lanbook.com
http://alt-x.narod.ru
http://biblioclub.ru
не указано
http://biblioclub.ru
http://ibooks.ru
[102]
0,13%
1,62%
Учетная политика организаций – 2013… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
40
[103]
0,04%
1,61%
Сборник задач по налогам и налогооб… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
1
37
[104]
0,05%
1,54%
Налоговое администрирование
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
1
35
[105]
0,08%
1,52%
Современная оценка экономического… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
3
36
[106]
0,65%
1,51%
Особенности налогообложения сельс… http://diplomba.ru
01 Янв 2016
Модуль поиска
Интернет
12
33
[107]
0,05%
1,45%
Налоги и налогообложение : ч. 2 : учеб… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
3
35
[108]
0%
1,44%
Судебные прецеденты по НДС, обязат… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
1
36
[109]
0%
1,42%
Налоги, сборы и страховые взносы. Пр… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
44
[110]
0,33%
1,42%
ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ
http://vikidalka.ru
15 Ноя 2016
Модуль поиска
Интернет
9
28
[111]
1,08%
1,4%
не указано
http://rnk.ru
раньше 2011
Модуль поиска
Интернет
4
11
[112]
0%
1,38%
Научный альманах экономических ис… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
27
[113]
0%
1,38%
53766
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
27
[114]
0,04%
1,27%
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ: современные в… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
36
[115]
0,14%
1,24%
Налоговый потенциал экономики Рос… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
4
29
[116]
0,23%
1,24%
Особенности учета и налогообложени… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
8
37
[117]
0%
1,18%
Налоги. Расчет и оптимизация. 6-е изд… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
23
[118]
0,15%
1,11%
Бюджетная система Российской Федер… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
2
26
[119]
0%
1,09%
Самоучитель по бухгалтерскому и нал… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
25
[120]
0,73%
1,09%
Планирование ндс и налоговые риски… http://do.gendocs.ru
раньше 2011
Модуль поиска
Интернет
1
7
[121]
0%
1,05%
Налоги и налоговое администрирован… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
22
[122]
0%
1,03%
Налоговое администрирование : учеб… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
21
[123]
0%
0,98%
Налогообложение организаций. Задач… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
20
[124]
0%
0,97%
Бухгалтерский финансовый учет : учеб… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
22
[125]
0%
0,94%
221253
http://biblioclub.ru
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
21
[126]
0%
0,93%
133102
http://biblioclub.ru
15 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
21
[127]
0%
0,93%
4012
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
21
[128]
0,14%
0,9%
Налогообложение участников внешне… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
3
19
[129]
0,21%
0,64%
Налоговый менеджмент: Учебное пос… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
1
12
[130]
0%
0,61%
Налогообложение организаций финан… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
12
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
8
http://ibooks.ru
http://e.lanbook.com
[131]
0%
0,56%
226532
http://biblioclub.ru
[132]
0,05%
0,55%
Теория и история налогообложения (д… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
1
12
[133]
0%
0,55%
92921
http://e.lanbook.com
раньше 2011
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
9
[134]
0%
0,51%
54906
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
12
[135]
0%
0,5%
Финансы и кредит: учебник
http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
16
[136]
0,01%
0,5%
Финансово-кредитный энциклопедиче… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
1
12
[137]
0%
0,49%
Налоговый менеджмент : учебное пос… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
9
[138]
0%
0,45%
Финансы и кредит = Finance & credit: на… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
12
[139]
0%
0,44%
Тематические проверки юридических… http://biblioclub.ru
раньше 2011
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
13
[140]
0%
0,39%
Экономический анализ = Economic ana… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
0
8
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
[141]
0,1%
0,39%
Концепция основ и приоритетов нало… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
1
12
[142]
0%
0,38%
47254
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
9
[143]
0%
0,36%
Финансы и кредит = Finance & credit: на… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
8
[144]
0%
0,36%
Мировая экономика. Региональные те… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
5
[145]
0,05%
0,32%
61863
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
1
9
[146]
0%
0,32%
Финансы и финансовый рынок : учебн… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
7
[147]
0%
0,31%
Финансы и кредит = Finance & credit: на… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
5
[148]
0,22%
0,3%
Марущак Кристина Игоревна 8_Popov… не указано
31 Мар 2017
Модуль поиска "ФГБОУ
ВО ОГУ им.
И.С.Тургенева"
3
6
[149]
0%
0,28%
61717
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
6
[150]
0%
0,26%
Г. А. Парсаданов, В. В. Егоров"Прогнози… http://library.durov.com
01 Мая 2014
Модуль поиска
Интернет
0
8
[151]
0%
0,22%
70549
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
2
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
4
http://e.lanbook.com
http://e.lanbook.com
http://e.lanbook.com
http://e.lanbook.com
[152]
0%
0,19%
210224
http://biblioclub.ru
[153]
0%
0,17%
Тема номера: Из практики налогового… http://elibrary.ru
29 Авг 2014
Коллекция eLIBRARY.RU
0
6
[154]
0%
0,17%
54973
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
2
[155]
0%
0,16%
Тема номера: Новое в налогообложен… http://elibrary.ru
раньше 2011
Коллекция eLIBRARY.RU
0
3
[156]
0%
0,15%
Региональная экономика : теория и пр… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
2
[157]
0%
0,15%
Управление экономическими система… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
2
[158]
0%
0,14%
Экономическая безопасность России.… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
2
[159]
0%
0,14%
Россия в 2008—2016 годах. Сценарии э… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
4
[160]
0%
0,1%
Теория и практика инновационного р… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
3
[161]
0%
0,09%
Экономика организаций и отраслей аг… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
2
[162]
0%
0,08%
Глобальная экономика. Энциклопедия
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
2
[163]
0%
0,07%
На вопросы отвечают специалисты Фе… http://elibrary.ru
раньше 2011
Коллекция eLIBRARY.RU
0
4
[164]
0%
0,07%
225487
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
2
[165]
0%
0,05%
Тенденции развития российского общ… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
1
http://e.lanbook.com
http://bibliorossica.com
http://biblioclub.ru
Текст отчета
6
СОДЕРЖАНИЕ
Введение.....................................................................................6
Глава 1. Теоретические основы налогообложения НДС, налогового планирования
и прогнозирования....................................................10
1.1 Понятие и правовые основы налога на добавленную стоимость в РФ....10
1.2 Понятие и теоретические основы налогового планирования...............20
1.3 Понятие и 48 теоретические основы налогового 48 прогнозирования.........29
Глава 2. Налоговое планирование и прогнозирование НДС на ООО «СХП
«Орловское»..............................................................................39
2.1 Особенности налогообложения НДС ООО «СХП «Орловское».........39
2.2 Особенности и значение планирования и прогнозирования НДС на ООО «СХП
«Орловское».....................................................................45
2.3 Расчет и анализ НДС на ООО «СХП «Орловское» .........................55
Глава 3. Анализ и совершенствование налогового планирования и
прогнозирования НДС на ООО «СХП «Орловское»...........................63
3.. Анализ системы налогового планирования и прогнозирования на ООО «СХП
«Орловское».....................................................................63
3.2 Основные проблемы организации налогообложения на ООО «СХП
«Орловское» ..............................................................................70
3.3 Совершенствование налогового планирования и прогнозирования с целью
оптимизации налогообложения НДС на ООО «СХП «Орловское» ...........77
Заключение..................................................................................85
Список использованных источников...................................................89
7
ВВЕДЕНИЕ
Основой жизнедеятельности любой страны является обеспечение его
функций через доходы, из которых состоит государственный бюджет. Главной
составляющей доходов государственного бюджета являются налоги, которые
уплачивают как организации, так и физические лица, т.е. налогоплательщики.
В Российской Федерации существует многообразие различных видов
налогов в зависимости от их подведомственности тем или иным органам власти,
объекта и субъекта налогообложения и прочих факторов.
Налоговая система нашей страны подразделяет налоги по уровням власти,
которые могут влиять на их регулирование, на федеральные, региональные и
местные. Федеральные устанавливаются и регулируются на высшем
государственном уровне и регламентируются нормами, установленными
Налоговым Кодексом Российской Федерации (НК РФ). 32 Региональные налоги
устанавливаются 114 так же НК РФ, но в определенных параметрах могут
регулироваться органами власти регионов РФ. Местные налоги, как и
региональные, устанавливаются НК РФ, но регулируются местными органами
власти определенных муниципальных образований.
Одним из основных федеральных налогов, занимающих значимую позицию
в формировании доходной части федерального бюджета и, соответственно, в
социально-экономическом развитии нашего государства, 66 является налог на
добавленную стоимость ( 43 НДС).
Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, т.е. в 63
отличие от прямых налогов, определяемых доходом, устанавливается в виде
надбавки к цене или тарифу на товары и услуги.
В настоящее время косвенные налоги играют решающую роль в
формировании налоговой политики государства и создании правовых основ
рыночной экономики. В их составе 66 НДС выступает одним из регуляторов
перераспределения общественных благ и одним из основных и стабильных
источников поступления доходов в федеральный бюджет, а также способом 66
8
распределения налогового бремени, позволяющим соблюдать экономическое и
юридическое равенство налогоплательщиков.
В 66 сложившихся на сегодняшний день условиях экономики одной из
наиболее острых проблем выступает состояние сельского хозяйства. Результатом
кризисных условий двухтысячных годов стало массовое банкротство
сельскохозяйственных организаций, что привело к плачевных последствиям для
аграрного комплекса РФ.
Эффективность системы налогообложения в сельском хозяйстве зависит от
двух 106 элементов:
налоговой политики, осуществляемой государством через налоговое
администрирование и законодательство;
применения возможности оптимизации налогообложения в
сложившихся условиях самими организациями - сельскохозяйственными
товаропроизводителями.
В данном случае мы видим, что благополучие сельхозорганизаций через
применение налогообложения зависит как от государства в целом, так и от
управления каждой конкретной организацией в частности.
На сегодняшний день в Российской Федерации сельскохозяйственным
товаропроизводителям предоставлена возможность выбора между общей и
специальной системой налогообложения, что закладывает основу для налогового
планирования и 106 прогнозирования на уровне хозяйствующего субъекта. 106 Ряд
особенностей налогообложения 106 рассматриваемых юридических лиц,
непосредственно оказывает влияние на выбор той или иной системы
налогообложения.
Одним из элементов 106 тактического налогового планирования является выбор 106
наиболее эффективной для сельскохозяйственного предприятия системы
налогообложения. 106 На сегодняшний день для аграрного комплекса разработан
специальный налоговый режим в виде Единого сельскохозяйственного налога
(ЕСХН), 1 что является значимой поддержкой со стороны государства.
9
В сложившихся экономических условиях управленческая политика
налогоплательщиков должна быть нацелена 66 прежде всего на объективное
соблюдение норм налогового законодательства. 66 Такая организация деятельности
исключает незаконные способы снижения налогов, поддерживает законную
оптимизацию налогообложения. Подобное правомерное поведение должно
осуществляться в том числе и в отношении налога на добавленную стоимость.
В связи с выше изложенным, 66 изучение теоретических и практических
вопросов управления налогом на добавленную стоимость организаций в рамках
формирования их налоговой политики 66 для оптимизации налогообложения
добавленной стоимости для сельхозтоваропроизводителей является актуальным.
Огромный вклад в области налогообложения добавленной стоимости внесли
такие наши соотечественники, как Л.Ф. Катаева, О.Г. Лапина, Ю.М. Лермонтов,
С.Г. Пепеляев, В.М. Пушкарева, И.В. Соколов, Д.Г. Черник, Т.Ф. Юткина и 66
прочие. Оптимальное осуществление налоговой политики организаций
рассмотрены в 66 трудах О.Б. Веретенниковой, А.Ю. Казака, В.И. Майданик, Е.А.
Приходько, В.А. Щербаковой.
Несмотря на значительное количество исследований, посвященных 66
налогообложению НДС, ряд проблем и сложностей еще остаются актуальными.
Целью данной выпускной квалификационной работы является изучение и
анализ налога на добавленную стоимость, как одного из основных налогов
уплачиваемых предприятием в РФ, в 66 том числе и 66 сельскохозяйственными.
В процессе работы для достижения поставленной цели решаются
следующие задачи: 25
ознакомление с теоретическими и правовыми основами НДС в
Российской Федерации и в мировой практике;
исследование особенностей налогообложения НДС на
сельскохозяйственном предприятии;
изучение теоретических основ налогового планирования и
прогнозирования, в том числе на сельскохозяйственном предприятии;
10
практический расчет и анализ НДС на сельхозпредприятии;
практический анализ системы налогового планирования и
прогнозирования на сельхозпредприятии;
предложение возможных путей совершенствования рассматриваемых
аспектов с целью оптимизации НДС на сельхозпредприятии.
Объектом практического изучения является сельскохозяйственное
предприятие ООО «СХП «Орловское».
Предметом исследования выступают особенности налогообложения НДС
сельскохозяйственных товаропроизводителей, а так же налоговое планирование и
прогнозирование данного налога.
Теоретической и методологической основой работы выступают
Федеральные законы Российской Федерации, Указы Президента Российской
Федерации, Постановления Правительства Российской Федерации, отраслевые
руководящие и регламентирующие материалы, методические положения Минфина
РФ, 106 различного рода научные статьи.
Практической базой работы являются результаты работы 106
сельскохозяйственного предприятия за 2014-2016 годы. 106
Выпускная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка
использованной литературы и приложений. 25 Структура работы обусловлена
поставленными целью и задачами исследования. 106
11 106
ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НДС, НАЛОГОВОГО
ПЛАНИРОВАНИЯ И ПРОГНОЗИРОВАНИЯ
1.1 Понятие и правовые основы налога на добавленную стоимость в РФ
В данном пункте нашей работы мы рассмотрим понятие, порядок
исчисления и взимания налога на добавленную стоимость на основе нормативной
законодательной базы.
Как уже говорилось выше, статьей 13 НК РФ НДС отнесен к федеральном
налогам. Уплата НДС в бюджетную систему осуществляется в соответствии с 115
Федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год. 115
Последние несколько лет данный налог в полном объеме подлежит зачислению в
федеральный бюджет, без распределения на бюджеты иных уровней.
Порядок исчисления и уплаты изучаемого налога установлен главой 21 НК
РФ, вступившей в силу 01.01.2001г. С этого времени в НК РФ вносилось
значительное число поправок, изменений и дополнений. В связи с этим при
осуществлении контроля за правильностью исчисления и 47 уплаты НДС в 47 бюджет
необходимо внимательно относиться к поправкам и применять редакцию
соответствующей статьи НК РФ, действующей в том или ином отчетном периоде.
При том, это необходимо соблюдать не только налоговым инспекциям, как
уполномоченным и контролирующим органам, но и самим налогоплательщикам в
целях обеспечения эффективности их деятельности.1
Действующая редакция главы 21 НК РФ не содержит определения самого
термина НДС. По своей экономической сути НДС является формой изъятия части
добавленной стоимости, создаваемой на всех этапах производства и реализации
товара, до перехода его к конечному потребителю.
В 43 пункте 6 статьи 3 НК РФ указано, что при 20 определении 35 налогов должны
быть определены все элементы налогообложения. В 6 данном случае нам
необходимо определить 46 следующие элементы:
Налогоплательщики; 98
Объект налогообложения; 36
12
Налоговая база;
Налоговый период;
Ставки;
Порядок исчисления 36 налога; 52
Иные элементы.
При рассмотрении налога на добавленную стоимость иными элементами
налогообложения выступают документы, используемые при исчислении НДС,
учет входного НДС, а так же порядок уплаты данного налога. Рассмотрим
поочередно все представленные элементы.
Налогоплательщики.
Согласно статье 143 14 НК РФ налогоплательщиками НДС 11 признаются
организации, индивидуальные предприниматели и лица, признаваемые
налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную
границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с 5 законодательством
Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном
деле.
Не 13 являются плательщиками НДС 60 следующие категории:
физические лица, не являющиеся 57 индивидуальными
предпринимателями;
организации и индивидуальные предприниматели, 57 находящиеся на
специальных налоговых режимах ( за исключением налога, подлежащего уплате
при ввозе товаров на территорию РФ 63 при выполнении 6 обязанностей налоговых
агентов).1 14
Отметим, что специальными налоговыми режимами признается 116 применение
Единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), Упрощенной системы
налогообложения (УСН), Единый налог на вмененный доход для отдельных видов
деятельности (ЕНВД). 118
Кроме того, не являются плательщиками НДС 32 налогоплательщики, занятые
в организации Олимпийских и Паралимпийских игр в Сочи 2014г., а так же в
13
организации чемпионата мира по футболу 2018г.
Объект налогообложения.
По своему определению без данного элемента налогообложения не может
быть установлен и сам налог.
НК РФ установлено два вида объектов налогообложения добавленной
стоимости1:
1. Операции, облагаемые НДС;
2. Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под
ее юрисдикцией. 12
Руководствуясь статьей 146 НК РФ 12 можно определить следующие операции,
выступающие объектом налогообложения НДС: 128
Реализация товаров, работ, услуг на территории Российской
федерации, в т.ч. 66 реализация 95 при залоге, отступном, новации, а так же передача
имущественных прав. 34
Передача на территории РФ товаров, работ, услуг для собственных
нужд, расходы 47 по 107 которым не принимаются к вычету при 34 расчете налога на
прибыль. 114
Выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления.
Ввоз товаров на территорию РФ и иные 94 подконтрольные ей
территории.
Пунктом 1 ст.39 НК РФ определено, что под 51 реализацией необходимо
понимать передачу права собственности на товары, результаты выполненной
работы, оказание услуг на 52 возмездной или безвозмездной основе.
Статьями 147 и 148 НК РФ установлено 4 место реализации товаров, работ и
услуг.
Статьей 147 НК РФ установлено, что 104 место реализации 20 товара может быть
определено исходя из нахождения его на территории РФ и того, осуществляется
ли его отгрузка и транспортировка. Стоит отметить, что реализация товаров при
14
экспорте всегда признается объектом налогообложения. 91 Место реализации работ и
услуг 91 обозначено в статье 148 НК РФ и определяется исходя из того, связаны ли
они с недвижимом или с движимым имуществом. Так же имеет значение место
оказания услуг и находится ли получатель услуг на территории РФ. 28
НК РФ установлено 28 два самостоятельных порядка исчисления и уплаты 46
НДС при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее
юрисдикцией.
В 128 первом случае при наличии таможенного оформления и таможенного
контроля НДС взимается таможенными органами на основании НК РФ и 59
Таможенного кодекса Российской Федерации ( 59 ТК РФ).
Во втором случае при отсутствии на основании международного договора
таможенного контроля и таможенного оформления взимание НДС осуществляется
налоговыми органами.
При наличии налогового контроля объект налогообложения добавленной
стоимости определяется исходя из 27 избранной таможенной процедуры: 27 выпуск для
свободного обращения, реимпорт, 18 транзит, таможенный склад, реэкспорт,
беспошлинная торговля, свободная таможенная зона, свободный склад, 6
перемещение припасов, 100 отказ в пользу государства, переработка на таможенной
территории и 47 прочее.1
Налоговая база.
Определение налоговой базы в первую очередь связано с объектом
налогообложения добавленной стоимости. 20 Порядок определения налоговой базы
при реализации товаров, работ, услуг 9 определяется исходя из 66 статьи 154 НК РФ. В
этом 20 случае налоговая база определяется как стоимость товаров, работ, услуг с 34
учетом акцизов и без включения в них налога. 39
При получении налогоплательщиком полной или частичной оплаты в счет
предстоящих поставок 97 налоговая база определяется исходя из суммы полученной
оплаты с учетом налога. 9 Такая оплата в налоговую базу не включается 9 при
длительном производственном цикле более 6 месяцев, при применении нулевой
15
налоговой ставки, а так же не подлежащие 27 налогообложению.1
Налоговая база при отгрузке товаров, работ, услуг в счет ранее полученной
оплаты, 6 включенной ранее в 6 налоговую базу, определяются налогоплательщиком в
соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ. 20
Основанием для определения налоговой базы 66 являются счета-фактуры
налогоплательщика.
Отметим, что НК РФ предусмотрено 35 очень много особенностей определения
налоговой базы 35 для расчета НДС: 67
При передаче имущественных прав.
При получении дохода на 16 основании 68 договоров поручения, комиссии,
или агентских договоров.
При осуществлении транспортных перевозок и 18 предоставлении услуг
международной связи.
При реализации 47 всего 83 предприятия, как имущественного комплекса. 34
При 47 учете сумм, связанных с расчетом по оплате товаров, работ, услуг.
При реорганизации 14 юридического лица.
При 67 передаче товаров, работ, услуг для собственных нужд и
выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления.
При ввозе товаров на территорию 16 РФ и иные, 12 находящиеся в ее
юрисдикции территории.
В 1 связи с вхождением в состав Российской Федерации Республики Крым, в
современном НК РФ определен ряд особенностей 20 определения налоговой базы
при реализации товаров, работ, услуг в 70 данном 108 регионе.
Так же существует ряд особенностей определения налоговой базы
налоговыми агентами. Это связано в первую очередь с тем, что налоговые агенты
обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и 9 перечислить в 34 бюджет
соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они
обязанности налогоплательщика, 9 установленные главой 21 21 НК РФ.
Налоговый период. 70
16 70
На основании статьи 55 НК РФ налоговым периодом 88 необходимо считать
период времени, по окончании которого определяется налоговая база и
исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. 5
Согласно статьи 163 НК РФ 14 для 107 плательщиков НДС и налоговых агентов
налоговым периодом является квартал.
Налоговые ставки.
Статьей 164 НК РФ установлены налоговые ставки для исчисления НДС, а
так же ряд операций, к которым они применяются.
В НК РФ для исчисления НДС существуют ставки 0%, 10% и 18%.
Налоговая ставка 0% применяется при реализации товаров, вывезенных в 52
рамках таможенных процедур «экспорт» и « 39 свободная таможенная зона», а 24 так же
при оказании услуги 24 по международной перевозке товаров.1 Так же под данную
ставку подпадают работы по транспортировке нефти, газа, электроэнергии,
космической деятельности и иные, предусмотренные статьей 164 НК РФ.
Применение налоговой ставки 10% осуществляется при реализации
некоторых продовольственных 30 товаров, товаров для детей, периодических
печатных изданий, медицинских товаров и 32 лекарственных препаратов. 41
Во всех остальных случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 статьи 164 НК
РФ применяется налоговая ставка в 16 размере 18%.
Для целей налогообложения 16 добавленной стоимости может быть так же
принята расчетная налоговая ставка. 67 Она применяется как процентное отношение
налоговой ставки 10 или 18% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на
соответствующий размер налоговой ставки. 1 Такой 34 расчет применяется:
При получении оплаты 68 товаров, работ, услуг в соответствии со ст.162
НК РФ, а 24 так же при получении оплаты в 41 счет предстоящих поставок товаров,
работ, услуг и реализации 34 имущественных прав в 20 рамках пунктов 2-4 статьи 155
НК РФ.
При удержании налога налоговыми агентами 66 на основании пунктов 13 6 статьи 161 НК РФ. 66
17
При реализации имущества, приобретенного на стороне и
учитываемого с 66 налогом на основании пункта 3 11 статьи 154 НК РФ.
При реализации сельскохозяйственной продукции и 66 результатов ее
переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ.
При реализации автомобилей 66 на основании пункта 5.1 статьи 154 НК
РФ.
При 6 передаче имущественных прав в соответствии с пунктом 2-4
статьи 154 НК РФ.
В иных случаях, 20 предусмотренных НК РФ. 11
При ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся в 12 ее
юрисдикции применяются налоговые ставки 10 и 18% в 27 зависимости от
номенклатуры ввозимых товаров.1
Отметим, что НК РФ предусмотрен ряд документов, необходимый для
подтверждения права на применение налоговой ставки 132 НДС в размере 0%. Так же
НК РФ установлены предельные сроки предъявления данных документов, в
случае отсутствия которых в налоговом органе применяется уже более высокая
ставка.
Порядок исчисления налога. 52
НДС, подлежащий уплате в бюджет исчисляется в 47 виде 90 разницы между
суммой налога, исчисленной по установленным ставкам с налоговой базы, и 42
суммой налога, предъявленной 52 поставщиками по 6 приобретенным товарам,
работам, услугам, принятым к учету на основании первичных 4 документов и
счетов-фактур, предназначенным для совершения облагаемых НДС операций.2
При этом, сумма налога, исчисленная по налоговым ставкам 6 от налоговой
базы, может быть увеличена на восстановленные суммы НДС в случаях,
предусмотренных НК РФ.
Другими словами, исчисление НДС производится в следующей форме:
НДС1=НДС2-НДС3+НДС4
НДС1 – 20 сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет 28
18 28
НДС2 – сумма НДС, 20 которая исчисляется с объектов налогообложения
НДС3 – сумма налоговых вычетов 39
НДС4 – сумма восстановленного налога.
В 39 некоторых случаях сумма НДС4 будет отсутствовать, как и может
отсутствовать сумма НДС3, применяемая в качестве вычета.
Порядок исчисления НДС установлен статьей 166 НК РФ, которая
определяет общие правила исчисления налога за конкретный налоговый период.
Для этого необходимо 83 знать, когда определяется налоговая база, т.е. 83 момент
образования НДС в 22 соответствии со статьей 167 НК РФ.
Сумма налога при 20 определении налоговой базы 52 на 35 основании статей 154-159
и 162 НК РФ 66 исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля
налоговой базы. При раздельном учете – как сумма налога, полученная в
результате сложения сумм налогов, исчисленных отдельно как соответствующие
налоговым ставкам процентные доли 86 налоговых баз. При 52 применении разных
ставок сумма НДС так же определяется путем сложения сумм, полученным по
каждой ставке в отдельности.
Данная методика исчисления применяется и при исчислении 92 НДС
налоговыми агентами. 27
При ввозе товаров на территорию РФ 12 сумма НДС, 60 подлежащая уплате в
бюджет, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля
налоговой базы 63 на 20 основании статьи 160 НК РФ.
При 66 применении налоговой ставки 0% сумма 34 НДС определяется отдельно
по каждой такой операции.
Для расчета суммы НДС за конкретный налоговый период определяющее
значение имеет момент определения налоговой базы.
В современном налоговом законодательстве предусмотрено два варианта
определения вышеуказанного параметра:
1. День отгрузки или передаче 27 товаров, работ или услуг, а 55 так же 27
имущественных прав; 96
19
2. День полной или частичной оплаты предстоящих поставок товаров, 96
работ 73 или услуг, а так же имущественных прав.1 27
Иные элементы.
Документами, на основании которых осуществляется определение
налоговой базы по НДС, служат первичная документация, а так же счета-фактуры.
Кроме этого, на налогоплательщике лежит обязанность по ведению в
установленном законодательством РФ порядке журнала учета полученных и
выставленных счетов-фактур, а 6 так же книги покупок и книги продаж. 6 Данные
формы регламентированы Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011г. 63
No1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых
при расчетах по налогу на добавленную стоимость». 4
Учет 42 входного НДС применяется налогоплательщиками в целях
предоставления налогового вычета при расчете налога на добавленную стоимость. 27
Статьей 171 НК РФ 69 установлено, что к вычету при расчете НДС может быть
принят:
Предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ,
услуг или 32 имущественных прав, а так же 41 уплаченные налогоплательщиком при
ввозе товаров на территорию РФ 41 суммы НДС.
Уплаченные 94 покупателями – налоговыми агентами.
Предъявленные продавцами налогоплательщику – иностранному лицу,
не 74 стоящему на учете в отечественных налоговых органах.
Предъявленные продавцом покупателю и оплаченные покупателем
суммы НДС при возврате товаров.
Предъявленные налогоплательщику суммы НДС подрядными
организациями.
Исчисленные суммы 24 НДС при выполнении строительно-монтажных
работ для собственного потребления в 67 случае включения их в расходы при расчете
налога на прибыль.
Иные случаи, предусмотренные НК РФ.
20
Кроме того, НК РФ предусмотрен ряд случаев, в которых НДС, принятый к
вычету может быть восстановлен. Такие случаи определены статьей 170 НК РФ.
Порядок уплаты НДС установлен статьей 173 НК РФ. Данная 34 норма гласит,
что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого
налогового периода 34 путем уменьшения общей суммы 43 налога 97 на сумму налоговых
вычетов и 70 увеличения на сумму восстановленного 70 НДС.
Если сумма налоговых вычетов в каком либо налоговом периоде превышает
общую сумму налога, 9 то положительная разница подлежит возмещению
налогоплательщику. 41 Исключение составляют случаи, если налоговая декларация,
по которой должно быть осуществлено возмещение, предъявлена по истечении
трех лет после окончания соответствующего налогового периода.1 9
Порядок и сроки уплаты 52 НДС 42 установлены в статье 174 НК РФ. 42 Уплата
налога производится по итогам каждого налогового периода 31 за истекший
налоговый период.
Рассмотрев все значимые для налога на добавленную стоимость элементы
налогообложения, отметим, что в Российской Федерации данный налог является
крайне обширным и сложным для определения налогоплательщиками. Сложность
заключается с самого начала, при определении субъектов налогообложения, а так
же операций, попадающих под обложение НДС, и заканчивается возможным
восстановлением налога, ранее принятого к налоговому вычету.
1.2 Понятие и теоретические основы налогового планирования
В современных условиях высокой конкуренции и большой налоговой
нагрузки на предприятия, с точки зрения налогообложения для бизнеса
определяющим является оптимизация налогового бремени. Речь в данном случае в
первую очередь идет о научно обоснованной и практически целесообразной
системе организации налогового менеджмента, 79 одним из механизмов которого
является налоговое планирование.2
Под налоговым планированием принято понимать целенаправленные
21
законные действия предприятия, направленные на уменьшение его расходов на
уплату налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей.
Некоторые зарубежные источники определяют налоговое планирование как
систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на
минимизацию налоговых обязательств в текущем и будущих периодах. 61 Так,
налоговое планирование, как в отечественной, так и в зарубежной экономике
рассматривается, прежде всего, как система управления, направленная на
уменьшение налоговых платежей.1
Организация эффективной системы налогового планирования на
предприятиях является одним из связующих звеньев между различными стадиями
и комплексами общеэкономического планирования предприятия. 61 Это связано с
тем, что налоговому планированию 61 свойственен комплексный характер,
выражающийся в 61 многообразии взаимосвязей с различными проявлениями
управленческого воздействия во внутренней структуре организации. 61 Данное
явление выражается в взаимодействии с такими управленческими функциями, как
маркетинг, финансы, учет, кадровая политика, снабжение и 25 прочее. Одновременно
данный инструмент позволяет заранее рассчитать налоговые последствия
применения той или иной политики деятельности предприятия, без чего ведение
деятельности не будет в полной мере рациональным. Следовательно, налоговое
планирование должно 25 быть обязательным инструментарием в комплекте 25 общего и
налогового менеджмента организации на всех этапах принятия управленческих
решений.
Из приведенного выше можно определить, что целью налогового
планирования является оптимизация налоговых платежей, минимизация
налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов,
повышение объема оборотных средств, 21 увеличение реальных возможностей для 21
дальнейшего эффективного развития хозяйствующего субъекта. За счет снижения
налогового бремени организации получают дополнительные возможности для 70
увеличения доходности финансово-хозяйственной деятельности и 70 повышения
22
конкурентоспособности.
Налоговое планирование, как и любая другая деятельность предприятия,
состоит из нескольких этапов.
С теоретической точки зрения разложение налогового планирования на
отдельные составляющие позволяет наиболее детально изучить устройство
данного экономического рычага, а также установить место налогового
планирования в комплексе общеэкономического и 61 финансового планирования
деятельности предприятия. 61 На практике поэтапное рассмотрение налогового
планирования позволяет более детально изучить последовательность действий
управляющих предприятием, а так же определить четкую организационную
структуру принятия тех или иных управленческих решений на хозяйствующем
субъекте.
На данном этапе развития экономики существуют несколько разных
трактовок этапов налогового планирования, разработанные разными авторами.
К примеру, в некоторой научной литературе определены следующие этапы
налогового планирования:
Рисунок 1 - Этапы налогового планирования
По данному рисунку рассмотрим более подробно каждый из
представленных этапов налогового планирования.
1 Этап. Знание и понимание налогов. Здесь подразумевается необходимость
для налогоплательщика в знании и верном толковании современного налогового
законодательства, а так же возможных изменениях его в дальнейшем. Кроме того,
на данном этапе предусматривается определение положительных или негативных
сторон указанного законодательства для предприятия в текущее время и на
перспективу.
2 Этап. Соблюдение налогового законодательства. На данном этапе
налогоплательщику необходимо обеспечить своевременную и достоверную
подготовку и предоставление в налоговые органы налоговой и бухгалтерской
23
отчетности. Так же данный этап налогового планирования предусматривает
полную и своевременную уплата всех причитающихся обязательных платежей.
3 Этап. Представительство в налоговых органах. Указанный этап
подразумевает непосредственное общение с налоговыми органами через
предоставление отчетности, взаимодействие при проведении налоговых проверок
и на других этапах налогового контроля. Так же к данному этапу можно отнести
переговоры с налоговыми и иными контролирующими органами по вопросам
нарушения налогового законодательства, снижения начисленных штрафных
санкций, списания просроченной налоговой задолженности, представление
предприятия в судебных органах по 61 тем или иным налоговым вопросам.
4 Этап. Налоговая оптимизация. Здесь подразумевается планирование и
управление хозяйственными операциями для достижения наиболее выгодной
налоговой позиции в стратегической перспективе.
Другими 61 авторами этапы налогового планирования представляются в
расширенном и конкретизированном виде. К примеру, может быть рассмотрена
градация процедур налогового планирования на уровне шести этапов,
представленных в следующем виде:
Первый этап налогового планирования наступает в момент образования
хозяйствующего субъекта и сопровождается формулированием целей и задач его
создания, выбором сферы осуществления предпринимательской деятельности. На
данном этапе стоит вопрос о выборе способа ведения бизнеса через определение
сферы деятельности с присущими ей налоговыми льготами и иные налоговыми
послаблениями.
На втором этапе решается вопрос о наиболее выгодном с налоговой точки
зрения месте расположения и 79 регистрации хозяйствующего субъекта. Здесь
подразумевается выбор того или иного региона Российской Федерации в
зависимости от особенностей территориальной налоговой политики субъекта РФ.
На третьем этапе хозяйствующему субъекту предлагается определить
наиболее оптимальную с точки зрения налогообложения и области его
24
деятельности организационно-правовую форму юридического лица.
На четвертом этапе анализируются все предоставленные налоговым
законодательством льготы по каждому из налогов на предмет их использования в
коммерческой деятельности. 79 Так же на данном этапе по результатам анализа
составляется план действий в отношении осуществления льгот по выбранным
налогам, который является составной частью общего налогового планирования.
На пятом этапе 79 хозяйствующему субъекту необходимо произвести анализ
возможных форм сделок, планируемых в 64 его предпринимательской деятельности с
точки зрения минимизации 79 налоговых платежей и получения максимальной
прибыли.
На шестом этапе 79 юридическому лицу необходимо выявить способы
наиболее рационального размещения активов и прибыли предприятия, имея в
виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги,
уплачиваемые при получении этого дохода.1 79
Иными же авторами налоговое планирование подразумевает прохождение
этапов, указанных на следующем рисунке.
Рисунок 2 – Этапы налогового планирования
На этапе определения рисков юридическому лицу необходимо определить
возможности понести финансовые потери, связанные с рассматриваемым
процессом. При использовании тех или иных методов минимизации налогов риски
можно оценить как совокупность возможных убытков для налогоплательщика.
Налоговые риски могут выступать в виде применения в отношении
налогоплательщика мер налогового контроля, усиления налогового бремени и
уголовного преследования. При этом, рассматриваемый этап налогового
планирования, в отличие от элементов налогового планирования, рассмотренных
выше, подразумевает в некотором роде противоправное поведение хозяйствующих
субъектов.
25
Этап анализа проблем и постановки задач определяется анализом налоговых
проблем организации и 79 постановкой задач, в соответствии с которыми 79
налогоплательщик подберет соответствующие инструменты и разработает
оптимальные для него схемы налогового планирования. Налоговый анализ в
данном случае состоит из определения особенностей организации финансовохозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, формирования налогового
поля, 18 анализа системы договорных отношений, а 18 так же конечной оценки суммы
налоговых обязательств при таких условиях ведения деятельности.1
Основной задачей налогового планирования выступает максимальное
снижение налоговых потерь предприятия по конкретному налогу или по
совокупности налогов в 70 рамках одного объекта налогообложения, а так же по всей
совокупности налогов, уплачиваемых хозяйствующим субъектом.
На этапе выбора тех или иных инструментов оптимизации налогообложения
хозяйствующим субъектам предоставляется ряд возможностей для практической
реализации налогового планирования 116 на законодательном уровне.
Так, налоговым законодательством РФ предусмотрены следующие
легальные инструменты, позволяющие реализовать цели и задачи налогового
планирования:
Налоговые льготы, предусмотренные НК РФ и Законами субъектов
РФ, а так же международными договорами и соглашении об избежании двойного
налогообложения; 5
Выбор оптимальной формы договорных отношений с точки зрения
налоговых последствий;
Регулирование покупных и продажных цен сделок;
Выбор отдельных элементов налогообложения через выбор формы
осуществления деятельности (юридическое лицо или ИП);
Применение специальных налоговых режимов;
Выбор элементов бухгалтерского учета и учетной политики в целях 116
26
налогообложения. 116
Этап разработки схем предусматривает создание определенной схемы, в
соответствии с которой предприятие планирует осуществлять свою хозяйственную
деятельность. Основная задача организации при этом состоит в том, чтобы 70
наиболее оптимально скомпоновать имеющиеся в законодательстве инструменты
налогового планирования с целью построения системы, позволяющей наиболее
эффективно реализовать поставленные задачи. Таким образом, схема налогового
планирования представляет собой такую организацию деятельности юридического
лица, в условиях которой минимизация налогового бремени произойдет в
наиболее приемлемых и наименее рискованных условиях.
При осуществлении налогового планирования и разработки
соответствующих схем хозяйствующим субъектам следует учитывать на
перспективу возможные изменения в общем налоговом законодательстве и в
инструментарии налогового планирования. В связи с этим необходимо на
постоянной основе осуществлять анализ применяемой и планируемой налоговой
политики государства с целью своевременного реагирования на изменения в сфере
налогообложения.
Этап осуществления деятельности по разработанной схеме налогового
планирования предусматривает всестороннее использование в работе
оптимальной схемы, выбранной хозяйствующим субъектом с целью снижения
налоговой нагрузки. Данный этап может в себя так же включать внесение
соответствующих изменений в применяемую схему в зависимости от
экономической ситуации и вышеуказанных изменений в налоговой политики
государства.1
Не смотря на разнообразие в научной литературе этапов налогового
планирования, все приведенные выше характеристики основываются, прежде
всего, на определении налогового планирования как практической деятельности
по оптимизации 61 налогообложения. В то же время налоговое планирование 79 на
предприятии является составной 79 частью общеэкономического планирования и 79
27 79
соответствует процедуре общехозяйственного планирования. Деятельность в
области налогового планирования должна состоять из этапов, аналогичных
процессу составления общего плана развития предприятия на перспективу. 79
Что касается практической реализации налогового планирования, 116 то здесь
большую роль играет выбор учетной политики предприятия.
Учетная политика хозяйствующего субъекта формируется на основе 61
Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ
1/2008, утвержденного Приказом Министерства финансов 6 РФ от 06.10.2008 102 No
106н ( в редакции от 06.04.2015г.) . В соответствии с данным положением под
учетной политикой предприятия понимается выбранная им совокупность
способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного
измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности. 61
Для целей налогового планирования в 21 учетной политике важное значение
имеет выбор способов ведения 136 бухгалтерского учета. К способам ведения
бухгалтерского учета относятся методы группировки и оценки фактов
хозяйственной 21 деятельности, 71 гашения стоимости активов, приемы организации
документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского
учета, системы учетных регистров, обработки информации и иные
соответствующие 61 методы.
При формировании учетной политики предприятию предоставляется выбор
одного из нескольких вариантов ведения бухгалтерского учета. 61 Этот факт
позволяет использовать учетную политику в целях повышения экономической
эффективности. С точки зрения налогового планирования 21 при определении
учетной политики необходимо установить границы между основными и
оборотными средствами, выбрать метод оценки запасов и расчета фактической
себестоимости материальных ресурсов, 79 определить способ начисления
амортизации, 79 способ группировки затрат и их включения в себестоимость
реализованной продукции, а 79 так же метод определения выручки от реализации 79
28
продукции.1 79
Кроме учетной политики, одним из важных документов, имеющих значение
для налогового планирования, является План производства. Данный документ
является основным, на базе которого осуществляются производственные
отношения на предприятии. В плане производства содержатся данные
относительно предполагаемой инвестиционной политики предприятия, выпуска
продукции, численности работников, а 54 так же информация, прямо и
непосредственно воздействующая на налоговую нагрузку предприятия.
Следовательно, при расчете плана производства продукции необходимо учитывать
налоговые последствия, 54 которые могут возникнуть в соответствии с
планируемыми 79 предпринимательскими и производственными действиями.
Например, при подготовке плана капитальных вложений следует учитывать
способ проведения капитального строительства (монтажа оборудования) с целью
использования льгот по НДС, ускоренных способов списания амортизационных
отчислений, понижающих коэффициентов налога на имущества и 54 прочее.
Из сказанного выше можно сделать вывод, что налоговое планирование
представляет собой структуру, состоящую из планирования, контроля и принятия
оперативных тактических и стратегических 49 решений, в 116 зависимости от которых
трансформируется объективная сторона процесса налогового планирования,
видоизменяются мероприятия по планированию налогов.
1.3 49 Понятие и теоретические основы налогового прогнозирования
Под прогнозированием в общем смысле слова понимается предвидение,
предсказание о становлении и развитии, а 21 так же о распространении каких-либо
явлений на основании изучения специально отобранных данных.
Прогнозирование 21 является одним из важнейших методов изучения и
использования всей системы общественных отношений, охватывающих 21
государство в целом или отдельные хозяйствующие субъекты в частности. Одним
из экономических пространств использования прогнозирования выступает
29
налоговая система.
Налоговое прогнозирование представляет собой оценку налогового
потенциала и поступлений налогов и сборов в бюджетную систему. 21 Данная оценка
основывается, прежде всего, на социально-экономическом прогнозировании
развития Российской Федерации в целом и 21 находящихся на ее территории
налогоплательщиков.
Налоговое прогнозирование включает в себя определение налоговых баз по
каждому налогу, 21 мониторинг динамики их поступления за несколько периодов,
расчет уровней собираемости налогов, 21 объемов выпадающих доходов, состояние
задолженности по 21 обязательным платежам, оценку результатов изменения
налогового законодательства и 21 прочее.1
Теоретически налоговое прогнозирование должно предшествовать
планированию, однако в реальности все функции переплетены и осуществляются
параллельно. Поэтому правомерно рассматривать налоговое прогнозирование и
налоговое планирование как единый адаптивный процесс. 21
Основной задачей налогового прогнозирования с позиции государства
выступает определение экономически обоснованного размера поступлений
налогов в бюджет за рассматриваемый период. С позиции налогоплательщиков
задачей является определение объема налогов, подлежащих уплате конкретным
налогоплательщиком за конкретный период.
Существуют следующие виды налогового прогнозирования:
Оперативное;
Краткосрочное;
Текущее;
Среднесрочное;
Долгосрочное.
Суть оперативного налогового прогнозирования заключается в расчете
реальных поступлений налогов на ближайшую перспективу для определения
лимитов денежных средств на финансирование. Данный этап вид
30
прогнозирования является подготовительным для прогнозирования на
краткосрочную перспективу. В ходе его применения выявляются позитивные и
негативные стороны поступлений обязательных платежей, объем налоговых
поступлений, состояние расчетов и изменения уровня задолженности.1
Краткосрочное налоговое прогнозирование осуществляется с целью
определения бюджета на предстоящий год. С точки зрения налогоплательщиков
данный вид прогнозирования позволяет определить, какую сумму налоговых
платежей необходимо будет заплатить в последующем году.
Два рассмотренных вида налогового прогнозирования представляют собой
составляющие элементы среднесрочного и текущего прогнозирования, на
основании которых создаются предпосылки для стратегического налогового
прогнозирования. Период, на который рассчитывается прогноз поступлений при
среднесрочном прогнозировании составляет до 5лет, а текущее выражается в
расчете показателей на ближайшие 2-3 года.
Долгосрочное налоговое прогнозирование как показывает практика
рационально использовать только на государственном уровне, при расчете
социально-экономических показателей Правительством РФ. С точки зрения
хозяйствующих субъектов более оптимальным считается применение налогового
прогнозирования на меньшие сроки.
В зависимости от поставленных целей налоговое 115 прогнозирование может
проводиться различными методами. Однако все расчеты должны учитывать 115 такие
факторы, как:
фоновый уровень поступлений;
сезонность осуществления деятельности;
изменения налоговой политики и налогового законодательства;
остаточную составляющую, включающую возможные неучтенные
факторы.
Принятие во внимание всех представленных факторов будет способствовать
более точному и объективному налоговому прогнозированию при применении
31
того или иного метода расчета поступлений.
На сегодняшний день существуют экономические методы налогового
прогнозирования, основным из которых является метод экономического
моделирования.
Эконометрическая модель (ЭКМ) может иметь различные модификации.
ЭКМ может состоять из одного уравнения регрессии с одним фактором.
Y = А0 + А1Х 23
где: А0 — свободный член;
А1 — коэффициент регрессии.
ЭКМ может состоять из одного уравнения регрессии с несколькими
факторами, т.е. многофакторного уравнения 23 .
Y = А0 + А1Х1 + А2Х2 + . . . + АnХn
где: n — число факторов. 23
Экономическая модель может состоять из нескольких уравнений двух
вышеуказанных видов. Эти уравнения 23 образуют систему уравнений, 23 когда
являются одновременными условиями. При этом они могут быть взаимоувязаны,
т.е. 23 значения первого уравнения системы используются как факторы для
нахождения 23 значений последующих уравнений. Уравнения системы могут быть и
независимы одно от другого. При этом каждое уравнение системы решается
самостоятельно, независимо от других уравнений.
В 23 такой экономической модели значения, находящиеся в правой части
уравнения, могут прогнозироваться вне данной 23 модели при использовании других
методов налогового прогнозирования.
Эконометрические методы применяются для среднесрочного
прогнозирования в условиях нестабильной экономической среды, зависящей от
влияния различных факторов. При этом эффективность данных методов
повышается по мере повышения устойчивости экономической системы и
стабилизации тенденций ее развития.
Недостатком эконометрических методов является повышенная сложность и 23
32
высокая стоимость реализации, а достоинством — возможность прогнозирования 23
налоговых показателей, наиболее чувствительных к изменениям экономических
условий. 23
Еще одним методом налогового прогнозирования выступает метод
экстраполяции тренда, 23 который применяется для краткосрочного прогнозирования 23
налоговых 23 показателей. Трендовая модель — это математическая модель,
описывающая изменение прогнозируемого показателя только в зависимости от
времени и имеющая 23 следующий вид:
Y=f(t)
Данный вариант расчета является одним из пассивных методов
прогнозирования, так как он 23 определяется исходя из прошлых тенденций и не
зависит ни от каких факторов, кроме времени.
При налоговом прогнозировании отказ от принятия во внимание
экономических и демографических факторов, оказывающих влияние на изменение
налоговых поступлений, является основным недостатком данного метода.
Достоинством же считается то, что трендовый метод является простейшим
инструментом прогнозирования. 23
Детерминистические методы представляют собой установление зависимости
прогнозируемого показателя от определенных факторов, доминирующих среди
прочих, влияющих на изменение прогнозируемого показателя, вследствие чего
при применении данных методов не учитываются 23 случайные факторы
неопределенности.
Среди детерминистических методов наиболее распространенными
являются условный метод прогнозирования налоговых поступлений и метод
«налогового калькулятора». 23
Условный 110 метод применяется 23 для получения прогнозных значений 110
аккумулируемых налоговых поступлений и основывается на получении оценок
эластичности налоговых поступлений по 110 налоговой базе. Условные методы
налогового прогнозирования подразделяются на статистические и динамические 84
33
модели прогнозирования налоговых поступлений.
Статистические модели прогнозирования налоговых поступлений
ориентированы на учет прямых эффектов воздействия на налоговую базу, в
частности, изменения структуры налогов. Для составления прогнозов с помощью
статистических моделей 84 необходимы данные о налоговых поступлениях и 110
налоговых базах по каждому из рассматриваемых 110 налогов. В этих данных уже 110
отражена та часть изменения налоговых поступлений, которая была вызвана
соответствующими изменениями совокупного дохода или объема расходов и то,
что было обусловлено изменениями в налоговом законодательстве и налоговом
администрировании. Дифференциация этих эффектов является определяющим
для статистических моделей прогнозирования налоговых поступлений. 84
Один из подходов основан на построении скорректированных временных
рядов налоговых поступлений с учетом изменений в налоговом законодательстве и
налоговом администрировании, возникших 23 за весь рассматриваемый период. При
этом подходе для построения скорректированных налоговых баз необходима
только информация об объеме поступления налоговых 23 платежей. Эти
скорректированные налоговые поступления в 23 основном будут изменяться только в
зависимости от изменения объема облагаемых налогом доходов (или расходов),
поскольку система налогообложения остается неизменной в 110 исследуемом периоде.
Оценка эластичности налоговых поступлений по налоговой базе для
любого t-того из рассматриваемых периодов осуществляется по формуле:
еt = [(NP't - NP't -1) : (NBt - NBt -1)] * (NBt : NP't)
где: t = 2, . . . n.
NP't = NPt * [NP't +1 : (NPt+1 - NP^t +1)]
где: NPt и NPt+1 — налоговые поступления в t-том и (t+1)-м периодах, где t
= 1, 2, . . . n;
NP't — объем скорректированных налоговых поступлений в t-том периоде,
где 23 t = 1, 2, . . . n-1;
NBt и NBt-1 — налоговые базы по соответствующему налогу в t-том и (t - 23
34
1)-м периодах, где t = 1, 2, . . . n;
NP^t+1 — объем налоговых поступлений в результате изменений в
налоговом законодательстве и налоговом администрировании в (t+1)-м периоде,
где 23 t = 1, 2, . . . n.1
Под эластичностью для целей налогового прогнозирования понимается
процентное изменение налоговых поступлений при условии отсутствия изменений
в налоговом законодательстве и налоговом администрировании.
Наряду с эластичностью необходимо определить гибкость налоговых
поступлений, под которой понимается процентное изменение налоговых
поступлений в результате однопроцентного изменения налоговой базы вне
зависимости от того, чем оно было вызвано. Гибкость рассчитывается аналогично
эластичности налоговых поступлений.
С помощью динамических моделей учитывается не только прямой эффект
воздействия налоговой базы на объем поступлений, но и косвенные эффекты,
такие как реакция налоговой базы на изменение структуры налоговой системы 23
или применяемой государством налоговой политики. Динамические модели
рассматривают вероятную реакцию хозяйствующих субъектов на изменения
законодательства в области налогообложения. В силу этого налоговые базы не
являются фиксированной величиной при построении прогнозов налоговых
поступлений, и на них отражаются изменения налоговой системы.
Метод «налогового калькулятора» как один из методов детерминистического
подхода к построению прогноза налоговых поступлений применяется тогда, когда
доступна база данных с налоговой отчетностью налогоплательщиков. Он особенно
распространен при моделировании НДФЛ и налога на прибыль организаций. При 23
расчете прогноза при помощи налоговых калькуляторов обычно
используются модель типичного налогоплательщика и модель агрегирования.2
Применение модели типичного налогоплательщика 23 подразумевает поиск
типичного юридического лица для каждой определенной категории и на основе
его налоговой декларации проводится расчет текущих налоговых обязательств. 23
35
Эта модель позволяет рассматривать влияние изменений налогового
законодательства на различные категории налогоплательщиков.
С помощью модели агрегирования можно при наличии базы
индивидуальной налоговой отчетности за несколько лет, значений темпов
экономического роста и дефлятора прогнозировать суммарные налоговые
поступления. Применение этой модели 23 подразумевает разбивку
налогоплательщиков на группы и расчет налоговых обязательств отдельно для
каждого налогоплательщика. 23 Расчет налогового прогноза на следующий период
осуществляется при учете значений темпов экономического роста и расчета
индивидуальных налоговых обязательств по группам налогоплательщиков.
Детерминистические методы применяется при краткосрочном
прогнозировании налоговых 23 поступлений и среднесрочном планировании могут
применяться только в условиях стабильности экономической ситуации в стране.
Достоинством данных методов является простота, информационная гибкость и
достаточная точность прогнозов для определенной категории показателей.
Основной недостатком 23 является невозможность учета и прогнозирования всех
сложных явлений.
Детерминистические методы предполагают установленную зависимость
прогнозируемой величины от 23 уже известным показателям. Эти методы можно
также назвать индексными, так как они предполагают широкое применение
системы разнообразных макроэкономических 23 показателей при прогнозировании
налоговых 23 поступлений. Ввиду их простоты и информационной гибкости это
наиболее актуальные методы в налоговом прогнозировании. Однако данные
методы предполагают отказ от прогнозирования таких сложных явлений как
налоговые льготы, задолженность по налоговым платежам, величина налоговой
базы и прочее. Для этих целей при расчете могут вводиться поправочные
коэффициенты.
Методами экспертных оценок являются такие методы прогнозирования,
которые в качестве источника информации 23 используют обработанные суждения 23
36
экспертов, полученные в ходе проведения специальных консультаций.
Данные методы применяются для 23 краткосрочного и 23 среднесрочного
прогнозирования. Они могут использоваться при недостаточно статистических
данных, при сложности и масштабности объекта исследования, при значительных
факторах неопределенности, а так же при недостаточности времени для
проведения прогноза вышеуказанными способами.
Методы экспертных оценок обычно применяются в сочетании с другими
методами и дают наибольшую эффективность в условиях относительно
стабильной экономической среды.
Недостатками данных методов считаются субъективный характер и
зависимость от квалификации экспертов. Преимуществами 23 являются небольшая
стоимость и достаточная точность прогнозов при соответствующей
компетентности экспертов.
Наиболее сложным методом прогнозирования является метод
математического моделирования. Он состоит из разнообразных подходов к
прогнозированию сложных систем и процессов. 23 Математическое моделирование
процесса поступления налогов заключается в построении интегрированной
модели экономики, учитывающей экономические связи между наиболее важными
группами хозяйствующих субъектов.1
Метод моделирования основан на применении экономико- математических
моделей с использованием программного обеспечения. В современных
автоматизированных системах применяется ряд подсистем макро- и
микроэкономического анализа, ряд подсистем прогнозирования и планирования
налоговых поступлений.
Данный метод применяется для среднесрочного и долгосрочного
прогнозирования налоговых поступлений в условиях неопределенности будущего
развития экономики. Достоинством данного метода является учет множества
взаимосвязанных факторов и возможность разработки нескольких вариантов
развития экономики. Недостатками же являются повышенная сложность и
37
высокая стоимость реализации, а также необходимость большого количества
исходных статистических данных.
Следует отметить, что независимо от применяемого метода исходной
составляющей налогового прогнозирования 23 является определение налоговой базы
для каждого вида налога, 110 как в государстве в целом, так и на уровне
хозяйствующего субъекта. Налоговое прогнозирование на предприятии, в свою
очередь, основано на результатах анализа исполнения текущих налоговых
обязательств и прогноза 110 ситуации на перспективу.
Из приведенного выше сделаем вывод, что основным субъектом налогового
прогнозирования выступает государство. В отношении налогового планирования
же, наоборот, основными субъектами, использующие налоговое планирование,
выступают хозяйствующие субъекты. Некоторые элементы налогового
прогнозирования все же присущи всем участникам налоговых отношений.
НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ И ПРОГНОЗИРОВАНИЕ НДС НА ООО
«СХП «ОРЛОВСКОЕ»
2.1 Особенности налогообложения НДС ООО «СХП «Орловское»
В целях определения особенностей налогообложения добавленной
стоимости, прежде всего необходимо определить, какая категория организаций в
соответствии с налоговым законодательством может быть отнесена к
сельскохозяйственной.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ 12 сельскохозяйственными
товаропроизводителями являются:
1) 36 организации и индивидуальные предприниматели,
производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную
и последующую переработку и реализующие эту продукцию, при условии, что в
общем 55 доходе от реализации товаров (работ или услуг) 72 таких налогоплательщиков
доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции,
составляет не менее 70 68 процентов;
2) 25 организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие услуги
38
сельскохозяйственным товаропроизводителям, которые относятся в соответствии с
Общероссийским классификатором видов экономической деятельности к
вспомогательной деятельности в области производства сельскохозяйственных
культур и послеуборочной обработки сельскохозяйственной продукции, в том
числе:
услуги в области растениеводства в части, установленной абзацем 2
подпункта 2 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ;
услуги в области животноводства в части, установленной абзацем 3
подпункта 2 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ;
В 4 общем доходе от 64 реализации товаров (работ, услуг) организаций и
индивидуальных предпринимателей, 28 осуществляющих деятельность по оказанию
услуг сельскохозяйственным товаропроизводителям, доля дохода от реализации
перечисленных в настоящем подпункте услуг должна составлять не менее 70
процентов;
3) сельскохозяйственные потребительские кооперативы, 106 признаваемые
таковыми в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года N 193-ФЗ
"О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации
сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных
кооперативов, 9 составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не
менее 70 процентов.
Сельскохозяйственными товаропроизводителями 6 также признаются:
1) 105 градообразующие и поселкообразующие российские рыбохозяйственные
организации, численность работающих в которых с учетом совместно
проживающих с ними членов семей составляет не менее половины численности
населения соответствующего населенного пункта и которые удовлетворяют
условиям, установленным абзацами третьим и четвертым подпункта 2 9 пункта 2
статьи 346.2 НК РФ;
1.1) 4 сельскохозяйственные производственные кооперативы, 9 которые
удовлетворяют условиям, установленным абзацами третьим и четвертым 9
39
подпункта 2 9 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ;
2) 4 рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели
при соблюдении ими следующих условий:
если средняя численность работников 9 не превышает за налоговый
период 300 человек;
если в 9 общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода
от реализации их уловов и (или) произведенной собственными силами из них
рыбной и иной продукции 14 составляет за налоговый период не менее 70 процентов;
если они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового
флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на
основании договоров фрахтования. 9
Таким образом, на основании указанных норм НК РФ, ООО «СХП
«Орловское» признается сельскохозяйственной организацией и
сельхозтоваропроизводителем.
При налогообложении ООО «СХП «Орловское» следует определить, по
какой системе налогообложения данное юридическое лицо осуществляет свою
деятельность.
Кроме традиционной системы налогообложения для организаций,
являющихся сельскохозяйственными товаропроизводителями, существует
специальный налоговый режим в 20 форме Единого сельскохозяйственного налога
( 20 ЕСХН). Различия между применением той или иной системы характеризует и
особенности налогообложения добавленной стоимости.
Система налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей
регламентируется главой 26.1 НК РФ. Она предусматривает замену единым
сельскохозяйственным налогом большинства федеральных, региональных и
местных налоги.
На основании пункта 3 статьи 346.1 НК РФ при 6 применении ООО «СХП
«Орловское» специального налогового режима в виде ЕСХН данный
налогоплательщик перестает быть плательщиком налога на добавленную 5
40
стоимость. Исключение составляет 5 уплата 47 НДС при ввозе товаров на территорию
РФ и иные территории, находящиеся в 128 ее юрисдикции, а так же при
осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества,
договором инвестиционного товарищества, договором доверительного управления
имуществом или концессионным соглашением на территории Российской
Федерации. 28
Отметим так же, что при применении ООО «СХП «Орловское» указанного
специального налогового режима, оно не освобождаются от исполнения
обязанностей налоговых агентов. 9 Это означает, что при осуществлении сделок с
организациями, не освобожденными от уплаты НДС, и при условии наличия
объекта и налоговой базы для НДС, ООО «СХП «Орловское» необходимо
исчислить, удержать и перечислить в федеральный бюджет соответствующую
сумму налога.1
Отметим, что ООО «СХП «Орловское» до 2015 года применяло спецрежим в
виде ЕСХН, а с 2016 года перешло на традиционную систему налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ 107 организации и
индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения
обязанностей налогоплательщика НДС, если за три предшествующих
последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров
(работ, услуг) 71 без учета налога не превысила в совокупности два миллиона
рублей.
В 88 случае, когда ООО «СХП «Орловское» перешло с применения
специального налогового режима на общую систему налогообложения, но оно
подходит под указанные выше параметры, то для подтверждения освобождения
ему необходимо предоставить выписку из книги учета доходов и расходов. 73
При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее
переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся
налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской
Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется 9
41
как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей
105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанной
продукции. 9
При 13 применении общей системы налогообложения для 87 ООО «СХП
«Орловское» существуют особенности в виде наличия операций, не подлежащих
налогообложению добавленной стоимости.
Федеральный закон от 23.06.2016 6 No 187- ФЗ "О внесении изменений в часть
вторую Налогового кодекса Российской Федерации" 25 дополнил пункт 3 статьи 149
НК РФ 12 новым подпунктом 35.
Согласно ему освобождаются от налогообложения 81 НДС операции по
реализации 81 или передаче для собственных нужд:
племенного крупного рогатого скота, племенных свиней, племенных
овец, племенных коз, племенных лошадей, племенной птицы (племенного яйца);
семени (спермы), полученного от племенных быков, племенных
свиней, племенных баранов, племенных козлов, племенных жеребцов;
эмбрионов, полученных от племенного крупного рогатого скота,
племенных свиней, племенных овец, племенных коз, племенных лошадей, по
перечню кодов видов продукции в соответствии с Общероссийским
классификатором продукции, утверждаемому Правительством 9 РФ. 34
Данная льгота будет применяться при наличии у ООО «СХП «Орловское»
племенного свидетельства, выданного в соответствии с Федеральным законом от
03.08.95 9 No 123- ФЗ «О племенном животноводстве». 9
Освобождается от налогообложения и ввоз на территорию 9 РФ 30
вышеперечисленной продукции. В соответствии с этим определенные изменения
внесены в статью 150 НК РФ.
Пункты 1 и 19 статьи 150 НК РФ 87 гласят, что 20 не подлежит налогообложению
(освобождается от налогообложения) ввоз на территорию Российской Федерации
и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией 9 племенного крупного
рогатого скота, племенных свиней, племенных овец, племенных коз, племенных 9
42
лошадей, племенной птицы (племенного яйца); семени (спермы), полученного от
племенных быков, племенных свиней, племенных баранов, племенных козлов,
племенных жеребцов; эмбрионов, полученных от племенного крупного рогатого
скота, племенных свиней, племенных овец, племенных коз, племенных лошадей,
по перечню кодов видов продукции в соответствии с единой Товарной
номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического
союза, утверждаемому Правительством Российской Федерации. 9
Данная норма применима при условии представления ООО «СХП
«Орловское» в таможенный орган разрешения, выданного в соответствии с
Федеральным законом от 3 августа 1995 года N 123-ФЗ "О племенном
животноводстве", по форме и в порядке, которые утверждаются федеральным
органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по
выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в
сфере агропромышленного комплекса. 9
Указанный закон вступает в силу 43 по истечении одного месяца со дня его
официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового
периода по 4 НДС. Установленные 36 им льготы будут действовать по 31 декабря 2020
года.
Отметим ряд моментов, которые могут существенно повлиять на
рассматриваемую категорию налогоплательщиков, в том числе ООО «СХП
«Орловское», с точки зрения механизма действия налога на добавленную
стоимость.
Применение ЕСХН выявило ряд отрицательных моментов, оказывающих
влияние на снижение финансовых показателей у ООО «СХП «Орловское»,
находящегося на специальном налоговом режиме, а также на отношения между
организациями, являющимися плательщиками НДС и не являющимися таковыми.
Причиной является разорванность системы платежей по НДС между
поставщиками материальных ресурсов, сельхозтоваропроизводителямиплательщиками ЕСХН и переработчиками их продукции.1
43
Организации, являющиеся плательщиками 12 ЕСХН, не признаются
налогоплательщиками НДС. 12 Следовательно, они освобождены от исчисления и
уплаты НДС 35 при 35 реализации произведенной ими 35 продукции, но вместе с тем
теряют право на возмещение входящего НДС.
Сумма входящего НДС по товарно-материальным ценностям, 31 используемым
в процессе производства 31 сельскохозяйственной продукции включается в затраты
производства, увеличивая тем самым себестоимость продукции. Как следствие,
затраты плательщиков ЕСХН по этой причине увеличены, что снижает
рентабельность производства.
Переработчики сельскохозяйственного сырья, являющиеся плательщиками
НДС, теряют возможность возмещать невыделенный в стоимости
сельскохозяйственного сырья НДС, что приводит к нерентабельности переработки
закупаемой ими у плательщиков ЕСХН сельхозпродукции.
В связи с этим переработчики сельскохозяйственной продукции, а также
торговые сети, заинтересованные в возмещении НДС, закупают ее у плательщиков
ЕСХН по меньшей цене, по сравнению с сельскохозяйственными
товаропроизводителями, работающими на общей системе налогообложения.
В данном случае, можно сделать вывод, что ООО «СХП «Орловское» имеет
довольно значимую поддержу со стороны государства через налогообложение. В
частности, при применении общего режима налогообложения ему
предоставляется ряд вышеуказанных льгот при налогообложении НДС. А так же
ООО «СХП «Орловское» имеет право воспользоваться разработанный специально
для них специальный налоговый режим в виде единого сельскохозяйственного
налога. 1 Но, не смотря на это, в области применения НДС у рассматриваемого
предприятия остается ряд проблемных вопросов, подлежащих разрешению на
законодательном уровне.
2.2 Особенности и значение планирования и прогнозирования НДС на ООО
«СХП «Орловское»
44
Как было указано выше, в научной литературе существуют различные этапы
налогового планирования в зависимости от представления различных авторов. На
наш взгляд было бы целесообразно на практике применять в комплексе различные
предлагаемые этапы, обращая внимание на все представленные системы
налогового планирования.
С точки зрения места расположения ООО «СХП «Орловское», то на
территории Российской Федерации не существует каких-либо разграничений в
налогообложении сельхозпредприятий с точки зрения налога на добавленную
стоимость. Здесь сельскохозяйственным организациям с точки зрения налогового
планирования следует делать упор на ставки и льготы по региональным и
местным налогам, таким как транспортный налог, налог на имущество
организаций и земельный налог, т.к. 148 данные налоговые инструменты в разных
регионах отличаются в большую или меньшую стороны.
При осуществлении налогового планирования на ООО «СХП «Орловское»
на этапе ее создания в первую очередь следует определить, какую
организационно-правовую форму оно из себя будет представлять.
Сельхозтоваропроизводители могут представлять собой любую форму, присущую
коммерческим организациям (акционерных обществ, обществ с ограниченной
ответственностью и прочее), а так же организационную форму в виде
крестьянских фермерских хозяйств, товариществ.
Напомним, что для целей налогового планирования НДС важным является
тот факт, что при использовании налогоплательщиком специального налогового
режима в виде ЕСХН, от уплаты НДС не будут освобождаться кроме прочих и
операции по договорам товариществ. Организационно-правовые формы в виде
обществ и крестьянских фермерских хозяйств осуществляют свою деятельность
касаемо добавленной стоимости в одинаковых условиях хозяйствования.
Следующим этапом налогового планирования на ООО «СХП «Орловское»
является определение видов деятельности налогоплательщик. Для целей
планирования НДС данный вопрос имеет значение в связи с тем, что для 28
45
сельскохозяйственных 28 организаций статьей 149 НК РФ установлен 28 ряд операций,
присущих данным категориям налогоплательщиков, освобожденным от
исчисления и уплаты НДС.
Так же, нами было отмечено, что существует ряд товаров, указанных в
предыдущих пунктах нашей работы, при ввозе 63 которых на территорию РФ, 63 ООО
«СХП «Орловское» будет освобождено от уплаты НДС. При осуществлении
налогового планирования следует иметь в виду, что данные налоговые
послабления для указанной категории налогоплательщиков являются временными
и действуют только до 2021 года. На данный момент мы не можем говорить, что
подобные меры будут или не будут продлены на будущее, поэтому при налоговом
планировании НДС от ввоза таких товаров следует рассматривать оба варианта
развития событий.
Следующим моментом при налоговом планировании НДС на ООО «СХП
«Орловское» считаем необходимым определить выбор системы налогообложения.
Как уже говорилось в предыдущих пунктах нашей работы, данным категориям
налогоплательщиков предоставлено право выбора традиционной системы
налогообложения либо применения специального налогового режима в виде
ЕСХН.
С точки зрения планирования НДС здесь важное значение имеет
освобождение от исчисления и уплаты НДС практически всех операций,
осуществляющихся ООО «СХП «Орловское», за некоторым исключением,
установленным НК РФ. Однако, применение ЕСХН не освобождает
налогоплательщика от обязанности налогового агента по НДС.
Кроме того, нами было отмечено, что при применении ЕСХН ООО «СХП
«Орловское» утрачивает право на возмещение входящего НДС. Здесь, в
зависимости от специфики деятельности юридического лица, необходимо четкое
планирование, какой вариант применения налоговой системы дня него будет более
выгодным, т.е. в какой степени большее значение будет иметь освобождение от
НДС и возможность или невозможность отказа от его возмещения.
46
Следующим этапом налогового планирования для целей оптимизации
налога на добавленную стоимость, считаем необходимым разработку
соответствующей учетной политики.
Обязанность ООО «СХП «Орловское» по составлению и принятию учетной
налоговой для целей НДС установлена пунктом 12 статьи 167 НК РФ. Вновь
созданные компании обязаны применять учетную политику с момента своего
создания. Для целей исчисления НДС срок утверждения учетной политики
установлен не позднее окончания первого налогового периода работы 33 компании.
Отметим, что изменение учетной политики по НДС возможно с 1 января года,
следующего за годом ее утверждения. Другими словами, учетная политика по
НДС может меняться один раз в год. В 33 связи с этим необходимо крайне
тщательное налоговое планирование на весь предстоящий и возможности
последующий год.
В основном учетная политика предприятия планируется с позиции
оптимизации налога на прибыль организаций. Но все таки с точки зрения
оптимизации НДС так же существуют некоторые методы ее разработки. В первую
очередь, налогоплательщикам необходимо задуматься о порядке ведения
раздельного учета, если у них есть операции, не облагаемые НДС. 17 Как уже
говорилось выше, у ООО «СХП «Орловское» имеются такие операции, в связи с
чем, для данной категории налогоплательщиков, этот факт будет иметь особое
значение.
Статьей 170 НК РФ установлен механизм расчета пропорции для
возмещения сумм входного НДС, который относится одновременно как к
облагаемым, так и к не облагаемым налогом операциям.
Необходимая для ведения раздельного учета пропорция определяется исходя
из стоимости отгруженных товаров, работ или услуг, облагаемых или не
облагаемых налогом в общей стоимости товаров, работ или услуг, отгруженных за
налоговый период. Период для определения пропорции равен налоговому
периоду, т.е. кварталу. 33
47
При невозможности прямого учета сумм входного НДС, если они
одновременно относятся как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям,
налог принимается к вычету или учитывается в стоимости имущества в той доле,
в какой данные активы используются при производстве и реализации товаров,
работ или услуг, облагаемых или не облагаемых налогом.1
Порядок расчета пропорции в налоговом законодательстве определен
однозначно, без вариантов.
В учетной налоговой политике 33 ООО «СХП «Орловское» должно прописать
порядок ведения другого раздельного учета. Налогоплательщик обязан вести учет
по следующим направлениям:
по товарам, работам, услугам, используемым только для облагаемых
НДС операций;
по товарам, работам, услугам, используемым только для не
облагаемых НДС операций;
по товарам, работам и услугам, используемым в обоих видах
операций.
Раздельный учет необходим, чтобы отделить один вид товаров, работ или
услуг от другого.
Если 33 ООО «СХП «Орловское» может четко разграничить, какие товары,
работы или услуги используются для облагаемых, а какие для не облагаемых НДС
операций, для ведения раздельного учета можно использовать данные
бухгалтерского учета. Например, в рабочем плане счетов компании можно
открыть отдельные субсчета для учета активов, используемых для разных видов
деятельности. 33
ООО «СХП «Орловское» статьей 170 НК РФ предоставляется право избрать
для расчета пропорции текущего или предыдущего налогового периода, что
необходимо закрепить в налоговой политике для целей оптимизации НДС при
проведении налогового планирования.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат в общем случае суммы 33
48
НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ, услуг
и имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на
учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии
соответствующих первичных документов. Таким образом, входной НДС по
приобретенной партии материалов необходимо возмещать единовременно. Однако
очень часто приобретенный материал не используется в производстве сразу же
после его приобретения. Данный 33 момент так же необходимо закрепить в
налоговой политике.
В таких случаях ООО «СХП «Орловское» может отложить вычет входного
НДС до момента выбытия сырья или материала, потому что только тогда и можно
определить, для облагаемой или не облагаемой налогом деятельности они были
использованы. 17 Единственным ограничением в данном случае является срок
давности для предъявления налога к вычету. Он составляет три года с момента
окончания налогового периода, в котором входной НДС был предъявлен
налогоплательщику. 17
По другому варианту, можно возместить входной НДС в полном объеме, а
потом при необходимости восстановить его часть, которая не может быть
возмещена. Таким образом, компания предъявляет к вычету весь входной НДС,
полученный от поставщика, в периоде оприходования активов. А далее при
выбытии этого актива для осуществления операций, не облагаемых НДС,
восстанавливает соответствующую сумму налога. 17
По третьему варианту, можно просто использовать пропорцию, указанную в
п. 4 ст. 170 НК РФ, и в дальнейшем ничего уже не корректировать. Иначе говоря,
определить пропорцию исходя из выручки за текущий налоговый период и на
основе этой пропорции принять к вычету входной НДС по активам, поставленным
на учет в этом же налоговом периоде. 17
Еще одним вариантом может быть использование схемы, предлагаемой
налоговыми органами. В данном случае необходимо сначала рассчитать условную
пропорцию в периоде приобретения активов, распределить на ее основе входной 33
49
НДС, а потом, после того как будет точно установлено, на какие операции какая
часть этих активов ушла, исчислять сумму входного НДС, подлежащего вычету, с
абсолютной точностью. 33 Затем предлагается подать уточненную налоговую
декларацию, рассчитать и заплатить пени.1
С 33 точки зрения оптимизации НДС наиболее приемлемым считаем первые
два варианта.
При применении пункта 4 статьи 170 НК РФ ООО «СХП «Орловское»
предоставлено право еще на один выбор. Дело в том, что организация 33 может не
применять положения данного пункта к налоговым периодам, когда доля
совокупных расходов на производство товаров, работ, услуг или имущественных
прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не
превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. И при
этом все суммы входного НДС, полученного в указанном налоговом периоде,
подлежат вычету.
В 33 налоговом законодательстве по НДС используются три различных
налоговых ставки - в размере 0, 10 и 18% (ст. 164 НК РФ).
Ставкой в размере 0% могут воспользоваться российские компании экспортеры, а также налогоплательщики, оказывающие услуги или выполняющие
работы, непосредственно связанные с экспортом. В остальных случаях
применяются ставки в размере 10 и 18%.
Когда 33 ООО «СХП «Орловское» одновременно занимается экспортными
операциями и операциями на внутреннем рынке, ему необходимо вести
раздельный учет входного НДС. В данном случае все операции налогооблагаемые,
только ставки по ним разные. Поэтому порядок ведения раздельного учета,
прописанный в 33 пункте 4 статьи 170 НК РФ, здесь неприменим. В то же время
никакой другой строго установленный порядок для данного случая в налоговом
законодательстве не предусмотрен. Следовательно, порядок ведения раздельного
учета налогоплательщик должен прописать в налоговой политике.
К 33 примеру, в пункте 10 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что порядок 33
50
определения суммы налога, относящейся к товарам, 33 приобретенным для
производства или реализации, 33 операции по реализации которых облагаются по
налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной
политикой для целей налогообложения. Ситуации, когда товары 33 изначально
приобретаются только для использования в операциях, облагаемых по ставкам 10
или 18%, или для операций, облагаемых по ставке 0%, встречаются редко. Как
правило, приобретенные товары, работы и услуги одновременно используются и
для операций, облагаемых НДС по нулевой ставке, и для операций, облагаемых по
другим ставкам.
В этой ситуации 33 ООО «СХП «Орловское» необходимо распределять входной
НДС по видам операций. 17
Теоретически не запрещены практически любые способы ведения
раздельного учета, например:
исходя из фактических затрат на реализованную продукцию;
исходя из процентного отношения отгруженной на экспорт продукции
к ее общему объему;
пропорционально отношению стоимости товаров, отгруженных на
экспорт, к общей стоимости отгруженных товаров.
Это три основных варианта. Однако могут быть и более сложные схемы.
Например, входной НДС, непосредственно относящийся к экспортным операциям,
распределяться не будет, а вот входной НДС по затратам, которые производятся в
интересах деятельности всей компании в целом, будет распределен по заранее
избранному организацией критерию. 17
Таким образом, ООО «СХП «Орловское» имеет право разработать механизм
распределения входного НДС, который будет в максимальной степени учитывать
ее особенности и, соответственно, окажется максимально удобным или выгодным. 17
Таким образом, мы видим, что планирование учетной политики для целей
НДС будет в полной мере эффективным при применении традиционной системы
налогообложения, что так же будет влиять на выбор той или иной системы.
51
Следующим этапом налогового планирования выступает разработка схем
организации деятельности. На основании приведенного выше, ООО «СХП
«Орловское» на государственном уровне предоставлен ряд инструментов
налогового планирования. Данные меры направлены на поддержку аграрного
сектора и налогоплательщику остается только выбрать для себя наиболее
оптимальный вариант осуществления деятельности.
В литературе так же описывается такой этап налогового планирования, как
определение рисков. На наш взгляд данный этап связан в первую очередь с
возможностью противоправных действий налогоплательщика и с последствиями
от этих действий. В построении современной налоговой системы у налоговиков
имеется масса методов выявления и пресечения налоговых правонарушений, а так
же весьма существенные наказания, от финансовых до уголовных. Кроме того,
НДС является крайне важным налогом с точки зрения формирования
государственного бюджета и сложным в применении налоговыми органами и
налогоплательщиками, поэтому данный налог находится на особом контроле со
стороны ФНС России и Правительства РФ. В связи с этим, считаем, что
применение подобной оптимизации налогообложения не допустимы. К тому же,
для ООО «СХП «Орловское» такие инструменты не являются оптимальными в
связи с наличием множества легальных путей снижения налоговой нагрузки по
НДС.
Как уже было сказано в предыдущей главе, прогнозирование налоговых
поступлений в большей мере присуще государственным органам, нежели
налогоплательщикам. Однако, с точки зрения полноценного планирования и
прогнозирования ООО «СХП «Орловское» необходимо учитывать, какую сумму
налогов им предстоит уплатить в перспективе для планирования своей
деятельности и формирования бюджета налогов.
Бюджет налогов необходимо составлять, во-первых, для дальнейшего
расчета финансовых показателей 148 предприятия и определения влияния на них
налогового бремени, во-вторых, для формирования платежного календаря и, в- 148
52
третьих, для оптимизации налогов.
В 148 основном налоговое прогнозирование НДС связано с определением
налоговой базы по данному налогу. Для этих целей ООО «СХП «Орловское»
следует учитывать следующее.
Подпунктом 2 п. 1 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что день оплаты,
частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ,
оказания услуг), передачи имущественных прав является моментом определения
налоговой базы по НДС. Это означает, что при получении аванса и предоплаты
поставщик, являющийся плательщиком НДС, должен определить налоговую базу
и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
В п. 1 ст. 154 НК РФ перечислены виды предоплаты, при получении которых
налогоплательщик не должен исчислять НДС. К ним относятся суммы оплаты,
полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания
услуг), если:
длительность производственного цикла их изготовления составляет
свыше шести месяцев (при определении налогоплательщиком налоговой базы по
мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в
соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ);
указанные суммы облагаются по налоговой ставке 0 %;
указанные суммы не подлежат налогообложению (освобождаются от
налогообложения). 120
Так же, при прогнозировании НДС ООО «СХП «Орловское» следует
учитывать виды ставок при реализации различных категорий товаров,
предоставляемые налоговые льготы и операции, освобождаемые от
налогообложения добавленной стоимостью. В данном случае, особенностью
прогнозирования НДС сельскохозяйственных организаций является учет в выборе
методов налогового прогнозирования вышеуказанных факторов и их влияние на
основной показатель.
Кроме того, особой особенностью организаций, осуществляющих
53
деятельность в области сельского хозяйства, является сезонность большого
количества работ и производства товаров. Данный факт так же следует учитывать
при прогнозировании НДС, т.к. не все налоговые периоды в течение календарного
года будут сопоставимы друг с другом.
Так же, при осуществлении среднесрочного налогового прогнозирования
ООО «СХП «Орловское» необходимо помнить о том, что действие освобождений
от исчисления и уплаты НДС по некоторым операциям заканчивается в 2021 году.
И как уже было указано выше, налогоплательщикам необходимо будет
прогнозировать два варианта дальнейшего развития событий – продление
соответствующих послаблений или их окончательную отмену.
Выбор же того или иного метода расчета прогноза имеет значение скорее
для прогнозирования на государственном уровне либо в крупных разноплановых
организациях, а для 3.2 Основные проблемы организации налогообложения на
ООО «СХП «Орловское» достаточным будет использования упрощенных методов
расчета с принятием во внимание вышеуказанных факторов.
2.3 Расчет и анализ НДС на ООО «СХП «Орловское»
ООО «СХП «Орловское» представляет собой сельскохозяйственное
предприятие с организационно-правовой формой в виде общества с ограниченной
ответственностью.
В рамках осуществления своей деятельности для целей бухгалтерского и
налогового учета рассматриваемой организацией утверждена учетная политика. В
данной политике установлено, что при осуществлении деятельности организация
бухгалтерской службой должны в обязательном порядке вестись учетные
регистры установленной формы, а так же каждый факт хозяйственной
деятельности необходимо фиксировать при помощи первичных документов.
Отметим, что СХП «Орловское» относится к субъектам малого
предпринимательства, в связи с чем многие положения по бухгалтерскому учету
рассматриваемым юридическим лицом не применяются.
54
В учетной политике организации так же отражен порядок учета налога на
прибыль, налога на имущество, транспортного и земельного налогов. Учет,
связанный с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость в 31 учетной
политике предприятия 116 не обозначен.
Рассматривая начисление и уплату налога на добавленную стоимость ООО
«СХП «Орловское» необходимо обратиться к книгам покупок и продаж, в которых
отражаются все хозяйственные операции, подлежащие налогообложению
добавленной стоимости. 42
Книга покупок предназначена для регистрации документов, к 42 которым
относятся счета-фактуры, подтверждающих оплату налога на добавленную
стоимость при покупке товаров, выполненных работ, оказанных услуг, в целях
определения суммы налога, подлежащей 42 возмещению в порядке,
установленном Налоговым Кодексом 42 РФ.
Счета-фактуры, полученные организацией, должны быть зарегистрированы
в книге покупок по мере возникновения 91 права у налогоплательщика на налоговые
вычеты по НДС. 34
Отметим, что заполнение книги покупок является крайне важным
документом, тщательно проверяемым налоговым органом, т.к. возмещение НДС
является важным вопросом в администрировании ФНС России. В случае
обнаружения ошибок организации может быть отказано в возмещении НДС.
Книга продаж предназначена для регистрации счетов-фактур, а иногда и
других документов, при реализации товаров, выполнении работ 42 или оказании
услуг организациями 28 во всех случаях, когда возникает обязанность по
исчислению налога на добавленную стоимость. 52
Формы книги покупок и книги продаж, а 12 так же порядок их заполнения
утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 No1137.1
Приказом Федеральной налоговой службы от 29 октября 2014 года NoММВ7-3/[email protected] утвержден формат предоставления данных книги продаж в налоговые
органы в составе декларации по налогу на добавленную стоимость. Таким 27
55
образом, 27 при заполнении налоговой декларации по НДС ООО «СХП «Орловское»
обязано отразить информацию из указанных учетных документов в
представляемой в налоговый орган декларации.
Рассмотрим книги учета продаж и покупок, а так же налоговую декларацию
по НДС ООО «СХП «Орловское» за 1 квартал 2017 года.
При расчете НДС за 1 квартал 2017 года из книг покупок и продаж
необходимо взять данные по операциям, производимым до 01.04.2017 года, хотя
налоговая декларация должна быть 89 представлена не позднее 25 числа месяца,
следующего за истекшим отчетным 87 периодом.
По 1 данным указанных учетных документов за 1 квартал 2017 года
анализируемая организация произвела реализовала товаров (работ, услуг) на
территории РФ, в 118 том числе при 34 передаче для собственных нужд 66 на общую сумму
1182 тыс.руб., облагаемую по ставке 18% и на сумму 13210 тыс.руб., облагаемую
по ставке 10%. Таким образом, сумма НДС к уплате по указанным операциям
составила:
НДС1 = 1182 тыс.руб. * 18% = 213 тыс.руб. 68
НДС2 = 13210 тыс.руб. * 10% = 1321 тыс.руб. 68
НДСобщ = 213 тыс.руб. + 1321 тыс.руб. = 1534 тыс.руб. 58 всего по указанным
операциям.
Сумма полученной 67 оплаты в счет предстоящих поставок товаров
(выполнения работ, оказания услуг) и передачи имущественных прав составила в 57
рассматриваемом отчетном периоде 17753 тыс.руб. 18 Из данной суммы
начисленный НДС составил 1614 тыс.руб. и НДС, подлежащий восстановлению
составил 17 тыс.руб.
Таким образом, общая сумма налога, начисленная с учетом
восстановленных сумм, за 1 квартал 2017 года составила: 1
НДС = 1534 тыс.руб. + 1614 тыс.руб. + 17 тыс.руб.= 3164 68 тыс.руб. 58
Рассчитывая НДС, крайне важным является обоснованность принимаемых к
вычету сумм налога. При этом, для расчета вычетов в декларации существует
56
отдельные строки с разбивкой по причинам применения того или иного вычета.
Так, за 1 квартал 2017 года ООО «СХП «Орловское» к вычету
рассчитываются следующие суммы НДС. 27
Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении
товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской
Федерации, 6 подлежащая вычету 67 составила 1594 тыс.руб. 1 Сумма налога,
предъявленная налогоплательщику - покупателю при перечислении суммы
оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения
работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежащая вычету у
покупателя 60 составила за период 646 тыс.руб. Cумма налога, 27 уплаченная
налогоплательщиком налоговым органам 85 при ввозе товаров на территорию
Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией, с 5
территории государств - членов Таможенного союза 55 составила за период 0,2
тыс.руб. Сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты,
подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров
(выполнения работ, оказания услуг) 60 составила 193 1 тыс.руб.
Таким образом, 80 общая сумма НДС, подлежащая налоговому вычету в 1
квартале 2017 года составила: 1
НДСвыч = 1594 тыс.руб. + 646 тыс.руб. + 0,2 тыс.руб. + 193 тыс.руб. = 2433
тыс.руб.
Сумма 90 НДС подлежащая уплате в бюджет рассчитывается как 83 разность
между суммой НДС 83 начисленного и суммой НДС, подлежащей 83 вычету.
НДС = 3164 68 тыс.руб. – 2433 тыс.руб. = 731 тыс.руб.
Таким образом, 98 за 1 квартал 2017 года ООО « 34 СХП «Орловское» должно
уплатить в государственный бюджет налога на добавленную стоимость на 80 общую
сумму 731 тыс.руб. 80
Отметим, что налоговая декларация с данными начислениями должна быть
подана в налоговый орган не позднее 25.04.2017 15 года. По данным
налогоплательщика, указанная отчетность была представлена в последний день
57
срока для ее подачи.
Считаем, что сдача отчетности в крайних сроках не рекомендуется, ввиду
того, что при электронной ее передаче возможны какие-либо сбои в работе
телекоммуникационных систем. При этом, за нарушение срока сдачи отчетности
НК РФ предусмотрены штрафные санкции в размере 1 т.р. за несвоевременную
сдачу плюс процент от суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.
Рекомендуем налогоплательщику направлять отчетность в более ранние сроки, т.к.
на ее составление после истечения отчетного периода дается весьма
продолжительный срок.
Касаемо уплаты, то НДС за 1 квартал может быть уплачен
налогоплательщиком во всей сумме начисленного к уплате НДС за квартал, либо
авансовыми платежами в трех равных частях от сумм к уплате в течении трех
последующих месяцев. Таким образом, ООО «СХП «Орловское» должно уплатить
НДС за 1 квартал 2017 года следующим образом: 731 тыс.руб/3 = 244 тыс.руб. 88
До 25.04.2017 27 года 244 88 тыс.руб.
До 25.05.2017 27 года 244 88 тыс.руб.
До 25.06.2017 27 года 243 тыс.руб. 88
По такой же схеме будут уплачиваться авансовые платежи за следующие
налоговые периоды.
Стоит отметить, что при заполнение отчетности по НДС за полугодие, 9
месяцев и год в целом, из суммы начисленного НДС для получения НДС к уплате
будет вычитаться сумма авансовых платежей, по которым ранее уже
предоставлялась налоговая отчетность.
Если рассматривать ретроспективу начисления и уплаты НДС в ООО «СХП
«Орловское», то отметим, что за 1 квартал 2016 года НДС к уплате составил в
общей сумме 658 тыс.руб., за второй квартал данное значение составило 708
тыс.руб. (за вычетом авансовых платежей за 1 квартал), за 3 квартал НДС к уплате
начислен в размере 877 тыс.руб., а за 4 квартал 2016 года 856 тыс.руб. Итого за
2016 год рассматриваемая организация заплатила НДС на сумму 3099 тыс.руб.
58
Рисунок 3 – НДС, подлежащий уплате ООО «СХП «Орловское»
Из приведенного рисунка мы видим, что в 1 квартале 2017 года НДС к
уплате составил больше, чем соответствующий показатель за 1 квартал 2017 года.
Если же рассматривать НДС, начисленный к уплате в течение всех
рассматриваемых периодов, то он увеличивается во второй половине календарного
года. Данный факт связан, прежде всего, с сезонностью осуществляемых
юридическим лицом работ. Т.е., к примеру, деятельность, связанная с
растениеводством в полной мере может реализоваться после сбора и обработки
культур, что выпадает на 3 и 4 квартал 2016 года.
Если рассматривать структуру НДС за 2016 год, то здесь можно привести
следующие данные. Если за 1 квартал 2017 года сумма НДС исчисленного
составила 3164 тыс.руб., а 1 сумма к вычету составила 2433 тыс.руб., 1 то в 2016 году
данные показатели имеют следующие значения:
НДСнач01.16 = 2980 тыс.руб.
НДСвыч01.16 = 2322 тыс.руб.
Итого НДС01.16 = 658 тыс.руб.
НДСнач02.16 = 3102 тыс.руб.
НДСвыч02.16 = 2394 тыс.руб.
59
Итого НДС02.16 = 708 тыс.руб.
НДСнач03.16 = 3342 тыс.руб.
НДСвыч03.16 = 2465 тыс.руб.
Итого НДС03.16 = 877 тыс.руб.
НДСнач04.16 = 3289 тыс.руб.
НДСвыч04.16 = 2433 тыс.руб.
Итого НДС04.16 = 856 тыс.руб.
Рисунок 4 – Динамика НДС к начислению и к вычету ООО «СХП
«Орловское»
По приведенного рисунка установим, что в большей мере колебания
показателей в структуре НДС происходят за счет именно НДС к начислению,
тогда как НДС, подлежащий вычету, находится на протяжении всех
анализируемых периодов примерно на одном уровне. Изменения в НДС,
подлежащем начислению, соответствует изменениям в НДС, подлежащем уплате,
т.е. приходится приблизительно в большей мере на 3 квартал 2016 года. Данный
факт целесообразно было бы связать так же с сезонностью выполняемых
предприятием работ. При этом, если сравнивать соответствующие периоды первых
60
кварталов 2017 и 2016 годов, то здесь следует отметить, что НДС, начисленный в
1 квартале 2016 года меньше суммы НДС, подлежащего начислению в 1 квартале
2017 года. Считаем, что выводы, приведенные выше о сезонности работ и
повышение уровня НДС 2017 году по сравнению с аналогичным периодом 2017
года необходимо учитывать при налоговом планировании и прогнозировании.
АНАЛИЗ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ
И ПРОГНОЗИРОВАНИЯ НДС НА ООО «СХП «ОРЛОВСКОЕ»
3.1 Анализ системы налогового планирования и прогнозирования на ООО
«СХП «Орловское»
ООО «СХП «Орловское» в настоящий момент находится на традиционной
системе налогообложения. До 2015 года данное предприятие применяло
специальный налоговый режим в 90 форме Единого сельскохозяйственного налога, 90
при котором 90 оно освобождалось от уплаты ряда налогов, в том числе и от уплаты
налога на 6 добавленную стоимость. С одной стороны применение данного режима
могло благотворно сказаться на финансовом состоянии предприятия с позиции
оптимизации налогообложения, а так же выразиться в простоте ведения
бухгалтерского и налогового учета. Однако, при этом, предприятие не
освобождалось от обязанности уплаты НДС как налогового агента. Кроме того, у
рассматриваемого сельхозпредприятия в рамках применения ЕСХН отсутствует
возможность возмещения входного налога на добавленную стоимость. При
расширении своей деятельности и увеличении оборота рассматриваемая
организация утратила право на применение специального налогового режима в
виде ЕСХН.
При переходе с ЕСХН на традиционную систему налогообложения у
юридического лица возрастает потребность в налоговом планировании и
прогнозировании, а так же возрастает и сложность применения данных
механизмов с целью оптимизации налогообложения.
С точки зрения рассмотренных в предыдущей главе этапов налогового
61
планирования можно определить, что этапы выбора организационно-правовой
формы и видов осуществления деятельности предприятием уже пройдены.
Однако, отметим, что выбор ведения деятельности в отрасли сельского хозяйства
является экономически выгодным с точки зрения оказания разного вида
поддержки со стороны государства.
В предыдущей главе выпускной работы было установлено, что учетная
политика для целей налогообложения добавленной стоимости может изменяться
не чаще одного раза в год. В связи с этим предприятию необходимо крайне четко
анализировать последствия принятия тех или иных элементов учетной политики,
так как на основании этих изменений будет формироваться НДС на протяжении
всего следующего календарного года. ООО «СХП «Орловское» последние
изменения в учетную политику были внесены с 01.01.2017 года. Анализируя
учетную политику рассматриваемого предприятия с точки зрения налогового
планирования НДС можно определить, что данным юридическим лицом четко
определены и разработаны в соответствии с законодательством РФ регистры
бухгалтерского учета и первичные учетные документы, в связи с чем
бухгалтерская служба в полной мере может отразить все реквизиты операций,
необходимых при расчете НДС к начислению, а так же подтверждению НДС,
подлежащего вычету.
Еще одним важным элементом учетной политики с точки зрения
налогообложения добавленной стоимости выступает внесение исправлений в
документацию. ООО «СХП «Орловское» определяет, что исправлению подлежат
ошибки, составляющие более 5% от общей суммы операции. Считаем, что
возможное при этом искажение может отрицательно отразиться на определении
конечных сумм налога к уплате, что будет выявлено при проведении выездной
налоговой проверки с рядом неблагоприятных последствий для предприятия.
Более оптимальным было бы внесение исправлений, если сумма искажения
составляет более 1%.
Для целей налогообложения добавленной стоимости в связи с 27 различными 69
62
налоговыми ставками 69 по НДС 42 необходимо определить ведение раздельного учета
по операциям, облагаемым по различным ставкам. При этом, в учетной политике
ООО «СХП «Орловское» определено только отдельный учет в растениеводстве,
что не в полной мере соответствует эффективному налогообложению добавленной
стоимости. Так же в налоговой политике указанного юридического лица не
определен порядок раздельного учета по операциям, облагаемым и не облагаемым
НДС, с 103 целью четкого разграничения и учета сумм входного НДС.
ООО «СХП «Орловское» осуществляет свою деятельность довольно давно
и сейчас с точки зрения налогового планирования у него остается возможность
планировать налог на добавленную стоимость с точки зрения анализа
предстоящих сделок, как закупок, так и продаж, исходя из устанавливаемой
стоимости объектов сделок. Так же в рамках осуществления сельскохозяйственной
деятельности рассматриваемое юридическое лицо оценивает, что отдельные
операции для указанных категорий организаций подлежат льготному
налогообложению, в том числе применения пониженной налоговой ставки в
размере 0%.
Одним из этапов налогового планирования некоторые авторы называют
оценка возможных рисков от уклонения от уплаты налогов, а так же применение
нелегальных схем ухода от налогообложения. ООО «СХП «Орловское» в своей
деятельности незаконных схем ухода от налогообложения не применяет. Однако,
случаются ситуации, при которых рассматриваемое предприятие нарушает сроки
уплаты НДС или уплачивает налог не в полном объеме.
Нарушение сроков уплаты НДС не ведет к каким-либо благоприятным
последствиям, так как в конечном итоге с организации суммы налога, подлежащие
к уплате, будут взысканы в принудительном порядке, что приведет к ряду
неблагоприятных последствий для организации. К примеру, ООО «СХП
«Орловское» в сентябре 2016 года уплатило из общей сумме НДС, подлежащего
уплате в качестве последнего авансового платежа за 2 квартал 2016 в срок до
25.09.2016г. из общей суммы 236 тыс.руб. (1/3 от 708 тыс.руб.) только НДС на
63
сумму 136 тыс.руб., не доплатив тем самым налога на 100 тыс.руб. При этом
налоговым органом были применены методы принудительного взыскания в виде
направления на расчетный счет организации инкассовых поручений с
одновременным приостановлением расходных операций по счетам. Отсутствие на
расчетном счете организации денежных средств повлекло к направлению
постановления о взыскании задолженности за счет имущества в службу судебных
приставов. Не оплатив данную задолженности в срок, указанный для
добровольной оплаты в постановлении о возбуждении исполнительного
производства повлекло ко взысканию кроме причитающегося к уплате НДС в
размере 100 тыс.руб. дополнительного исполнительского сбора в размере 7% от
суммы долга. Так же за каждый день просрочки платежа на образовавшуюся
задолженность были начислены пени. Приостановление же операций по счетам
повлекло ряд нарушений обязательств организации перед иными кредиторами.
Таким образом, подобные нарушения налогового законодательства повлекли за
собой ряд неблагоприятных последствий для организации. В последующем ООО
«СХП «Орловское» отказалось от применения подобных механизмов незаконной
налоговой оптимизации, т.к. на практике это обернулось в противоположную
сторону самой сути налогового планирования. В последующем рассматриваемая
организация стала планировать свои расходы таким образом, что бы денежных
средств предприятия хватило на уплату причитающихся налогов, заранее
закладывая налоговые платежи в предстоящий бюджет.
При осуществлении налогового планирования и прогнозирования НДС
предприятие может определить такой показатель, как налоговая нагрузка, на
основании которого оно в последующем может принимать те или иные
управленческие решения.1 Расчет налоговой нагрузки необходимо применять так
же в целях анализа результатов своей работы, оценки рисков проведения
налоговых проверок и прогнозов дальнейшей деятельности.
Существует два способа определения налоговой нагрузки по НДС:
1-й способ:
64
ННндс = Нндс / НБрф * 100,
где: ННндс — налоговая нагрузка по НДС;
Нндс — НДС, начисленный к уплате по декларации;
НБрф — налоговая база, определенная по данным раздела 3 декларации по
НДС (рынок РФ).
2-й способ:
ННндс = Нндс / НБобщ * 100,
где: ННндс — налоговая нагрузка по НДС;
Нндс — НДС, начисленный к уплате по декларации;
НБобщ — налоговая база, определенная как сумма налоговых баз,
отраженных в разделах 3 и 4 декларации по НДС (рынок РФ плюс экспорт).1
Таким образом, определим налоговую нагрузку по НДС для ООО «СХП
«Орловское» за 1 квартал 2017 года, используя первый способ определения
налоговой нагрузки.
ННндс = 731/32145 * 100 = 2%
Отметим, что для сельскохозяйственных предприятий «безопасная» с точки
зрения налогового контроля налоговая нагрузка должна быть на уровне не ниже
3,5%. Данный показатель установлен Приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-306/[email protected] (ред. от 10.05.2012) "Об утверждении Концепции системы планирования
выездных налоговых проверок". 141
Таким образом, рассматривая полученный показатель налоговой нагрузки в
рамках налогового планирования, можно сделать вывод, что для данного
предприятия имеется возможность применения в отношении него каких-либо мер
налогового контроля. С экономической же точки зрения низкая налоговая
нагрузка, если она достигнута в рамках соблюдения налогового и иного
законодательства, может свидетельствовать о положительных сторонах
применения оптимизации налогообложения.
Еще одни этапом налогового планирования некоторые авторы выделяют
знание и понимание законодательства в области налогообложения. В рамках
65
реализации данного этапа на ООО «СХП «Орловское» можно выделить
постоянное отслеживание изменений налогового законодательства, в том числе
касаемо налога на добавленную стоимость. Кроме того, сотрудники, отвечающие
за ведение бухгалтерского и налогового учета, периодически посещают курсы
повышения квалификации, что способствует недопущению каких либо нарушений
и правомерному осуществлению деятельности. Данный факт кроме выявления
новых законных способов оптимизации налогообложения позволяет избежать
дополнительных обременений в виде пеней и штрафных санкций. К тому же, в
данное время налоговыми органами часто практикуется применение в отношении
руководящего состава юридических лиц мер административной, а в некоторых
случаях, и уголовной ответственности.
Суть налогового прогнозирования заключается в том, что бы предприятие на
перспективу могло определить, какую сумму денежных средств необходимо будет
изъять из собственного бюджета на уплату налога на добавленную стоимость.1 На
рассматриваемом мною предприятии налоговое прогнозирование сводится к тому,
что производится обычного вида сравнение показателей по НДС прошлых
периодов и их анализ с позиции времени образования и осуществления тех или
иных планируемых сделок.
Если рассматривать данные о начисленном НДС, НДС к вычету и к уплате,
приведенные выше, то уже было установлено, что большую сумму НДС
предприятие уплачивает в 3 квартале и чуть меньше в 4 квартале. На 1 и 2
квартала сумма НДС к уплате выходит значительно ниже. Данный факт связан с
сезонностью некоторых видов сельскохозяйственной деятельности и в, первую
очередь, должно учитываться при налоговом прогнозировании и закладывании
приблизительных сумм, предстоящих к уплате в указанных периодах. Если же
учесть, что НДС к уплате в 1 квартале 2017 года был выше аналогичного
показателя в 1 квартале 2016 года, то предприятию необходимо иметь в виду, что
приблизительно в таком же соотношении может увеличиться сумма НДС к уплате
на последующие кварталы 2017 года по сравнению с показателями 2016 года. К
66
примеру, можно спрогнозировать следующие показатели на 2, 3 и 4 кварталы 2017
года.
Прирост1кв. = 731 тыс.руб. – 658 тыс.руб. = 73 тыс.руб. 64
Прирост1кв. = 73 * 100/658 тыс.руб. = 11%
Если 64 показатель 1 квартала 2017 года по сравнению с 1 кварталом 2016
увеличился на 11%, соответственно можно спрогнозировать увеличение по
последующим кварталам приблизительно в том же размере, если в
прогнозируемых периодах не ожидается каких-либо особых условий или
операций в юридическом лице.
ПрогнозНДС2кв = 708 тыс.руб. + (708 тыс.руб. * 11%) = 786 тыс.руб. 58
ПрогнозНДС3кв = 877 тыс.руб. + (877 тыс.руб. * 11%) = 973 тыс.руб. 58
ПрогнозНДС4кв = 856 тыс.руб. + (856 тыс.руб. * 11%) = 950 тыс.руб. 58
Из этого следует, что предприятию необходимо иметь в виду, что сумма
НДС к уплате в прогнозируемых периодах может увеличиться в рамках
рассчитанных показателях. Однако, прогнозируя подобный показатель,
предприятию следует учитывать ряд внешних и внутренних факторов, а так же
принятие тех или иных планируемых управленческих решений.
Таким образом, анализ системы налогового планирования и
прогнозирования в целях оптимизации налога на добавленную стоимость в ООО
«СХП «Орловское», приводит нас к следующим выводам. Налоговое
планирование на этапе образования организации в виде выбора видов его
деятельности является обоснованным в связи с тем, что в настоящее время в
нашей стране осуществляется разного рода поддержка субъектов аграрного
комплекса. Сельскохозяйственным предприятиям предоставляется ряд льгот по
НДС, в том числе возможность применение нулевой налоговой ставки. Так же
данной отрасли предоставляется право на применение специального налогового
режима, что значительно упрощает ведение деятельности и может служить
довольно значимому снижению налогового бремени.
В рамках анализа учетной политики предприятия с позиции
67
налогообложения НДС установлено, что в данном документе имеются некоторые
пробелы и вопросы, требующие регламентации, которые были упущены из
внимания ее составителями.
С точки зрения применения незаконных схем уклонения от
налогообложения, то ООО «СХП «Орловское» в своей деятельности подобные
методы «оптимизации» не применяет. В ходе анализа нарушения налогового
законодательства был установлен факт несвоевременной уплаты НДС, что
привело к ряду негативных последствий и в последующем подобные случаи были
исключены.
Анализ налоговой нагрузки по НДС показал, что данный показатель
находится на уровне чуть ниже показателя, рекомендованного ФНС России.
Данный факт может привести к риску проведения в отношении данного
плательщика выездной налоговой проверки и иных методов налогового контроля.
Однако, низкая налоговая нагрузка означает в том числе и эффективность
применения методов налоговой оптимизации.
В рамках налогового прогнозирования на исследуемом предприятии было
выявлено недостаточное использование известных его форм и методов. Однако,
простейшее сравнительное прогнозирование на предприятии все же присутствует,
что позволяет заложить в бюджет расходы на налогообложение некоторые
примерные суммы обязательных платежей.
3.2 Основные проблемы организации налогообложения на ООО «СХП
«Орловское»
В современных реалиях особого внимания к развитию аграрного сектора
экономики, налогообложение сельского хозяйства имеет особое значение с точки
зрения поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей.
Отметим, что с данной позиции сельскохозяйственная отрасль подвергается
постоянному вмешательству государства, которое проявляется в разработке
специального налогового режима, применении разного рода льгот по некоторым
68
налогам. Система налогообложения в виде ЕСХН, хоть по своей сути и является
льготной, однако не гарантирует решения всех вопросов, возникающих в процессе
деятельности 25 сельскохозяйственной организации, в том числе и ООО «СХП
«Орловское». В плане того, что государство чаще всего на первый план ставит
реализацию налогообложения в ракурсе его фискальной функции, то
регулирующая функция чаще всего становится для него второстепенной.
Налоговые механизмы, призванные стимулировать инвестиционную и прочую
сотрудническую деятельность в сельскохозяйственном секторе, отработаны
недостаточно, что приводит к возникновению в данной отрасли целого ряда
проблем. 25
Отметим, что с позиции того, что отрасль сельского хозяйства имеет ряд
присущих только ей особенностей, данный факт необходимо учитывать при
разработке системы налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей. К 25 примеру, на эффективность результатов осуществления
деятельности аграрного сектора оказывает его зависимость от климатических
условий, уровня плодородности земли в местности, сезонность производства,
уровень доходности, нерегулярность поступления денежных средств и 25 других
объективных факторов.1 Все это необходимо учитывать при разработке системы
налогообложения 25 сельскохозяйственных товаропроизводителей. В связи с 25
вышеизложенным, предоставляется необходимым определения ряда проблем в
области организации налогообложения в целом в изучаемой сфере и для ООО
«СХП «Орловское» в том числе.
Первоочередным недостатком разработанного режима в виде ЕСХН
выступает ограничение в его применении, что на собственном опыте испытало
ООО «СХП «Орловское», «слетев» с данного режима. Напомним, что в
соответствии со статьей 346.2 НК РФ ООО «СХП «Орловское» вправе перейти на
применение ЕСХН 65 только в случае, если по итогам работы за календарный год,
предшествующий году, в котором 65 юридическое лицо подает заявление о переходе
на уплату ЕСХН, доход от реализации сельскохозяйственной продукции составил 65
69
не менее 70% 65 от общего реализационного дохода. Согласно данному критерию,
ООО «СХП «Орловское» и иные подобные категории юридических лиц, начиная
свою деятельность, обязаны применять традиционную систему налогообложения.
Это обусловлено тем, что только начиная свою деятельность, указанные категории
налогоплательщиков не имеют никакой выручки, а тем более не превышают
указанный 70-и процентный предел.
Касаемо налога на прибыль в сельскохозяйственной организации,
рассмотрим следующее. Если ООО «СХП «Орловское» в первый год своей
деятельности не 65 имеет права применять ЕСХН, то 65 оно вынуждено применять
общий режим налогообложения. Для сельскохозяйственных
товаропроизводителей, применяющих 29 традиционную систему налогообложения, в
настоящее время не предусмотрено налоговой льготы по налогу на прибыль
организаций, 36 тогда как в предыдущие годы для данных категорий
налогоплательщиков была предусмотрена пониженная ставка по данному налогу.
Считаем, что в условиях невозможности применения ЕСХН, экономическая
обоснованность применения в отношении ООО «СХП «Орловское» общей ставки
по налогу на прибыль отсутствует. В связи с этим, возникает необходимость
разработки предложений либо по снижению критерия перехода на ЕСХН, либо в
значительном понижении ставки по налогу на прибыль для данных категорий
юридических лиц.
Что касается налога на добавленную стоимость, приведем следующее.
Напомним, что организации, находящиеся на спецрежиме в виде ЕСХН
освобождены от уплаты НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при
ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также
уплачиваемого 65 налоговыми агентами. Однако отмена НДС не всегда является
положительным моментом. 65 Применение ЕСХН и при этом утрата права
возмещения НДС из бюджета, приводят к тому, что приобретение основных
средств 65 обходилось ООО «СХП «Орловское» на 18% дороже, по сравнению с
плательщиками, использующими 65 традиционную систему налогообложения. При 65
70
применении общего режима налогообложения такие организации имеют к зачету
НДС по закупаемым товарам по ставке, как правило, 18%, а ставка НДС по
реализуемой продукции составляет 10%. При ЕСХН данная положительная
разница при уплате налога исчезнет. Таким образом, возникает необходимость
решения и данной проблемы. 65
По налогу на имущество НК РФ не предусматривает каких – либо
федеральных льгот для 29 ООО «СХП «Орловское». Однако, на региональном уровне
данные льготы могут быть предоставлены. Так, в Орловской области ООО «СХП
«Орловское», находясь на традиционной системе налогообложения, уплачивает
налог на имущество организаций по ставке 1,1%. Данная пониженная ставка,
предоставляемая региональным законодательством Орловской области находится
на порядок выше налоговых льгот для сельскохозяйственных организаций,
установленных во многих других регионах.
На земельный налог как таковой льготы для ООО «СХП «Орловское» на
федеральном уровне так же не предусмотрено. Однако, законодательством
Орловской области предусмотрено применение пониженной ставки по земельному
налогу в размере от 0,1% до 0,3% в среднем по области. Для
сельскохозяйственных товаропроизводителей предусмотрены льготы по
транспортному налогу, как на федеральном, так и на региональном уровнях. 25
Еще одним общим недостатком применения ЕСХН считаем обязанность
ООО «СХП «Орловское» и иных сельхозпроизводителей вести бухгалтерский учет
в общеустановленном порядке. Приказ Минсельхоза России от 6 июня 2003 года 29
No792 устанавливает для сельскохозяйственных организаций, перешедших на
уплату ЕСХН, рекомендации по ведению бухгалтерского учета. 65 Приказом
Минсельхоза России от 16 мая 2003 года 29 No750 разработаны специальные
первичные учетные документы 29 для сельхозтоваропроизводителей. Это в первую
очередь связано с тем, что юридические лица и индивидуальные
предприниматели, являющиеся 65 плательщиками ЕСХН, не освобождаются от
исполнения предусмотренных НК РФ обязанностей налоговых агентов. 29
71
Еще одной проблемой сельскохозяйственных товаропроизводителей, на наш
взгляд, является отсутствие какого – либо учета специфических особенностей
данной отрасли, к которым, как уже упоминалось выше, относятся 29 климатические
условия, уровень плодородия почв и 65 иные факторы. Существование многих
природных экосистем, в том числе степей, поддерживается традиционным
сельскохозяйственным использованием, и его прекращение само по себе
становится угрозой для таких экосистем и отдельных входящих в них видов. При
разработке налогового законодательства в сельскохозяйственной отрасли 65 на наш
взгляд, 29 имеется необходимость учета специфических особенностей данной
отрасли с 29 целью ее поддержки в условиях, затрудняющих производство.1
В связи с приведенным выше, считаем необходимым разработать
соответствующую региональную налоговую политику с учетом особенностей
аграрного производства в отдельных субъектах РФ, которая будет направлена на
налоговое стимулирование инвестиций в этот сектор экономики. Кроме того,
необходима разработка упрощенного поряда ведения бухгалтерского учета,
установление 29 льготного налогового периода по ряду налогов в соответствии с
производственным циклом, 29 разработка ставок НДС и налога на прибыль в
сельскохозяйственном производстве.
На наш взгляд, причинами нестабильного финансового положения в
сельскохозяйственной отрасли являются не только экономические факторы и не
эффективная государственная политика на макроэкономическом уровне, но и
недостаточный учет субъектами Российской Федерации региональных
особенностей аграрного сектора при разработке направлений стимулирования
развития сельскохозяйственных товаропроизводителей.
Так, например, в 29 Орловской области, в целях поддержания
сельскохозяйственных товаропроизводителей было принято Постановление
Правительства Орловской области от 27 ноября 2012 No 432 «Об утверждении
государственной программы Орловской области « Развитие сельского хозяйства и
регулирование рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия 25
72
в 25 Орловской области» с изменениями от 13.01.2017 года.
В Орловской области, как и в других субъектах РФ, имеют место ряд
проблем в области стимулирования предприятий аграрного сектора. К ним
относятся проблемы стимулирования предприятий малого и среднего бизнеса,
нехватка инвестиций, отсутствует благоприятный деловой и инвестиционный
климат, неконкурентоспособность продукции сельскохозяйственных
товаропроизводителей, и как следствие — вытеснение продукции с внутреннего
рынка. В 29 настоящее время в Орловской области можно наблюдать низкие темпы
модернизации сельскохозяйственной отрасли, обновления основных
производственных фондов, используемых в сельскохозяйственном производстве, 29
преобладают неблагоприятные общие условия функционирования сельского
хозяйства. 29 Кроме того, можно отметить неудовлетворительный уровень развития
рыночной инфраструктуры, затрудняющий доступ сельскохозяйственных
товаропроизводителей к рынкам финансовых, материально-технических и
информационных ресурсов, готовой продукции, дефицит квалифицированных
кадров, вызванный низким уровнем и качеством жизни в сельской местности. 29
Таким образом, необходимо разработать и внедрить мероприятия,
способствующие развитию аграрного сектора экономики путем повышения
конкурентоспособности сельскохозяйственной продукции, создания условий для
развития конкуренции в отрасли, в 25 том числе и с помощью механизмов
налогообложения.
Из приведенного выше, считаем необходимым сделать ряд выводов.
Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей
должна в первую очередь делать акцент не на фискальную функцию, а на
регулирующую и стимулирующую функцию, которая позволит 65 привлекать в
сельское хозяйство денежные средства в целях стимулирования развития 65 данной
отрасли.
В настоящее время возникает необходимость поддержки вновь созданных
сельскохозяйственных организаций. 65 Применяя традиционную систему
73
налогообложения, такие организации несут высокую налоговую нагрузку и при
этом не имеют права перейти на систему налогообложения в виде ЕСХН в 65 связи с
невыполнением установленных критериев. Такое положение будет являться
отрицательным и дестимулирующим фактором в развитии сельскохозяйственной
отрасли.
С точки зрения налогообложения прибыли при применении общего
налогового режима, считаем необходимым продление применения льготы по
налогу на прибыль в размере 0%, действующей с 2004 по 2012 год для вновь
созданных сельскохозяйственных товаропроизводителей, 25 либо разработать
систему иных пониженных ставок.
Одним из направлений решения проблемы НДС может выступать разработка
пониженных ставок НДС для покупателей сельскохозяйственной продукции,
произведенной организациями — плательщиками ЕСХН, а также предоставление
организациям, применяющим общую систему налогообложения, возможности
учитывать «входной» НДС при реализации товаров, работ 25 или услуг,
приобретенных у организаций-плательщиков ЕСХН. 65
Региональным органам власти Орловской области и других субъектов РФ
предоставляется возможным разработать и ввести корректирующий коэффициент
для каждой природной экосистемы, который бы корректировал налогооблагаемую
базу по единому сельскохозяйственному налогу в сторону уменьшения или
увеличения в зависимости от 65 климатической зоны и состава почв. А
сельскохозяйственные организации, применяющие общий режим
налогообложения могли бы корректировать на данный коэффициент
налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. 65 Считаем, что такой коэффициент
отвечал бы принципу справедливого налогообложения и учитывал бы
особенности сельскохозяйственной отрасли.
3.3 65 Совершенствование налогового планирования и прогнозирования с
целью оптимизации налогообложения НДС в ООО «СХП «Орловское»
74
В рамках анализа налогового планирования и прогнозирования налога на
добавленную стоимость в ООО «СХП «Орловское» в предыдущем пункте было
выделено несколько проблем, связанных с организацией деятельности
предприятия, направленной на оптимизацию налогообложения добавленной
стоимости.
Как уже было ранее установлено, при анализе учетной политики
организации, выявлен ряд упущений, влияющих на налогообложение добавленной
стоимости. Во-первых, учетная политика служит определенным инструментом
налогового планирования и позволяет в известных пределах корректировать
налоговые платежи. Во-вторых, она выполняет функцию доведения до сведения
налоговых органов информации, необходимой для осуществления контроля за
правильностью исчисления и уплаты сумм налога. В-третьих, она дает
налогоплательщику возможность систематизировать и закрепить в едином
документе те методы и способы, которые он посчитает необходимым применять
при исчислении налогов в 111 соответствии с НК РФ.1 В рамках совершенствования
механизма налогового планирования по НДС предлагаем внести в учетную
политику рассматриваемого предприятия следующее.
Для удобства применения учетной политики в рамках традиционной
системы налогообложения предлагаем подразделить ее структуру на элементы,
относящиеся к каждому конкретному налогу, в том числе НДС.
Основным элементом, который необходимо закрепить в учетной политике
для исчисления НДС, является момент определения налоговой базы. Кодексом
предусмотрено два варианта:
по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов,
то есть день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
по мере поступления денежных средств, то есть день оплаты
отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
Выбранный вариант нужно утвердить в учетной политике для целей
налогообложения. Если же налогоплательщик не определит в своей учетной 111
75
политике, какой метод он будет использовать, то моментом определения налоговой
базы считается день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг). 111 Оба варианта
имеют свои достоинства и свои недостатки.
Вариант учетной политики «по оплате» позволяет осуществлять налоговые
платежи только по тем операциям, по которым уже поступили денежные средства.
Это крайне важно для небольших организаций с ограниченными оборотными
средствами, в 111 том числе таких как ООО «СХП «Орловское». Кроме того, метод
«по оплате» явно выгоднее за счет того, что он позволяет отсрочить налоговые
платежи и более экономно и рационально распределять денежные средства. 111
Так же в рамках реализации учетной политики для целей оптимизации НДС
необходима организация раздельного учета операций, облагаемых по различным
налоговым ставкам, а 39 так же по налоговой ставке в размере 0%. 6 Для
сельскохозяйственного предприятия это крайне важно, т.к. ему предоставлено
расширенное право на применение налоговых льгот и пониженных налоговых
ставок, а так же, в некоторых случаях, полного освобождения от
налогообложения.
Как уже говорилось выше, рассматриваемое предприятие осуществляет
отдельный учет только по операциям в рамках деятельности в области
растениеводства. Предлагаем внедрение раздельного учета по всем
разноплановым операциям, что приведет к оптимизации налога на добавленную
стоимость, а так же отведет от лишних вопросов со стороны налоговых органов.
С точки зрения применения схем уклонения от уплаты налогов,
противоречащих налоговому законодательству, рекомендуем предприятию
воздержаться от их применения, в виду того, что у налоговых органов имеется
комплекс мер по их выявлению и пресечению. Кроме того, применение подобных
схем, наряду с наложением налоговых санкций, может привести к последствиям
для руководства предприятия вплоть до уголовной ответственности. К тому же,
так или иначе, при выявлении незаконных схем ухода от налогов, причитающиеся
к уплате налоги предприятию, так или иначе, будут начислены и обязательны к
76
уплате.
Наряду с применением незаконных схем ухода от налогов предприятию в
дальнейшем не рекомендуется нарушать сроки уплаты НДС, как и прочих
налогов. Как уже было указано выше, подобные меры так же приведут к
неблагоприятным для налогоплательщика последствиям. Отметим, что при
расчете и анализе НДС было установлено, что налоговая декларация
предоставляется ООО «СХП «Орловское» в последний день, установленный для
отчетности. В последующем рекомендуем предоставлять отчетность заранее, так
как ее предоставление по телекоммуникационным сетям может быть нарушено
каким-либо сбоем, что приведет к нарушению срока подачи отчетности и
начислению в отношении налогоплательщика налоговых санкций.
В рамках анализа налоговой нагрузки было установлено, что по НДС она
находится на уровне более низком установленного ФНС показателя. Как уже было
сказано выше, данный факт свидетельствует о рациональном налогообложении
добавленной стоимости на анализируемом предприятии. Однако, с точки зрения
риска привлечения внимания налоговых органов в рамках реализации ими мер
налогового контроля, рекомендуем предприятию отслеживать данный показатель и
корректировать его в сторону, более близкую показателю, регламентированному
ФНС. С экономической точки зрения, незначительное повышение налоговой
нагрузки до норм, установленных налоговиками, будет меньшей потерей
финансовых средств, нежели привлечение, к примеру, выездной налоговой
проверки. В большинстве случаев, даже в условиях осуществления деятельности в
рамках законодательства РФ, любая выездная проверка оборачивается для
налогоплательщика очень весомыми суммами доначисления налогов, пеней и
наложения штрафов. На практике, самые большие суммы доначислений
приходятся именно на налог на добавленную стоимость.
Отметим, что на рассматриваемом предприятии налоговое планирование и
прогнозирование ведется в пассивном режиме. В целях общего налогового
планирования и прогнозирования, в том числе и по НДС, предлагаем создать
77
налоговый план.
Налоговый план представляет собой заранее разработанная система
мероприятий оперативного, тактического и стратегического уровней,
предусматривающая цели, содержание, сбалансированное взаимодействие
ресурсов, объем, методы, последовательность и сроки выполнения намеченных
налоговых нововведений. 129
Наличие бюджета налогов 58 может дать несколько преимуществ. Во-первых, 58
организация будет иметь представление, сколько налогов оно должно заплатить в
бюджет по итогам каждого из отчетных периодов. В 56 таком случае не будет в
дальнейшем случае уплаты налогов не в полном объеме, как было приведено в
сентябре 2016 года. Так же, налоговую оптимизацию в данном случае можно
проводить заранее. Во-вторых, исходя из данных налогового 58 плана, можно
скорректировать работу с поставщиками и покупателями по системе авансов:
какие-то перечисления отложить, какие-то – ускорить ( 58 если учет будет вестись по
методу «оплаты»). В-третьих, налоговый план позволит оценить затратоемкость
текущей структуры бизнеса и при необходимости заранее изменить финансовые и
товарные потоки для снижения налоговой нагрузки.1 58
Налоговый план, с одной стороны, является неотъемлемой частью
финансового плана (бюджета) предприятия, он должен содержать, в конечном
итоге, график оптимизированных налоговых платежей, которые в финансовом
плане признаются расходами организации. 79 Реализация мероприятий,
закрепленных в налоговом плане должна контролироваться по мере выполнения
предусмотренных шагов и действий. Расхождения между планируемыми и
достигнутыми фактическими результатами подлежат обязательному анализу, на
основании которого выявляются причины возникших несоответствий, после чего в
налоговом плане производятся необходимые корректировки, призванные учесть
негативные 79 моменты в будущем. 54
При составлении налогового плана или прогноза по НДС рекомендуем
предприятию обратить внимание на следующие моменты. 58
78 58
Необходимо определить:
планируется ли перемещение товаров через таможенную границу РФ;
реализуются ли товары (работы, услуги), имеющие налоговые ставки,
отличные от 18 процентов;
планируется ли осуществление предпринимательской деятельности в
интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских
договоров;
планируется ли приобретение на территории РФ товаров (работ, услуг)
у налогоплательщиков, которыми являются иностранные лица, не состоящие на
учете в налоговых органах. 58
Приведенные операции имеют свои особенности в расчете НДС, которые
считаем необходимым учитывать при составлении прогноза. К примеру, к таким
особенностям можно отнести то, что при применении тех или иных таможенных
режимов НДС уплачивается в полном объеме либо налогоплательщик
освобождается от уплаты данного налога полностью или частично.
При вывозе товаров с таможенной территории РФ в таможенном режиме
экспорта, а также при помещении в таможенный режим таможенного склада для
дальнейшего экспорта, при перемещении товара под таможенный режим
свободной таможенной зоны, в таможенном режиме перемещения припасов налог
не уплачивается. 58
Расчет налоговой базы НДС предприятия зависит от особенностей
реализации произведенных им или произведенных на стороне товаров (работ и
услуг). При этом при применении налогоплательщиком различных налоговых
ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ,
услуг). 58
При осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого
лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров
налоговая база определяется как сумма дохода, полученная в виде вознаграждений
при исполнении любого из этих договоров. 58
79 58
Если же налогоплательщиками, реализующими товары (работы, услуги) на
территории РФ, являются иностранные лица, не состоящие на учете в налоговых
органах, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации с учетом
налога по каждой операции реализации товаров на территории РФ. При этом
налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные
предприниматели, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у
указанных иностранных лиц. Они обязаны исчислить, удержать и уплатить в
бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют они
обязанности налогоплательщика или нет.1 58
Таким образом, для определения прогноза начисления НДС по периодам
рассматривают соответствующие инвестиционные планы и статьи бюджета по
указанным периодам: реализацию с разбивкой по видам, себестоимость, статьи
расходов с целью выявления отвечающих указанным выше условиям для
правильного учета их в расчетной налоговой базе. В данном случае прогноз
исчисления налога с частичной оплаты в счет предстоящих поставок не
составляется ввиду непредсказуемости таких платежей, хотя при расчете
фактической базы по НДС такие платежи учитываются.
Далее на основе сделанных расчетов составляется прогноз начислений НДС
по периодам. Законодательством налоговый период для налогоплательщиков и
налоговых агентов устанавливается равным кварталу. Для целей налогового
планирования предприятие может выбрать период, равный месяцу. Для удобства
представления составляется таблица начисленного налога с помесячной
разбивкой. Ее необходимо скорректировать на величину планируемых налоговых
вычетов по НДС. В 58 итоге получаем начисленный НДС, который предприятие
планирует уплатить в течение года. 58
Такое динамичное планирование достаточно трудоемко, 58 однако, оно
позволяет проследить взаимосвязь изменения активности 21 организации и ее
налогового бремени.
В 58 связи с трудоемкостью вышеуказанного процесса налогового
80
планирования и прогнозирования, предлагаем ООО «СХП «Орловское» создать в
своей структуре соответствующие должности в рамках реализации своих функций
планового отдела, либо ввести данные должности в состав бухгалтерии. Считаем,
что затраты на содержание дополнительных штатных единиц эффективно
окупятся оптимизацией налогообложения добавленной стоимости, так как данный
налог является наиболее весомым и обременительным для налогоплательщика.
Таким образом, составление налогового плана по НДС будет в полной мере
соответствовать реализации налогового планирования и прогнозирования в ООО
«СХП «Орловское». Создание данного документа позволит более точно, а не
только методом сравнительного анализа, рассчитать НДС, который необходимо
будет оплатить в последующих периодах, а так же предоставит возможность
заранее его скорректировать в рамках действующего налогового законодательства.
Из вышеизложенного сделаем вывод, что в настоящее время налоговое
планирование и прогнозирование в ООО «СХП «Орловское» развито крайне слабо
и осуществляется лишь опосредованно в рамках составления и анализа текущей
отчетности. Предложенные в данной выпускной квалификационной работе пути
совершенствования налогового планирования и прогнозирования будут
способствовать оптимизации как текущего налогообложения добавленной
стоимости, так и на перспективу.
81
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В условиях особой значимости налоговых платежей для осуществления
государством его деятельности особое место в налоговой системе отводится
налогу на добавленную стоимость. Его значимость определяется в первую очередь
объемами поступлений, а так же сложностью и многогранностью данного налога.
Сельскохозяйственная деятельность на современном этапе экономического
развития Российской Федерации 145 является одним из приоритетных направлений,
поддерживаемых и стимулируемых со стороны государства. Анализ налога на
добавленную стоимость в рамках осуществления сельскохозяйственной
деятельности крайне важно с данной позиции и налагаемой на
налогоплательщиков налоговой нагрузки.
Говоря об основных характеристиках НДС, стоит отметить, что данный
налог является федеральным и косвенным по своему формированию.
Отличительными чертами является разграничение операций, облагаемых или не
облагаемых налогом на добавленную стоимость, а так же необходимость ведения
раздельного учета. Особенностью налогообложения добавленной стоимости на
сельскохозяйственных предприятий является возможность предоставления данной
категории налогоплательщиков права на применение специального налогового
режима, а так же расширенный перечень налоговых льгот.
82
В связи со сложностью и тяжестью налогового бремени по налогу на
добавленную стоимость особое значение в целях налоговой оптимизации имеет
осуществление на предприятии налогового планирования и прогнозирования.
Сущность налогового планирования и прогнозирования на
сельскохозяйственном предприятии заключается в использовании всех возможных
способов оптимизации налогообложения добавленной стоимости и организации
наиболее эффективной деятельности.
Налоговое планирование должно начинаться с момента образования
организации через выбор вида деятельности и налогового режима, а так же
разработку учетной политики. Кроме того, налоговое планирование должно
осуществляться на протяжении всего периода экономической деятельности
хозяйствующего субъекта посредством тех или иных 116 маневров.
С целью реализации налогового планирования, 116 существует система этапов
его проведения, рассмотренных в данной выпускной квалификационной работе. С
целью реализации налогового прогнозирования представлены различные методы
его проведения.
Особенностями осуществления налогового планирования и
прогнозирования на сельскохозяйственном предприятии выступает в первую
очередь выбор системы налогообложения: традиционная система или применение
специального налогового режима в виде ЕСХН. Кроме того,
сельскохозяйственному предприятию предоставляется ряд льгот, присущих только
данному виду деятельности, что необходимо учесть при осуществлении
налогового планирования. В связи с приведенным, особое место отводится
формированию учетной политики на сельскохозяйственном предприятии и
составлении бюджета налогов.
Анализируя налогообложение добавленной стоимости на ООО «СХП
«Орловское» определено, что на протяжении анализируемых периодов в течение
2016 года начисление НДС к уплате имеет скачкообразную тенденцию и большее
его значение приходится на 3 и 4 квартал отчетного периода. Кроме того, сумма
83
исчисленного НДС к уплате за 1 квартал 2017 года превышает данный показатель
предыдущего года.
Анализируя структуру исчисленного к уплате НДС за представленные
периоды, определено, что в основном сумма к уплате изменяется за счет
начисленного НДС и в меньшей степени изменяется сумма налоговых вычетов.
С точки зрения общего налогообложения на ООО «Орловское»,
установлено, что основными проблемами в соответствии с категорией данного
юридического лица, является налогообложение добавленной стоимости и
прибыли. Кроме того, у региональных органов власти имеется некоторый
инструментарий, при использовании которого они могут оптимизировать
налогообложение сельскохозяйственных предприятий с целью их поддержки и
развития.
Анализ системы налогового планирования и прогнозирования позволил
выявить ряд факторов, необходимых к совершенствованию с целью наиболее
эффективной оптимизации налогообложения добавленной стоимости. К
проблемным вопросам можно отнести возрастание значения налогового
планирования и прогнозирование в связи с переходом с ЕСХН на традиционную
систему налогообложения, наличие пробелов в учетной политике, допущение
нарушений сроков уплаты НДС, наличие риска проведения выездной налоговой
проверки, низкая степень осуществления налогового прогнозирования.
С целью снижения либо устранения приведенных проблем предприятию
предлагается следующее:
1. С точки зрения формирования учетной политики:
Разработка учетной политики по структурным элементам;
Внесение изменений в учетную политику касаемо исправления
ошибок;
Определение ведения раздельного учета по операциям, являющимся
объектом налогообложения НДС, установления;
Установления метода определения налоговой базы;
84
2. С точки зрения осуществления деятельности:
Отказ от применения незаконных схем ухода от налогообложения,
соблюдение полноты и своевременности уплаты НДС;
Заблаговременное предоставление в налоговые органы форм
бухгалтерской и налоговой отчетности по НДС;
Оптимизация налоговой нагрузки по НДС с целью снижения риска
применения выездной налоговой проверки;
Создание налогового плана по НДС и бюджета налогов;
Создание соответствующей службы, осуществляющей налоговое
планирование и прогнозирование НДС;
Постоянное и углубленное осуществление налогового планирования и
прогнозирования по НДС.
По результатам проведенных в данной выпускной квалификационной работе
исследований установлено, что налоговое планирование и прогнозирование
налога на добавленную стоимость на сельскохозяйственном предприятии является
одним из основных механизмов в рамках снижения налогового бремени. В ходе
анализа деятельности ООО «СХП «Орловское» был выявлен ряд пробелов в
осуществлении налогового планирования и прогнозирования. При этом, считаем,
что применение предприятием приведенных путей совершенствования налогового
планирования и прогнозирования НДС приведет к ряду положительных
экономических и финансовых последствий для налогоплательщика.
85
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от
31.07.1998 56 No 146- ФЗ (ред. от 28.12.2016)// 68 опубликован на Официальном
интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 30.11.2016.
2. « 89 Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от
05.08.2000 25 No 117- ФЗ (ред. от 03.04.2017)// 10 опубликован на Официальном
интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 04.04.2017.
3. 89 Федеральный закон от 08.12.1995 6 No 193- ФЗ (ред. от 03.07.2016) «О 6
сельскохозяйственной кооперации»// опубликован на Официальном интернет-
портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 04.07.2016.
4. 89 Приказ Минсельхоза России от 6 июня 2003 No792 « Об утверждении 61
Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и
калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в
сельскохозяйственных организациях»// 102 документ опубликован не был, начало
действия с 01.01.2004.
5. Приказ Минсельхоза РФ от 16.05.2003 N 750 «Об утверждении
специализированных форм первичной учетной документации»// документ
опубликован не был.
6. Приказ ФНС России от 30.05.2007 25 No ММ-3-06/[email protected] «Об
утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»//
« 25 Экономика и жизнь», N 23, июнь, 2007.
86
7. Приказ ФНС России от 10.05.2012 25 No ММВ-7-2/[email protected] «О внесении
изменений в приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/[email protected] «Об
утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»//
« 25 Финансовая газета», N 22, 31.05.2012.
8. Постановление Правительства Орловской области от 27 ноября 2012
No 432 (ред.от 13.01.2017) «Об утверждении государственной программы
Орловской области « Развитие сельского хозяйства и регулирование рынков
сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия в 25 Орловской области»//
Орловская правда// 15.01.2017, No 2.
9. Акжигитова А.Н. Налоги и налоговое планирование// Учебное
пособие – Пенза// 2008. 398с.
10. Базилевич О.И. Налоги и налогообложение// Инфра-М// 2013. 285с.
11. Барулин С.В. Налоговый менеджмент// Дашков и Ко// 2012. 332с.
12. Васильева М. В. Методология налогового прогнозирования в
рыночной экономике // Экономические и гуманитарные науки// 2010. No9. С.15-20
13. Викторова Н.Г. Налоговое право// Питер// 2007. 355с.
14. Вылкова Е.С. Налоговое планирование. Теория и практика// Юрайт//
2014. 405с.
15. Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за
рубежом// Анкил// 1999. 221с.
16. 25 Доронин Б.А. Единый сельскохозяйственный налог в 2009 году//
Российский налоговый курьер// 2009. No2. С.29-34
17. Зуйков И.С. исчисление и уплата налога на добавленную стоимость//
Налоговый вестник// 2006. No5. С.303-305
18. Иншина Р.С. Возмещение НДС при вывозе товаров в таможенной
процедуре экспорта. Камеральная налоговая проверка. Актуальные вопросы
теории и практики// ИПЦ Маска// 2015. 547с.
19. Карабутов Н.Н.Математические модели прогнозирования налоговых
показателей// Экономика.Налоги.Право// 2013. No6. С.19-24
87
20. Касьянова Г.Ю. НДС для организаций и индивидуальных
предпринимателей// АБАК// 2016. 712с.
21. Касьянова Г.Ю. Учет 2016: Бухгалтерский и налоговый// АБАК// 2016.
458с.
22. Круглова Н. Е. Проблемы налогообложения агрохолдингов России
//Молодой ученый// 2012. No7. С. 90-92
23. Крутякова Т.Л. НДС: практика исчисления и уплаты// Издательство
АйСи// 2017. 472с.
24. Крутякова Т.Л. Учетная политика 2016: бухгалтерская и налоговая//
Издательство АйСи// 2016. 240с.
25. Кузнецова Е.В. Налоговые системы Германии и Испании//Российская
академия естествознания// 2014. 56с.
26. Лапина О.Г. Годовой отчет 2016// ЭКСМО// 2016. 368с.
486
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа