close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

Рыженьких Татьяна Геннадьевна. Управленческий учет и анализ затрат на производство продукции растениеводства (на материалах ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»)

код для вставки
4
АННОТАЦИЯ
Выпускная квалификационная работа на тему «Управленческий учет и анализ затрат
на производство продукции растениеводства» (на материалах ОАО Агрофирма «Ливенское
мясо»)
Год защиты:
2018
Направление:
38.04.01 «Экономика»
Направленность:
«Учет, анализ и контроль»
Студент группы:
3-1Э(М) Рыженьких Т.Г.
Научный руководитель:
к.э.н., доцент Гудков А.А.
Предметом выпускной квалификационной работы выступают теоретикометодические положения, характеризующие поэлементный состав и организационные
особенности управленческого учета и анализа затрат на производство продукции
растениеводства.
Целью выпускной квалификационной работы является рассмотрение
теоретических
основ
и
разработка
практических
рекомендаций
по
совершенствованию управленческого учета и анализа затрат на производство
продукции растениеводства на сельскохозяйственном предприятии.
В работе использовалась совокупность общенаучных (анализ, синтез,
индукция, дедукция, аналогия) методов, системно-структурного и функционального
подходов, современных аналитических методов и технологий. Положения
исследования аргументированы с помощью частнонаучных методов (формальный,
сравнительный, функциональный, конкретизация и др.).
Научная новизна результатов выпускной квалификационной работы
заключается разработке практических рекомендаций по формированию и
эффективной реализации элементов системы управленческого учета и анализа затрат
на производство продукции растениеводства в целях использования ресурсного
потенциала сельскохозяйственной организации.
Практическая значимость заключается в том, что внедрение предложенных
разработок и рекомендаций по организации системы управленческого учета и анализа
на сельскохозяйственном предприятии позволит
повысить определенность и
информационную обоснованность принимаемых управленческих решений.
Результаты выпускной квалификационной работы могут быть допущены к
внедрению в деятельности и использоваться в практике сельскохозяйственных
организаций в части учета и анализа затрат на растениеводство.
Выпускная квалификационная работа состоит из 98 страниц, содержит 20
рисунков, 17 таблиц, 8 приложений.
Ключевые слова: УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ, УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АНАЛИЗ,
РАСТЕНИЕВОДСТВО, СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЕ ПРЕДПРИЯТИЕ, ЗАТРАТЫ,
СЕБЕСТОИМОСТЬ, МСФО, ЦЕНТР ЗАТРАТ, ЦЕНТР ОТВЕТСТВЕННОСТИ.
5
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ .................................................................................................................... 6
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА
ЗАТРАТ ОТРАСЛИ РАСТЕНИЕВОДСТВА ........................................................... 10
1 Сущность, цели, задачи управленческого учета и методы учета
производственных затрат в отрасли растениеводства ......................................... 10
1.2 Отраслевые особенности управленческого учета затрат на производство
продукции растениеводства .................................................................................... 21
1.3 Специфика управленческого анализа и его роль в управлении
производством .......................................................................................................... 27
2 ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ
УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗ ЗАТРАТ В ОАО АГРОФИРМА
«ЛИВЕНСКОЕ МЯСО» .............................................................................................. 34
2.1 Экономическая характеристика и развитие отрасли растениеводства в
России, их влияние на процесс формирования системы управленческого
учета на сельскохозяйственных предприятиях ..................................................... 34
2.2 Система учета затрат на производство продукции растениеводства
в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» ................................................................... 42
2.3 Система калькулирования себестоимости продукции и анализа затрат
сельскохозяйственного предприятия ..................................................................... 49
3 РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА
ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ РАСТЕНИЕВОДСТВА............... 57
3.1 Формирование системы управленческого учета по центрам затрат и
центрам финансовой ответственности в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» . 57
3.2 Методические рекомендации по формированию системы
управленческого учета затрат на производство продукции растениеводства... 65
3.3 Формирование системы справедливой оценки стоимости продукции
растениеводства по требованиям международных стандартов финансовой
отчетности ................................................................................................................. 76
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ........................................................................................................ 85
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ........................................................................................... 87
ПРИЛОЖЕНИЯ
6
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность. Продукция сельскохозяйственного производства, а в
особенности продукция растениеводства, занимает приоритетное место в
обеспечении продовольственной безопасности страны. При этом в условиях
хозяйственной независимости и финансовой самостоятельности значительно
усложнился процесс управления сельскохозяйственным предприятием.
В качестве одного из направлений развития системы управления
финансовым
обеспечением
может
быть
признана
оптимизация
производственных затрат на основе соответствующей информации о затратах
производства. Управленческий учет представляет для этого необходимый
механизм, позволяющий комплексно рассмотреть вопросы планирования,
оперативного контроля и учета отдельных видов деятельности.
Управленческий
представляет
собой
анализ,
как
содержательную
элемент
управленческого
сторону
процесса
учета,
управления
организацией. Он служит инструментом подготовки управляющего решения и
призван обеспечить управленческий аппарат организации информацией,
необходимой для управления и контроля за ее деятельностью, и помогающей
управленческому аппарату в выполнении его функций. В связи с этим
определяется значимость развития элементов управленческого учета на
предприятии, благодаря чему обеспечивается своевременность и точность
поступающей оперативной информации.
Выбор
возрастающей
эффективного
темы
выпускной
актуальностью
управления
и
квалификационной
работы
обусловлен
дискуссионным
характером
проблемы
затратами
на
производство
продукции
растениеводства в рамках управленческого учета, и принятия на его основе
оптимальных управленческих решений.
7
Цель
выпускной
квалификационной
работы
заключается
в
рассмотрении теоретических основ и разработке практических рекомендаций
по совершенствованию управленческого учета и анализа затрат на производство
продукции растениеводства на сельскохозяйственном предприятии.
Для достижения данной цели поставлены следующие задачи:
- рассмотреть сущность, цели, задачи управленческого учета и методы
учета производственных затрат в отрасли растениеводства;
- изучить отраслевые особенности управленческого учета затрат на
производство продукции растениеводства;
- раскрыть специфику управленческого анализа и его роль в управлении
производством;
- провести экономическую характеристику и проанализаировать развитие
отрасли растениеводства в России;
- рассмотреть систему учета затрат на производство продукции
растениеводства в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»;
- изучить систему калькулирования себестоимости продукции и анализа
затрат сельскохозяйственного предприятия;
- предложить формирование системы управленческого учета по центрам
затрат и центрам финансовой ответственности в ОАО Агрофирма «Ливенское
мясо»;
- обосновать возможности внедрения системы управленческого учета
затрат на производство продукции растениеводства в ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо»;
- изучить процесс внедрения системы справедливой оценки стоимости
продукции растениеводства по требованиям международных стандартов
финансовой отчетности.
Предметом
ВКР
выступают
теоретико-методические
положения,
характеризующие поэлементный состав и организационные особенности
управленческого
растениеводства.
учета
и
анализа затрат
на производство
продукции
8
Объектом ВКР выступает финансово-экономическая деятельность в
целом и система учета и анализа затрат на производство продукции
растениеводства ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» в частности.
Теоретическую
и
методологическую
основу
выпускной
квалификационной работы составили действующие принципы, правила и
методологические положения по организации бухгалтерского управленческого
учета на сельскохозяйственном предприятии, а также теоретические и
практические
разработки
отечественных
исследователей
в
области
бухгалтерского управленческого учета и управленческого анализа.
В качестве источников информации выступают нормативно-правовые
акты в области бухгалтерского управленческого учета, различные учебники и
учебные
пособия
по
рассматриваемой
проблеме,
таких
авторов
как
М.А. Вахрушина, Г.М. Лисович. В.Б. Ивашкевич, В.П. Суйц и других, статьи
периодической печати Толикиной Е.И., Огородовой О.В., Гуляева Н.С.,
Закировой А.Р., ресурсы интернет-сети, а также статистические данные по
уровню затрат и себестоимости продукции растениеводства предприятий АПК.
В работе использовалась совокупность общенаучных (анализ, синтез,
индукция,
дедукция,
функционального
технологий.
аналогия)
подходов,
Положения
методов,
современных
исследования
системно-структурного
аналитических
аргументированы
методов
с
и
и
помощью
частнонаучных методов (формальный, сравнительный, функциональный,
конкретизация и др.).
Научная новизна выпускной квалификационной работы заключается
разработке практических рекомендаций по формированию и эффективной
реализации элементов системы управленческого учета и анализа затрат на
производство продукции растениеводства в целях использования ресурсного
потенциала сельскохозяйственной организации.
9
Теоретическое
значение
теоретико-прикладных
исследования
достижений
управленческого учета
в
определяется
области
формирования
и анализа затрат на производство
развитием
системы
продукции
растениеводства.
Практическая
предложенных
значимость
разработок
и
заключается
рекомендаций
в
по
том,
что
организации
внедрение
системы
управленческого учета и анализа затрат на сельскохозяйственном предприятии
позволит
повысить определенность и информационную обоснованность
принимаемых управленческих решений.
Результаты выпускной квалификационной работы могут быть допущены
к
внедрению
в
деятельности
и
использоваться
в
практике
сельскохозяйственных организаций в части учета и анализа затрат на
растениеводство.
10
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА
ЗАТРАТ ОТРАСЛИ РАСТЕНИЕВОДСТВА
1 Сущность, цели, задачи управленческого учета и методы учета
производственных затрат в отрасли растениеводства
В сложившейся экономической ситуацией в стране, характеризующейся
высокой степенью риска и неопределенности, повышением конкуренции среди
сельхозтоваропроизводителей,
конкурентоспособности
одним
из
механизмов
сельскохозяйственной
увеличения
продукции
выступает
разработка и внедрение системы управления затратами. При этом менеджерам
сельскохозяйственных организаций следует выбирать одну из моделей
поведения на рынке: производить и реализовывать продукцию при затратах
ниже чем у конкурентов или производить продукцию, обладающую более
высокими
конкурентными
преимуществами.
Учитывая
существующую
структуру организационно-правовых форм сельскохозяйственных организаций,
можно сделать вывод, что большая их часть выберет первую модель поведения
на рынке, что объясняется низким уровнем доходов основной доли
покупателей.
Сокращение затрат на производство сельскохозяйственной продукции
позволит повысить уровень рентабельности и объем выпуска, что повлечет за
собой увеличение собственных финансовых источников.
Таким
управления
образом,
одним
финансовым
из
направлений
обеспечением
модернизации
выступает
система
системы
сокращения
производственных затрат путем использования специальных информационных
данных о таких затратах. Управленческий учет является механизмом,
позволяющим рассматривать во взаимосвязи вопросы оперативного учета,
планирования и контроля конкретных видов деятельности [28].
В настоящее время не выработано единого подхода к определению
сущности
управленческого
организациях.
учета,
особенно
в
сельскохозяйственных
11
В
Федеральном
законе
«О
бухгалтерском
учете»
№402-ФЗ
от
06.12.2011 г. понятие управленческого учета отсутствует [96].
Понятие категории «управленческий учет» приводится в Методических
рекомендациях
по
калькулирование
бухгалтерскому
себестоимости
учету
затрат
продукции
на
производство
(работ,
услуг)
и
в
сельскохозяйственных организациях, утвержденных приказом Министерства
сельского хозяйства РФ от 6.06.03 г. № 792 (далее – Методические
рекомендации). Согласно п. 47 Методических рекомендаций управленческий
учет – это специализированная система данных о затратах и доходах по
конкретным единицам управления, представленных в разрезе установленных
признаков [60].
В
настоящее
международные
время
стандарты
в
связи
ведения
с
необходимостью
учета
наблюдается
перехода
на
значительное
повышение интереса к управленческому учету со стороны отечественных
ученых и практиков [1, 18].
В связи с этим, рассмотрим основные подходы к определению
управленческого учета, обозначенные отечественными авторами, выделенные в
процессе изучения экономической литературы (табл. 1.1).
Таблица 1.1 – Обзор основных подходов к определению сущности
управленческого учета
Автор
В.Б. Ивашкевич
М.А. Вахрушина
Определение управленческого учета
область знаний и сфера деятельности, связанная с формированием и
использованием экономической информации для управления внутри
хозяйствующего субъекта, цель которой заключается в том, чтобы
помочь менеджерам в принятии экономически обоснованных решений
[31].
система сбора, регистрации и накопления полной и достоверной
плановой, учетной и аналитической информации о хозяйственной
деятельности предприятия и его подразделений с целью создания
универсальной базы данных, необходимой руководству для принятия
экономических решений [15].
12
Окончание таблицы 1.1
Н.П. Кондраков
Л.И. Егорова
Е.Л. Дмитриева,
Н.В. Наумова
И.Г. Малькова
Л.А. Жарикова
В.П. Суйц
установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и
представления информации о хозяйственной деятельности организации
и ее структурных подразделений для осуществления планирования,
контроля и управления этой деятельностью [44].
вид деятельности в рамках одной организации, который обеспечивает
управленческий аппарат организации информацией, используемой для
планирования, управления и контроля за деятельность организации
[26].
направление бухгалтерского учѐта организации, которое обеспечивает
еѐ управленческий аппарат информацией, используемой для
планирования, контроля и оценки деятельности организации в целом, а
также еѐ структурных подразделений [24].
это система сбора и обобщения информации о хозяйственной
деятельности организации с целью принятия управленческих решений
[54].
процесс выявления, измерения, накопления, анализа, переработки и
передачи информации о хозяйственной деятельности предприятия,
используемой для планирования, управления и контроля [27].
самостоятельная система управления предприятием, включающая в
свою структуру все характерные для нее подсистемы: прогнозирование,
планирование, нормирование, бюджетирование, анализ, учет и
контроль [91].
Таким образом, в настоящее время предлагаются различные определения
управленческого учета, которые, по сути, являются схожими по содержанию.
При этом, ряд ученых рассматривают управленческий учет как составную часть
бухгалтерского учета, другие - как отдельную науку. Так, по мнению
Е.И. Толикиной, управленческий учет является неотъемлемой
частью
бухгалтерского учета [94].
Карпова Т.П. утверждает, что управленческий учет представляет собой
самостоятельную область знаний, необходимую каждому, кто занимается
предпринимательством [40].
Подобный разброс мнений объясняется двумя причинами. Во-первых,
управленческий учет, в отличие от бухгалтерского учета, законодательно не
закреплен. Во-вторых, в РФ управленческий учет пока лишь формируется и
используется
не
во
всех
организациях
и
особенно
редко,
в
сельскохозяйственных. Считаем, что управленческий учет более обоснованно
рассматривать как систему, элементами которой выступают: бюджетирование;
учет информации об уже свершившихся фактах; контроль за отклонениями от
13
запланированной величины; анализ, заключающийся в оценке фактических
результатов [2,19].
Определяя понятие «управленческий учет» необходимо выделить
следующие основные его составляющие: цель; задачи; объекты; принципы;
основные функции; соотношение с системой управления; пользователи
информации, подготовленной в системе управленческого учета; взаимосвязь с
системой финансового учета.
Первостепенное значение в теории и практике управленческого учета
уделяется его целям и задачам, играющим немаловажную роль в принятии
управленческих
решений.
Отметим,
что
постановка
целей
и
задач
управленческого учета, как и его сущность, трактуются неоднозначно [23].
Управленческий учет в качестве основной своей цели предусматривает
генерирование учетных данных о текущих затратах для дальнейшего
выявления размера отклонений фактических и нормативных затрат, а также
установления причин таких отклонений [22].
Кондраков Н.П., справедливо отмечает, что в задачи управленческого
учета входит также представление руководителям сельскохозяйственных
организаций фактических и прогнозных данных о финансово-хозяйственной
деятельности организации для целей принятия эффективных управленческих
решений [44].
Важным этапам в достижении целей управленческого учета является
постановка
его
задач.
В
соответствии
с
установленными
целями
управленческого учета, можно выделить следующие его задачи:
- генерирование информационной базы для целей принятия решений в
области управления расходами и доходами сельскохозяйственной организации;
- участие в процессе прогнозирования, бюджетирования и планирования;
- оказание помощи в осуществлении контрольных процедур;
- анализ и оценка финансово-хозяйственной деятельности, организаций,
занятых производством и реализацией сельскохозяйственной продукции;
- проведение анализа с целью выявления резервов.
14
Эффективное решение данных задач возможно при условии соблюдения
управленческого учета, например, принципа согласованности, принципа
комплементарности, принципов систематичности и регулярности, принципа
приемлемости и пр.
Системе управленческого учета также присуще свои специфические
функции, к которым можно отнести:
- установление стратегии и перспективных направлений развития
сельскохозяйственной организации;
- повышение уровня эффективности планирования и бюджетирования;
- установление нормативов и контроль за их соблюдением;
- выявление расходов и определение финансовых результатов по
сельскохозяйственной организации;
- контроль и оценка результативности деятельность организации в целом,
а также ее отдельных структурных подразделений.
Предмет управленческого учета – это производственная деятельность
сельскохозяйственной организации в целом и ее центров ответственности [52].
Центр ответственности – это структурное подразделение организации,
возглавляемое менеджером, в обязанности которого входит
затратами,
доходами
и
инвестициями,
касаемо
данного
контроль за
структурного
подразделения [14].
Отметим, что в настоящее время вопросы организации управленческого
учета на предприятиях становятся первостепенными в связи с переходом в
бухгалтерском учете на международные стандарты учета и отчетности.
«Руководителям предприятий и главным бухгалтерам необходимо четко
представлять
систему
управленческого
учета,
ее
функции,
задачи
и
построение», - подчеркивает Чернованова Н.В. [98].
Согласимся с мнением А.В. Букалова, который обращает внимание на то,
что являясь внутрихозяйственным учетом, современный бухгалтерский
управленческий учет способствует реализации всех функций управления, а
именно:
обоснованию
управленческих
решений;
осуществлению
15
экономического анализа; контролю за затратами и результатами деятельности;
планированию
производственной
деятельности,
а
также
мотивации
и
стимулированию исполнителей предприятия [12].
В связи с тем, что объектом управленческого учета выступают затраты на
производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, представляется
необходимым рассмотреть методы учета производственных затрат в отрасли
растениеводства.
На
организацию
системы
производственного
учета
затрат
и
калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции оказывают
влияние технологические и организационные аспекты производственной
деятельности предприятий данной отрасли [3].
Согласно Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету затрат
и выхода продукции в растениеводстве [59], метод производственного учета
затрат представляет собой набор инструментов и приемов его организации,
способствующих генерированию информационных данных о затратах для
целей управления производственным процессом [59].
Использование определенного инструментария того или иного метода
учета затрат, устанавливается учетной политикой сельскохозяйственной
организации, учитывающей все особенности деятельности данной организации
[60].
Специфические особенности в организации и технологиях производства в
отрасли
растениеводства
детерминируют
необходимость
применения
определенного инструментария производственного учета, систематизация и
классификация которых представлена в виде схемы в указанных методических
рекомендациях (рис. 1.1).
16
Способы и приемы учета затрат
Отношение к производственному процессу
организация
технология
производственпроизводства
ного процесса
Попроцессный
Однопозиционный
(кумулитивный)
Позаказный
Двухстадийный
Попередельный
Многостадийный
Нормативный
Время
возникновения затрат
Формализация
построения учета
затрат
Способ фактических
затрат
По видам
(экономическим
элементам)
Способ нормативных
затрат
По назначению (в
постатейном разрезе)
Носителям затрат
Местам
возникновения затрат
Рисунок 1.1 - Классификация способов и приемов учета затрат в
растениеводстве
До
настоящего
времени
не
выработано
единого
подхода
к
классификации методов учета затрат и калькулирования себестоимости. Мы
согласны с классификацией разработанной М.А. Вахрушиной:
1) по объектам учета затрат (попроцессный и позаказный методы, метод
по функциям);
2) по полноте учитываемых затрат (полной и неполной себестоимости);
3) по оперативности учета и контроля за затратами (методы учета
фактических и нормативных затрат) [15].
В результате сформировалось три направления систем учета затрат:
1. По оперативности учета и контроля затрат:
 система учета фактических затрат
 система учета нормативных затрат;
2.
По полноте включения затрат в себестоимость продукции:
 система полных затрат;
17

система переменных затрат;
3. По объектам учета затрат;
 система отнесения затрат на заказ (позаказная калькуляция);
 система отнесения затрат на процесс (попроцессная калькуляция).
Основным способом наблюдения затрат в растениеводстве согласно
Методическим рекомендациям выступает попроцессный, включающий в себя
ряд последовательных процессов, зависящих от специфики деятельности
организации. На каждой стадии учета затраты группируются по определенному
виду продукции. Этот метод позволяет определять себестоимость продукции
отрасли растениеводства с наибольшей точностью, а также осуществлять
результативное
применение
производственным
учетных
процессом.
данных
Однако,
на
для
ряду
целей
с
управления
положительными
характеристиками данный метод имеет один недостаток – не позволяет вести
системный учет выполненных работ и не определяется их себестоимость [59].
В ряде организаций, занятых производством сельскохозяйственной
продукции, готовый
продукт получают путем поэтапной
переработки
исходного сырья. Данный метод учета затрат является попередельным, т.е.
объектами учета затрат выступают не только определенные виды продукции,
но и переделы. При данном методе используют два вида учета затрат на
производство:
бесполуфабрикатный
и
полуфабрикатный.
При
полуфабрикатном способе промежуточные полуфабрикаты учитываются как
самостоятельный продукт. Определение себестоимости готового продукта
происходит путем сложения стоимости исходного сырья и стоимости
обработки каждого передела [4].
Для
организаций,
сельскохозяйственной
занятых
продукции,
производством
наиболее
и
результативным
реализацией
выступает
нормативный метод учета затрат. Данный метод может использоваться как
самостоятельный, а также в сочетании с ранее рассмотренными методами и
функциями.
В отрасли растениеводства из-за длительности производственного
18
процессе затруднено ежемесячное определение нормативного и фактического
размера себестоимости продукции, при этом имеется возможность ведения
учета затрат по отдельным видам работ для каждого вида культур [5,35]. В
связи с этим, определение фактических затрат, равных нормативу и
отклонению
от
него,
а
также
финансовых
результатов
деятельности
сельскохозяйственной организации происходит в конце производственного
периода,
что
оказывает
влияние
на
порядок
составления
отчетной
документации. Такая документация составляется один раз в год, что не требует
составления ежемесячных пересчетов отклонений от нормативов.
Позаказный
метод
учета
затрат
в
анализируемой
отрасли
не
распространен и применяется преимущественно в ремонтных цехах, где учет
издержек ведется по отдельным заказам. Однако, данный способ эффективен в
случаях, когда сельскохозяйственная организация выполняет заказ на поставку
конкретных видов продукции.
При этом методе объектом учета затрат является производственный заказ
на конкретный вид продукции отрасли растениеводства. Учет прямых затрат
при позаказном методе ведется по конкретным заказам, а косвенных - по
местам их возникновения и включаются в себестоимость согласно с выбранной
базой их распределения. Затраты накапливаются в периоде выполнения заказа и
относятся
к
затратам
незавершенного
производства,
а
фактическая
себестоимость определяется после выполнения заказа [45].
Метод «директ-костинг» (широко распространенный за рубежом) состоит
в том, что себестоимость сельскохозяйственной продукции складывается
только из прямых затрат. Применение данного метода способствует принятию
оперативных управленческих решений, а также позволяет определить точку
безубыточности. Этот метод более объективен и прост в применении, при этом
его использование вызывает сложности в делении затрат на постоянные и
переменные [33].
Пизенгольц М.З. помимо системы «директ-костинг» рассматривает
систему «стандарт-кост», которая базируется на разработке стандартов на
19
главные виды затрат на основе прогрессивных норм, учитывающих последние
достижения техники и технологии. В соответствии с этими стандартами ведется
учет затрат и калькулирование себестоимости продукции с отдельным учетом
отклонений от стандартов [72]. В сельском хозяйстве данная система
практически не используется.
В
настоящее
распространенным
время
среду
наиболее
эффективным
организаций,
занятых
и
наименее
производством
сельскохозяйственной продукции, является метод АВС - Activity Based Costing,
позволяющий исчислять себестоимость продукции с наибольшей точностью.
Однако применение данного метода требует определенной подготовки
специалистов, а также проведением дополнительных работ, связанных с
установлением перечня и последовательности производственных процессов.
Игошина Ю.А. [32] в статье о совершенствовании управленческого учета
расходов и доходов отрасли растениеводства проводит сравнительный анализ
методов учета затрат в растениеводстве, выявляя их достоинства и недостатки
(табл. 1.2).
Таблица 1.2 – Сравнительная характеристика методов учета затрат
Методы
Метод учета
фактических затрат
Нормативный метод
учета затрат
Система «Стандарткост»
Система «Директкостинг»
Критерии
Достоинства
исчисление себестоимости
сельскохозяйственной
продукции по фактическим
затратам
оперативно установленные
отклонения от нормативов
позволяют осуществлять
управление себестоимостью
сельскохозяйственной
продукции
генерирование
информационных данных для
целей планирования
себестоимость продукции
учитывается только в части
переменных затрат, при этом
постоянные - списываются на
финансовые результаты.
Недостатки
не позволяет осуществлять
оперативный контроль за
использованием ресурсов
установленные нормативные
базы не всегда являются
достаточными для оценки
качества работы
трудности в составлении
стандартов
не предоставляет данные о
полной себестоимости.
20
Окончание таблицы 1.2
Учет по центрам
ответственности и
местам
формирования
затрат
позволяет установить
ответственность за доходами и
расходами за менеджерами,
что способствует более
результативному управлению
организации
сложности выделения центров
ответственности и мест
формирования затрат
Проведенное сравнение методов учета затрат позволяет сделать вывод о
наиболее эффективных методах применительно к отрасли растениеводства.
В российской практике в сельскохозяйственных организациях Орловской
области наиболее часто применяемым является нормативный метод учета
затрат. На наш взгляд для этого нет объективных причин.
Таким образом, управленческий учет – это система сбора, накопления,
систематизации,
измерения и оценки информационных данных в системе
планирования и прогнозирования, а также контроля и анализа, позволяющая
формировать стратегическую политику принятия управленческих решений. На
сегодняшний день система управленческого учета в России находится на этапе
становления, в связи с чем у предприятий возникают сложности при внедрении
системы управленческого учета. Особенно слабо развита данная система на
предприятиях агропромышленного комплекса.
Управленческий
учет
предназначен
для
удовлетворения
информационных потребностей менеджеров высшего звена организаций,
занятых
производством
разработки
и
принятия
управленческого характера.
сельскохозяйственной
оперативных
и
продукции,
стратегических
для
целей
решений
21
1.2 Отраслевые особенности управленческого учета затрат на
производство продукции растениеводства
В
настоящее
время
сфера
экономики
включает
в
себя
специализированные отрасли, каждая из которых представляет собой группу
однородных предприятий, имеющих особые условия производства в системе
общественного разделения труда, однородной продукции или играет особую
роль в системе обслуживания населения.
В состав каждой отрасли входят комплексные виды производств. Одним
из самых важных отраслей народного хозяйства является сельское хозяйство,
основное направление которого заключается в обеспечении населения
продовольствием и создании сырья для различных отраслей промышленности.
Сельское хозяйство широко распространено во всех странах и занимает особое
место среди отраслей хозяйствования.
Производство в сельском хозяйстве имеет три основных направления:
растениеводство,
животноводство
и
промышленное
Растениеводство в свою очередь включает в себя ряд
отраслей,
занимающихся
выращиванием
производство.
самостоятельных
огромного
разнообразия
сельскохозяйственных культур, имеющие различия по ботаническим и
биологическим
признакам,
порядку
размещения
в
севообороте
сельскохозяйственных угодий, по степени механизации технологических
процессов и другим признакам.
При организации учета затрат на производство наиболее точно
проявляется характер отраслевых различий.
В учетной практике не существует единой схемы управленческого учета,
которая соответствовала бы всем принципам эффективного управления
сельскохозяйственным
производством.
Например,
каждая
подотрасль
растениеводства требует особых методов учета затрат и расчета себестоимости
продукции растениеводства.
Мисхожев Э.Р. отмечает, что наиболее рациональным выходом из
сложившейся ситуации, является применение принципов моделирования [62].
22
По
его
мнению,
на
предприятии
должна
функционировать
модель,
включающая две составляющие: основание модели и ее содержание. Основание
модели
–
характеристика
(сельскохозяйственных
подмножества
культур),
учетных
определяющая
объектов
их
основные
производственные и иные особенности. Содержание модели – описание
элементов организации учета затрат, обусловленных этими особенностями.
Для получения эффективных показателей в планировании, анализе и
дальнейшем перспективном прогнозировании хозяйственной деятельности
субъекта необходимо применить предлагаемый принцип моделирования.
Управленческий
учет
в
растениеводстве
требует
эффективной
организации и точности определения сферы действия в методиках учета затрат
и в совокупности с другими видами учета:
- методами оценки незавершенного производства;
- способами исчисления себестоимости;
- методами распределения расходов по обслуживанию производства и
управлению и т.д.
При однородности учетных объектов определяется сфера действия
методов учета, которыми, по мнению Алибекова Ш.И., в растениеводстве
являются группы сельскохозяйственных культур. По его мнению, данная
проблема может быть решена на основе использования обоснованной
классификации сельскохозяйственных растений [3].
Так как растениеводство представляет собой комплексную систему,
имеющую в своем составе ряд самостоятельных отраслей, необходимо более
тщательно и подробно рассматривать особенности производства в отраслях
растениеводства для выделения факторов, определяющих технологические,
организационно-экономические и другие особенности производства.
Единый технологический процесс в растениеводстве включает в себя
производство несколько видов основной, сопряженной и побочной продукции.
Приоритетом организации сельскохозяйственного производства является
получение основной продукции (сахарная свекла, зерно, кукуруза и т.д..). В
23
силу биологических особенностей и производственных условий одновременно
с основной получается побочная продукция, она имеет второстепенное
значение (например жом, солома, мякина зерновых культур и т.д.).
Сопряженной продукцией называется два и более основных продукта,
являющихся результатом одного и того же производственного процесса.
В процессе расчета фактической себестоимости объекты учета затрат в
растениеводстве
могут
не
совпадать
с
объектами
калькулирования
себестоимости, поэтому необходимо распределение значительной доли затрат
между отдельными видами продукции.
Для эффективности расчета себестоимости продукции используют
несколько этапов: первый этап заключается в исчислении себестоимости всего
объема отдельных видов продукции (калькуляционного объекта), а затем –
себестоимость калькуляционной единицы.
Алибеков Ш.И. обращает внимание: «Состав и особенности получаемой
продукции в растениеводстве вызывают необходимость в использовании
условных приемов распределения общих затрат» [3]. Обоснованность
применения того или иного метода во многом предопределяет степень
достоверности полученного показателя себестоимости растениеводческой
продукции.
Степанов Ю.Н. акцентирует внимание на отличительной особенности
технологического процесса в растениеводстве, которая заключается в том, что
основными средствами производства являются земельные участки, это в свою
очередь сказывается на организации управленческого учета [90].
На кругооборот средств в отраслях растениеводства существенный
отпечаток накладывает сезонный характер производства, в частности разрыв
между периодами производства затрат и выхода продукции. В этой связи
возникает необходимость в разделении всех затрат растениеводства в
бухгалтерском учете на две группы: затраты под урожай текущего года и
затраты под урожай будущих лет, которые представляют собой незавершенное
производство.
24
Затраты в незавершенном производстве учитывают на отдельных
аналитических счетах по видам работ, поскольку в момент производства по
большинству их них еще не известно, к возделыванию каких культур они
относятся. Лисович Г.М. замечает, что наличие незавершенного производства в
растениеводстве – во многом результат сезонности и влияния природноклиматических и биологических факторов [52].
Таким образом, с учетом отмеченных положений можно выделить два
основных фактора, в наибольшей степени влияющих на особенности
организации учета затрат в отраслях растениеводства – виды получаемой
продукции и временная характеристика производства [51].
Так, состав и особенности получаемой продукции влияют на выбор
методов
распределения
затрат,
определяют
объекты
калькуляции
и
калькуляционную единицу.
В свою очередь, временная характеристика производства – сезонное либо
постоянное – обуславливают наличие либо отсутствие незавершенного
производства
на
конец
года.
Эта
особенность
в
совокупности
со
специфическими характеристиками конкретных сельскохозяйственных культур
оказывают определяющее влияние на выбор объектов учета затрат, порядок
учета и распределения затрат незавершенного производства и т.д.
Чернованова Н.В. так же обращает внимание на то, что технологические
и
экономические
особенности
отрасли
растениеводства
оказывают
непосредственное влияние на организацию управленческого учета затрат в
растениеводстве [98]. К технологическим особенностям по ее мнению следует
отнести пространственное рассредоточение производства, использование
специальной техники, отсутствие закрепления ресурсов на определенном
участке, последовательное применение технологии выращивания культур,
сезонность
и
использование
многообразие
сельскохозяйственных
вспомогательных
производств,
а
работ,
также
обязательное
определенные
требования к условиям хранения растениеводческой продукции.
Систематизируя выявленные особенности, обратимся к разработкам
25
Черновановой Н.В. с целью определения влияния технологических и
экономических
особенностей
на
постановку
управленческого
учета
производственных затрат в растениеводстве (Рис. 1.2).
Таким
образом,
особенности:
отрасль
большие
растениеводства
объемы
имеет
незавершенного
экономические
производства,
материалоемкость растениеводческой продукции и неравномерный расход
материальных ресурсов в производственном процессе.
На порядок группировки и обработки информации в управленческом
учете оказывает влияние наличие расходов по организации производства и
управлению, а также большое количество комплексных статей затрат.
В связи с тем, что учет затрат ведется только по видам продукции,
сельскохозяйственным работам и распределяемым затратам, такая система
учета затрат в растениеводстве затрудняет решение вопросов по управлению
затратами в полном объеме.
С
учетом
обеспечение
указанных
дает
особенностей
возможность
информационно-аналитическое
разработки
новых
направлений
совершенствования управленческого учета в растениеводстве в целях
эффективного производственного менеджмента.
Резюмируя изложенное, отметим, что своеобразной особенностью
отрасли растениеводства является зависимость от природно-экономических
факторов, при этом возникают непредвиденные затраты при неблагоприятных
климатических условиях, потери урожая в результате бесхозяйственности,
также отражаются в статьях затрат и в конце года распределяются равномерно
на все сельскохозяйственные культуры (за исключением незавершенного
производства).
Важнейшим
инструментом
ведения
управленческого
учета
в
растениеводстве является бюджетное планирование (бюджетирование), этот
процесс может рассматриваться как бухгалтерский и как управленческий
одновременно [7].
26
Технологические и экономические особенности отрасли растениеводства, оказывающие
влияние на организацию управленческого учета затрат
Особенности производственного
процесса отрасли растениеводства
Особенности управленческого учета
затрат
Технологические
Производство растениеводческой продукции
пространственно рассредоточено, производство ведется
на больших площадях.
Применяется специализированная сельскохозяйственная
техника.
Подвижность ресурсов предприятия, одни и те же
ресурсы используются при посеве на разных полях, нет
закрепления ресурсов за постоянным местом ведения
работ.
Применения различных технологий возделывания в
зависимости от специфики выращиваемой культуры.
Сезонность, длительность производственного цикла и
наличие в нем разных циклов и стадий ведения работ в
установленной последовательности.
Многообразие способов ведения работ в зависимости от
объемов и назначения.
Специфика и технология производства предусматривает
привлечение подрядных организаций (опрыскивание
посевов).
Требования специальных условий хранения готовой
продукции.
Чистая необходимость создавать собственные
вспомогательные и обслуживающие производства.
Простой попроцессный метод учета затрат.
Отдельное выделение специфических видов расходов:
- по механизированным работам: расход горючего,
оплата труда, амортизация;
- затраты на создание временных сооружений по
содержанию техники.
Значительная доля затрат по хранению и подготовке к
посеву, транспортировке.
Выделение специфических видов затрат по отношению
к каждой культуре, видам работ.
Учет затрат по этапам подготовки почвы к посеву,
посеву уходу за культурами, уборке продукции
нарастающим итогом.
Особые способы группировки затрат, учета и
калькулирования себестоимости; дополнительные виды
затрат (доплата за зимнее время, перевозка работников,
премии).
Необходимость выделения информации о собственных
затратах и затратах подрядчиков.
Детализация затрат по хранению различных видов
продукции.
Выделение затрат основного, вспомогательного и
обслуживающего производств; проблема распределения
и перераспределения затрат вспомогательного и
обслуживающего производств.
Экономические
Большие объемы незавершенного производства.
Материалоемкость продукции растениеводства:
использование значительного количества материальнопроизводственных запасов: семян, удобрений, средств
защиты растений и др.
Неравномерный расход производственных ресурсов в
процессе производства.
Одним из средств производства является земля.
Большое количество статей затрат являются
комплексными.
Наличие общепроизводственных расходов
растениеводства.
Выделение особого объекта учета, проблема выбора
метода оценки, внутренняя отчетность и нормирование.
Важность планирования, нормирования и контроля
материальных ресурсов.
Проблема разделения затрат по посеву и уборке.
Необходим пообъектный учет затрат на содержание
земельных участков.
Детализация накладных расходов; раздельный учет
затрат различных по экономическому содержанию и
совершаемых на разных уровнях предприятия.
Значительная часть затрат включается в себестоимость
косвенным способом; существует проблема выбора
метода распределения косвенных затрат.
Рисунок 1.2 – Специфические особенности отрасли растениеводства,
оказывающие влияние на организацию и реализацию системы управленческого
учета затрат [98]
27
Таким образом, в сельскохозяйственных организациях управленческий
учет отрасли растениеводства должен быть построен с учетом ряда
особенностей, соблюдение которых должно обеспечивать выполнение ряда
задач управленческого учета затрат отрасли растениеводства: правильно и
экономически обоснованное разграничение затрат по основным производствам,
а при необходимости – и по культурам или группам культур; обеспечение
получения необходимых данных по основным статьям затрат; своевременность
и полнота учета поступающей от урожая сельскохозяйственной продукции;
экономически обоснованная систематизация и обобщение необходимой
информации для исчисления себестоимости продукции; обеспечение точного
разграничения затрат по смежным годам производства с выделением затрат,
относящихся к последующим периодам, в которых будет получена продукция.
1.3 Специфика управленческого анализа и его роль в управлении
производством
Современное состояние рыночной экономики, повышение конкуренции
сельскохозяйственных
организаций,
а
также
ограниченность
ресурсов
вызывают у предприятий данной отрасли необходимость применения новых
более эффективных форм управления производством и реализацией продукции.
При этом большую роль играет анализ показателей финансово-хозяйственной
деятельности, формируя особый вид комплексного экономического анализа управленческий
анализ,
позволяющий
принимать
обоснованные
управленческие решения как стратегического, так и тактического характера.
Управленческий анализ как самостоятельное научное направление
рассматривали отечественные экономисты такие, как С.А. Бороненкова,
М.А. Вахрушина, О.Н. Волкова, Т.П. Карпова, Л.В. Попова, М.М. Коротелкин,
В.А. Константинов и др.
П.С. Безруких отмечает, что «управленческий аспект экономического
анализа, требование осуществления «обратной связи» в замкнутой системе
управления
диктуют
необходимость
выделения
самостоятельного
вида
28
экономического анализа – анализа управленческого»/
В современной экономической литературе выделено два направления
трактовки управленческого анализа: внутренний анализ затрат на основе
данных управленческого учета и контроллинг.
Так, Вахрушина М.А. определяет управленческий анализ, как «одну из
составляющих бухгалтерского управленческого учета» [15].
Эйгерис И.А. в свою очередь управленческий анализ рассматривает как
«одну из ветвей общего экономического анализа» [101].
Современный системный подход к сущности управленческого анализа
подразумевает его рассмотрение как внутреннего анализа, а также анализ
факторов
внешней
среды
и
выявление
направлений
стратегического
управления затратами [95].
Управленческий анализ, как и любой вид анализа, имеет свои цель,
задачи, объект и предмет.
Целью данного вида анализа выступает обеспечение процесса принятия
управленческих решений достоверными информационными данными.
К
задачам
управленческого
анализа
на
сельскохозяйственных
предприятиях относятся:
- оценка места сельскохозяйственной организации на рынке;
- анализ ресурсного потенциала сельскохозяйственного предприятия;
-
оценка
результатов
финансово-хозяйственной
деятельности
сельскохозяйственной организации и направлений форсирования процессов
производства и реализации сельскохозяйственной продукции;
- разработка и принятие управленческих решений в области ассортимента
и качества выпускаемой сельскохозяйственной продукции;
- разработка стратегии управления затратами [99].
Следует обратить внимание на то, что одни авторы выделяют
управленческий анализ как самостоятельную экономическую науку, другие же
- отождествляют его с функцией управления.
Сущность управленческого анализа как экономической категории и
29
функции управления представлена в таблице 1.3.
Управленческий
анализ
призван
анализировать
не
только
количественную, но и качественную информацию. При необходимости
информации, отличной от учетной, целесообразно пользоваться услугами
маркетинговых
исследований,
социологических
опросов
и
прочих
мероприятий.
Таблица 1.3 - Сущность управленческого анализа как экономической
категории и функции управления
Область
сравнения
Цель
Задачи
Предмет
Объект
Принципы
анализа
Методы
Управленческий анализ
Экономическая категория
Функция управления
Генерирование информационных данных для целей принятия
эффективных управленческих решений
Сбор, обобщение и систематизация Обеспечение процесса принятия
информации, с помощью
управленческих решений;
применения специфических
предоставление менеджерам
методов и процедур
достоверной информации для
решения конкретных
управленческих задач
Содержание и состав информационных данных о прошлых, текущих и
будущих хозяйственных операциях и процессах
Совокупность хозяйственных процессов и их результатов (прошлых,
текущих и будущих) в организации, направленных на достижение ее
целей
Ответственности,
Наиболее важным следует
функциональности,
считать принцип системности,
информирования, системности,
предполагающий: выделение осподконтрольности
новных элементов системы;
выработку системы показателей,
наилучшим образом
характеризующую различные
функции и подсистемы
организации, а также критериев
оценки и пороговых величин;
выявление взаимосвязи
подсистем организации и
показателей, характеризующих
эти связи
Диалектический метод, анализ и
Зависят от задач, стоящих перед
синтез, статистические методы,
менеджером предприятия,
экономический анализ,
моделирование, экономикоматематические методы
30
Управленческий
сельскохозяйственных
анализ
предприятий
хозяйственной
предусматривает
деятельности
следующие
этапы,
представленные на рисунке 1.3.
Такая последовательность выполнения аналитических исследований
наиболее целесообразна с точки зрения теории и практики управленческого
анализа хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий.
Этапы анализа
1. Уточнение объектов, цели и задач анализа, составление плана аналитической
работы
2. Разработка системы синтетических и аналитических показателей, с помощью
которых характеризуется объект анализа
3. Сбор и подготовка к анализу необходимой информации (проверка еѐ точности,
приведение в сопоставимый вид и т.д.)
4. Сравнение фактических результатов хозяйствования с фактическими данными
прошлых лет, с достижениями ведущих предприятий, средними по отрасли, с
прогнозным и нормативным их уровнем и т.д.
5. Факторный анализ: определение влияния факторов на результаты хозяйственной
деятельности
6. Выявление резервов повышения эффективности деятельности
7. Оценка результатов хозяйствования с учѐтом действия различных факторов и
выявленных резервов
8. Разработка мероприятий по их использованию
Рисунок 1.3 - Этапы управленческого анализа на сельскохозяйственных
предприятиях
Управленческий анализ объединяет три вида внутреннего анализа:
ретроспективный, оперативный и перспективный, каждый из которых решает
конкретные
задачи.
Состав
управленческого
анализа
представлен
на
31
рисунке 1.4.
Представляется
необходимым
рассмотреть
понятие
«процесс
управления». По мнению Чая В.Т. он представляет собой целенаправленный
процесс, реализуемый с помощью определенных методов и технических
средств
для
целей
достижения
поставленных
задач
[97].
Разработка
эффективных управленческих решений является одной из основных задач
процесса управления сельскохозяйственной организации.
Управленческий анализ
Ретроспективный
анализ
Оперативный
анализ
Перспективный
анализ
краткосрочный
Анализ прошлой и
текущей
финансовой
информации для
повышения
эффективности
деятельности
предприятия
Быстрая оценка
краткосрочных изменений
в положении объекта с тем,
чтобы определить
насколько фактическое
положение дел отличается
от желаемого. Определение
задач для достижения
желаемого результата
стратегический
Подбор данных
для принятия
стратегических
решений
Формирование информационного обеспечения
для принятия эффективных управленческих
решений
Рисунок 1.4 – Элементы управленческого анализа
32
Следовательно, управленческий анализ - это важный элемент системы
управления
предприятием.
Подтверждение
также
находим
в
трудах
Никифоровой Н.А. и Тафинцевой В.Н., которые обращают внимание на то, что
управленческий
анализ
«призван
обеспечить
управленческий
аппарат
организации, предприятия информацией, необходимой для управления и
контроля за деятельностью организации и помогающей управленческому
аппарату в выполнении его функций» [66].
Обоснованность разрабатываемых управленческих решений находится в
прямой зависимости от уровня развития разных направлений политики
деятельности
сельскохозяйственной
организации:
учетной,
налоговой,
кредитной политик, качества управления кредиторской и дебиторской
задолженностью и др.
В управленческой деятельности сельскохозяйственной организации
управленческий анализ играет большую роль, так как позволяет:
- устанавливать основные тенденции развития организаций данной
отрасли, определить внутренние и внешние факторы;
- повысить эффективность использования ресурсов;
- выявлять неиспользованные возможности с целью поиска резервов и
пути их реализации;
- оптимизировать механизмы самоокупаемости сельскохозяйственных
организаций;
- снизить уровень неопределенности и риска в процессе принятия
управленческих решений;
- результаты анализа способствуют воспитанию коллектива предприятия
в духе бережливости и экономии [68, 87].
Что касается источников информации для проведения управленческого
анализа на сельскохозяйственном предприятии, то они их специфика и
разнообразие зависит от особенностей деятельности организаций данной
отрасли. К информационным источникам можно отнести годовую отчетность,
которая отличается от отчетности промышленных предприятий своей
33
детализацией,
планы-проекты
внутрихозяйственного
землепользования,
учетные и внеучетных данные.
В настоящее время на рынке информационных технологий отсутствуют
специализированные программные продукты, позволяющие автоматизировать
управленческий анализ, однако рядом специалистов предпринимаются попытки
для автоматизации отдельных его задач предпринимаются [39,50].
В заключении отметим, что управленческий анализ – это механизм
управления сельскохозяйственной организацией, позволяющий менеджерам
принимать эффективные управленческие решения путем обеспечения их
доставерными аналитическими данными. Выработанные (подготовленные) на
основе управленческого анализа решения приобретают ценность лишь в случае
их освоения производством.
34
2 ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ
УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗ ЗАТРАТ В ОАО АГРОФИРМА
«ЛИВЕНСКОЕ МЯСО»
2.1 Экономическая характеристика и развитие отрасли растениеводства в
России, их влияние на процесс формирования системы управленческого учета
на сельскохозяйственных предприятиях
Современное
состояние
сельского
хозяйства
России
во
многом
определяется пройденными этапами трансформации социально- политического
или экономического уклада.
Целью
сельского
хозяйства
является
снабжение
населения
продовольственной продукцией и обеспечение сырьем некоторых отраслей
промышленности.
Успешное решение проблем ведения эффективной предпринимательской
деятельности в отрасли АПК требует мобилизации всех факторов развития
сельского хозяйства. Одной из ведущих отраслей в России является
растениеводство. Оно является основным источником для производства
жизненно необходимых продуктов, а так же является сырьевой базой для их
изготовления. Количество производимой продукции пропорционально зависит
от развития этой отрасли. Таким образом, объемы производства этой отрасли
должны в полной мере обеспечивать потребность населения [10,20].
За первую половину 2017 года в РФ ввезено продовольствия и
сельхозсырья на 13,7 млрд. долл. Это на 15,5% больше, чем в том же периоде
прошлого года - тогда было поставлено продукции на 11,8 млрд дол. При этом,
в товарной структуре всего импорта доля товаров АПК уменьшилась на 0,3
процентного пункта - до 13,5%.
Экспорт продовольствия и сельхозсырья пока отстает от импорта: за
январь-июнь
2017
года
российские
сельскохозяйственные
предприятия
поставили за границу продукцию на 8,7 млрд. долл. Рост по сравнению с
первым полугодием 2016 года составил 18,5% - тогда было поставлено товаров
35
на 7,3 млрд. долл. Отметим, основными товарами в структуре экспорта
сельхозтоваров являются зерновые культуры (на них приходится 37,1%; в том
числе пшеница - 27,7%), а также рыба (19,7%). По этим позициям, как ранее
сообщали в министерстве, наблюдается значительный рост - поставки рыбы за
границу выросли на 36,3%, а пшеницы - на 21,9% [85].
Негативное влияние на развитие растениеводства в последние годы
оказывал кризис. Сократились инвестиции и поддержка со стороны государства
всех отраслей сельского хозяйства, что повлекло за собой спад производства не
только в области растениеводства. В целом, в данный период в России
ситуацию в области выращивания сельскохозяйственной продукции можно
охарактеризовать как недостаточно благоприятную. Что послужило причиной
возникновения нехватки отдельных видов продукции в некоторых областях,
связанных со снижением доходности населения.
В настоящее время государство поддерживает предприятия сельского
хозяйства, растениеводства в частности, посредством применения различных
государственных программ, выделением субсидий и прочими
мерами
поддержки сельхозпроизводителей.
На сегодняшний день активно реализуется Государственная программа
развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной
продукции, сырья и продовольствия на 2013–2020 годы, нацеленная на
стимулирование роста производства основных видов сельскохозяйственной
продукции, поддержка развития инфраструктуры агропродовольственного
рынка, обеспечение сбыта сельскохозяйственной продукции [70].
Многообразие видов почв, располагаемых на обширной территории
страны пригодны и благоприятны для возделывания различных видов культур.
Основными видами продукции растениеводства в России являются зерновые
культуры,
сахарная
свекла,
картофель,
свидетельствуют данные табл. 2.1 [85].
масличные
культуры,
о
чем
36
Таблица 2.1 – Валовые сборы сельскохозкультур по РФ за 2010-2016 гг.
Показатель
2010 г.
2011 г.
2012 г.
2013 г.
2014 г.
2015 г.
2016 г.
Зерновые и
зернобобовые
культуры
пшеница
рожь
ячмень
овѐс
кукуруза
просо
гречиха
рис
тритикале1)
сорго
зернобобовые культуры
Технические
культуры:
семена льна-долгунца
волокно льна-долгунца
сахарная свекла
масличные культуры
из них: подсолнечник на
зерно
соя
горчица
рапс
рапс озимый
рапс яровой (кольза)
Kартофель
Oвощи
открытого
грунта
из них: капуста всех
видов
огурцы
помидоры
свекла столовая
морковь столовая
лук репчатый
чеснок
кабачки
тыква столовая
прочие овощи
Овощи открытого и
защищѐнного грунта
Бахчевые
продовольственные
культуры
60960
94213
70908
92385
105315
104786
120672
41508
1636
8350
3220
3084
134
339
1061
249
9
1371
56240
2971
16938
5332
6962
878
800
1056
523
60
2453
37720
2132
13952
4027
8213
334
797
1052
464
45
2174
52091
3360
15389
4932
11635
419
834
935
582
172
2037
59711
3281
20444
5274
11332
493
662
1049
654
220
2196
61786
2087
17546
4536
13173
572
861
1110
565
194
2357
73295
2541
17993
4761
15310
630
1186
1081
619
313
2943
5
35
22256
7457
5345
6
43
47643
12219
9062
7
46
45057
10563
7495
5
39
39321
13137
9842
6
37
33513
12859
8475
8
45
39031
13837
9280
8
41
51367
16258
11010
1222
36
670
395
275
21141
11561
1641
82
956
290
667
32681
14105
1683
38
945
157
789
29533
13545
1517
50
1259
391
868
30199
13506
2364
93
1338
454
884
31501
14155
2708
67
1012
266
747
33646
14702
3135
73
999
165
834
31108
14723
2737
3533
3315
3335
3499
3611
3626
1162
2050
836
1303
1536
213
482
507
679
12126
1202
2201
1072
1735
2123
234
560
616
756
14696
1086
2208
1008
1565
2081
239
506
575
890
14626
1068
2162
1002
1605
1985
233
468
660
919
14689
1111
2300
1070
1662
1994
256
519
713
932
15458
1130
2282
1084
1781
2102
255
626
744
984
16111
1143
2366
1098
1847
2023
262
556
669
1031
16283
1152
1575
1453
1420
1428
1666
1758
37
Окончание таблицы 2.1
Кормовые культуры:
корнеплодные кормовые
культуры
(включая
сахарную свеклу на
корм скоту)
однолетние травы:
на сено
на зелѐный корм и сенаж
многолетние травы:
на сено
на зеленый корм
902
1434
1213
1260
1214
1205
1048
1362
16431
2104
25532
1859
17985
2050
19789
2294
19356
2225
20196
2750
18989
7587
22832
9668
30671
7846
27661
8772
30193
8745
30388
8762
31917
9591
33412
Анализируя данные диаграммы, представленной на рис. 2.1, приходим к
выводу, что наибольшая доля зерновых, подсолнечника и сахарной свеклы в
структуре
производства
по
категориям
хозяйств
производится
сельскохозяйственными организациями, картофель же и овощи – хозяйствами
населения.
Рисунок 2.1 – Структура производства основных видов продуктов
растениеводства по категориям хозяйств в РФ (в процентах от общего объема
производства) [85]
38
В рыночных условиях особенностью аграрной экономики страны
является повышение удельного веса личных подсобных и крестьянских
(фермерских) хозяйств в производстве сельскохозяйственной продукции. Роль
личного подсобного хозяйства в последнее десятилетие оказалась весьма
значимой в продовольственном и финансовом обеспечении населения [11].
Общеизвестно, что главными факторами прямого воздействия и
возможные для исчисления их влияния на валовые сборы являются посевные
площади и урожайность, наряду с множеством других: зависимость от качества
семян, вносимых доз органических и минеральных удобрений, от качества
почв, природно-климатических условий и многих других. В настоящее время
наибольшая площадь посевных площадей в сельхозорганизациях и КФХ
отведена на возделывание зерновых и зернобобовых культур, в личных
хозяйствах населения картофель и овощные культуры (рис. 2.2).
Рисунок 2.2 – структура посевных площадей сельскохозяйственных
культур по категориям хозяйств по РФ (в % от посевных площадей в
хозяйствах всех категорий) [85]
39
Представим в табл. 2.2 данные о реализации основных продуктов
растениеводства в хозяйствах всех категорий (тысяч тонн) за 2010-2016 гг.
Таблица 2.2 - Реализация основных продуктов растениеводства в
хозяйствах всех категорий (тысяч тонн) за 2010-2016 гг. [85]
Продукты растениеводства
Зерновые культуры
Сахарная свекла
Семена подсолнечника
Картофель
Овощи
2010 г.
49 371
19 089
4 645
5 481
4 167
2011 г.
57 847
37 066
5 989
7 071
5 199
2012 г.
55 578
40 286
6 527
7 565
5 474
2013 г.
59 279
34 552
7 615
7 716
5 474
2014 г.
73 559
30 620
7 617
7 861
5 922
2015 г.
74 824
34 168
7 486
8 603
6 392
2016 г.
83 134
43 640
8 755
8 455
6 659
Товарность сельскохозяйственного производства представлена в табл. 2.3.
Таблица
2.3
-
Товарность
сельскохозяйственного
производства
(реализовано в процентах от общего объема производства) [85]
Показатель
Зерновые культуры
Сахарная свекла
Семена подсолнечника
Картофель
Овощи
Зерновые культуры
Сахарная свекла
Семена подсолнечника
Картофель
Овощи
2010
2011
2012
2013
2014
г.
г.
г.
г.
г.
Хозяйства всех категорий
81,1
61,4
78,4
64,2
69,8
85,8
77,8
89,4
87,9
91,4
86,9
61,8
81,7
72,2
84,3
25,9
21,6
25,6
25,6
25,0
34,4
35,4
37,4
37,3
38,3
Сельскохозяйственные организации
86,5
63,9
81,8
65,5
71,6
87,5
78,8
90,7
87,8
92,2
93,7
64,6
87,3
74,8
90,4
85,4
43,0
61,4
70,6
59,2
82,9
65,4
83,6
82,5
83,9
2015
г.
2016
г.
71,4
87,5
76,1
25,6
39,7
68,9
85,0
74,3
27,2
40,9
73,2
87,7
79,5
54,2
78,6
70,5
84,9
75,1
66,0
79,4
В 2017 г., по предварительным данным [85], в хозяйствах всех категорий
(сельхозорганизации, фермеры, население) намолочено 134,1 млн. тонн зерна в
весе после доработки, 9,6 млн.тонн семян подсолнечника, накопано 48,2
млн.тонн сахарной свеклы, 29,6 млн. тонн картофеля, собрано 16,3 млн.тонн
овощей. В 2017 году зерна намолочено на 11,2% больше уровня предыдущего
года, подсолнечника и сахарной свеклы получено меньше на 12,6% и 6,1%
40
соответственно. Сбор картофеля снизился против уровня предыдущего года на
4,9%, сбор овощей - на уровне предыдущего года (табл. 2.4).
Как и в предыдущие годы, основная доля зерна (70,1%), сахарной свеклы
(87,9%) и подсолнечника (67,4%) выращена в сельхозорганизациях; картофеля
(77,2%) и овощей (63,4%) - в хозяйствах населения. В крестьянских
(фермерских) хозяйствах собрано 29,2% от общего сбора зерна (в 2016 г. 27,7%), сахарной свеклы - 11,9% (11,7%), подсолнечника - 32,1% (30,9%),
овощей - 15,8% (14,6%).
Под урожай будущего года озимые на зерно в сельхозорганизациях на 1
декабря 2017 г. посеяны на площади 11,5 млн.гектаров, что на 1,5% меньше,
чем год назад. Зябь вспахана на 18,8 млн.гектаров (на 3,9% меньше).
Таблица 2.4 - Производство основных продуктов растениеводства по
категориям сельхозпроизводителей в 2017 году (предварительные данные), в
млн.тонн [85]
Показатель
Хозяйства
всех
категорий
Зерно
(включая кукурузу) в весе после
доработки
134,1
в % к хозяйствам всех
категорий
100
Подсолнечник
в весе после доработки
9,6
в % к хозяйствам всех
категорий
100
Сахарная свекла
48,2
в % к хозяйствам всех
категорий
100
Картофель
29,6
в % к хозяйствам всех
категорий
100
Овощи
16,3
в % к хозяйствам всех
категорий
100
1) Включая индивидуальных предпринимателей.
Специфика
В том числе
сельхозорганизации
крестьянские
(фермерские)
хозяйства1)
хозяйства
населения
Справочно
хозяйства всех
категорий
2016 г.
94,0
39,1
1,0
120,7
70,1
29,2
0,7
6,5
3,1
0,0
11,0
67,4
42,2
32,1
5,7
0,5
0,1
51,4
87,9
4,2
11,9
2,5
0,2
22,9
31,1
14,3
3,4
8,5
2,6
77,2
10,3
16,3
20,8
15,8
63,4
организации
эффективной
системы
менеджмента,
в
частности, в сельскохозяйственном производстве, строится на делегировании
полномочий главным отраслевым специалистам, от профессионализма которых
41
во многом зависит финансовый результат.
Отсутствие взаимосвязи в работе планового отдела и бухгалтерской
службы является причиной слабой реализации своевременной контрольной
функции учета производственных затрат в растениеводстве при построении
единой интегрированной учетно-информационной системы, призванной с
одной стороны, обеспечить эффективное управление затратами и результатами
в достижении основной цели деятельности организации
- получение
необходимой прибыли, а с другой, - удовлетворение информацией о
производственной деятельности всех участников экономических отношений.
От уровня себестоимости и качества растениеводческой продукции в
значительной
степени
зависит
доходность
всех
сельскохозяйственных
отраслей, в каждом хозяйстве возникает настоятельная необходимость
усиления ответственности за необоснованные затраты. Поэтому постоянное
снижение затрат на производство продукции растениеводства является важным
условием роста экономических выгод, решения ключевых аспектов проблемы
продовольственной безопасности страны.
Таким образом, рассмотрев вопрос экономической характеристики и
развития отрасли растениеводства в России и их влияние на развитие системы
управленческого учета на сельхозпредприятиях приходим отметим следующее.
Ситуация в растениеводстве в России, как и в других отраслях сельского
хозяйства, стремится к стабилизации. Особенно наглядно это прослеживается
на примере производства зерна, сахарной свеклы и подсолнечника на зерно (в
течение шести последних лет шло наращивание объѐмов производства данных
видов культур) и заметного улучшения его качества.
Важную роль в решении этих задач развития сельского хозяйства должен
играть точный и своевременный учет затрат и выхода продукции отрасли
растениеводства.
42
2.2 Система учета затрат на производство продукции растениеводства
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
Уровень качества продукции растениеводства находится в сильной
зависимости от доходности всех отраслей сельского хозяйства, поэтому
каждый
субъект
хозяйствования
стремится
к
более
рациональному
использованию производственных ресурсов и к сокращению возникающих
затрат.
Грамотная организация системы учета затрат способствует успешному
функционированию предприятия. Система учета затрат должна обязательно
согласовываться с учетной политикой субъекта хозяйствования, а также
существующими организационными принципами производства. Это имеет
большое значение для экономического субъекта, так как особенности
технологического процесса в значительной степени влияют на расчет
себестоимости произведенной продукции.
При производстве продукции растениеводства важное значение имеет
своевременный и правильный учет валового сбора продукции, получение
точных данных для ее калькуляции, разграничение затрат по смежным годам
производства, сбор необходимой информации о затратах по подразделениям
предприятия
для
контроля
деятельности
организации
и
обеспечения
эффективного руководства [7].
Отличительной особенностью отрасли растениеводства является сильная
зависимость
технологических
процессов
от
климатических
условий.
Производственный цикл растениеводческих предприятий России чаще всего
равен одному календарному году. Это приводит к тому, что большая часть
затрат возникает в начале производственного цикла, а получение прибыли
возможно лишь в самом конце, следовательно, кругооборот средств на
предприятиях отрасли растениеводства является неравномерным. В один
период времени валовые доходы предприятия достаточно высоки, а доход
почти отсутствует. Объем основной выручки поступает только в короткий
промежуток времени на протяжении всего года.
43
Также важной чертой для предприятий-производителей продукции
растениеводства является технологический процесс производства нескольких
видов сельскохозяйственных культур, а также необходимость распределения
общих затрат между ними.
Важным фактором, определяющим затраты на производство, труд,
применение сельскохозяйственной техники, является сезонность работ в
отрасли растениеводства. Из всего объема работ, выполняемых в данной
отрасли,
больше
половины
приходится
на
этапы
посева
и
уборки
сельскохозяйственных культур. По этой причине необходим учет, анализ и
контроль затрат как по сельскохозяйственным культурам, так и по основным
технологическим процессам [63].
На учет затрат при производстве продукции растениеводства большое
влияние оказывает высокий удельный вес незавершенного производства. Так
как время процесса производства из-за его длительности не совпадает в
отчетном году, возникают остатки незавершенного производства, переходящие
на
следующий
год
(использование
органических
удобрений,
посевы
многолетних трав, затраты на посевы озимых зерновых культур и т.д.).
Вследствие этого возникает необходимость четкого разграничения затрат по
годам:
- затраты прошлых лет под урожай текущего года;
- затраты отчетного года под урожай этого же года;
- затраты отчетного года под урожай будущего года.
Данное разграничение затрат в учете дает возможность более точно
вычислить себестоимость продукции урожая отчетного года и сумму издержек
производства, которые включаются в себестоимость продукции урожая
будущих периодов.
Исходя
из
особенностей
процесса
производства
в
отрасли
растениеводства производственный учет должен обеспечивать разграничение
затрат и получение итоговой информации:
- по смежным годам производства;
44
- по видам выполняемых работ;
- в разрезе основных культур и производств;
- по номенклатуре элементов и статей затрат [73].
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» является одним из крупных
сельскохозяйственных предприятий
финансово-хозяйственной
Орловской области
деятельности
агрофирмы
(характеристика
представлена
в
Приложении 1).
Бухгалтерский
(финансовый)
учет
затрат
на
производство
сельскохозяйственной продукции агрофирмы ведется на основании требований
законодательства РФ к организации данного сегмента учета и учетной
политикой предприятия.
Основным способом накопления затрат в растениеводстве является
попроцессный, предусматривающий на всех стадиях учета группировку затрат
по отношению к производству определенного вида растениеводческой
продукции (пшеницы, овса, проса и т.д.).
Учет производственных затрат растениеводства в ОАО Агрофирма
«Ливенское
мясо»
осуществляется
на
основе
первичных
документов,
оформленных в соответствии с установленным порядком.
Различный состав производственных затрат на производство продукции
растениеводства обусловливает необходимость их различного документального
оформления.
Все записи в бухгалтерском учете о затратах и выходе продукции
растениеводства,
применяемые
ОАО
Агрофирма
«Ливенское
мясо»,
основываются на данных первичных документов, которые можно объединить в
4 группы:
1) документы по учету затрат труда (учетный лист трактористамашиниста, учетный лист труда и выполненных работ, путевой лист трактора,
наряд на сдельную работу и т.д.);
2) документы по учету затрат предметов труда (акт расхода семян и
посадочного материала, акт об использовании минеральных, органических
45
удобрений, ядохимикатов и гербицидов);
3) документы по учету затрат средств труда (ведомость амортизационных
отчислений по основным средствам).
4) документы по учету выхода продукции (реестр отправки зерна и
другой продукции с поля, реестр приема зерна и другой продукции, дневник
поступления сельскохозяйственной продукции).
Первичные документы служат основанием для ведения аналитического и
синтетического учета затрат растениеводства.
В настоящее время в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» синтетический
учет затрат на производство и выхода продукции ведется на счете 20
«Основное производство», субсчете 01 «Растениеводство» по объектам учета
(группам культур). По дебету счета 20 в течение года учитывают все основные
затраты под урожай текущего года и будущих лет. По итогам года на этот счет
относят
долю
общепроизводственных
и
общехозяйственных
расходов,
приходящихся на растениеводство, и отклонения фактической себестоимости
от плановой по услугам вспомогательных производств. По кредиту счета 20
«Основное производство» субсчету 02 «Растениеводство» в течение года
учитывают количество и стоимость полученной от урожая продукции в оценке
по плановой себестоимости, а после исчисления фактической себестоимости
отражают
калькуляционные
разницы
между
фактической
и
плановой
себестоимостью произведенной продукции.
Объектами учета затрат являются сельскохозяйственные культуры, такие
как озимые зерновые, яровые зерновые, зернобобовые, сахарная свекла и т.д.
Учет на счете 20 «Основное производство» субсчет 01 «Растениеводство»
ведется в разрезе калькуляционных статей производственных затрат.
В ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» учет затрат растениеводства
ведется
по
в табл. 2.5.
определенной
номенклатуре
статей,
которая
представлена
46
Таблица 2.5 – Номенклатура статей учета затрат растениеводства
в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
Название статьи
Оплата труда с отчислениями на
социальные нужды
Семена и посадочный материал
Удобрения минеральные и
органические
Средства защиты растений
Нефтепродукты
Амортизация основных средств
Ремонт основных средств
Работы и услуги
Организация производства и
управления
Прочие затраты
Соответствующие бухгалтерские записи
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 1
«Растениеводство», кредит счетов 70 «Расчеты с
персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счета 10 «Материалы»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счета 10 «Материалы»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счета 10 «Материалы»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счета 10 «Материалы»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счета 02.01 «Амортизация
основных средств
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счета 23
«Вспомогательные производства»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счетов 23
«Вспомогательные производства», 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счетов 25
«Общепроизводственные расходы», 26
«Общехозяйственные расходы»
Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 01
«Растениеводство», кредит счетов 23
«Вспомогательные производства», 26
«Общехозяйственные расходы», 91 «Прочие доходы
и расходы» и т.д.
В течение года продукция растениеводства приходуется по плановой
себестоимости, которая в конце года корректируется до фактической. В
бухгалтерском учете оприходование продукции отражается: дебет счета 43
«Готовая продукция», субсчет 01 «Растениеводство» и кредит счета 20
«Основное производство», субсчет 01 «Растениеводство».
Данные о фактических затратах в растениеводстве берут из дебетовой
части аналитических счетов, открываемых к счету 20.01 «Растениеводство» в
производственных отчетах подразделений.
47
Основные хозяйственные операции по учету затрат на производство
продукции растениеводства на примере сельскохозяйственного предприятия
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» за август 2017 года представлены
в табл. 2.6.
Затраты по использованию тракторов, грузовых автомобилей и т.д. в
хозяйстве учитываются в справках по распределению затрат по тракторному
парку и справке распределения тонно-километров, выработанных автопарком,
которые служат своеобразной накопительной ведомостью учета использования
тракторов и накопительной ведомостью учета работы грузовых автомобилей
соответственно. Составляются они на месяц, а в конце года информация о
затратах из данных справок переносится в сводную справку по распределению
затрат по тракторному парку и автопарку соответственно за год.
Таблица 2.6 - Хозяйственные операции по учету затрат на производство
продукции растениеводства в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» в августе
2017 г. (Приложение 8)
Содержание хозяйственной операции
1. Начислена заработная
растениеводства
2. Произведены отчисления
страхованию и обеспечению
плата
работникам
по
социальному
3. Начислена амортизация по основным средствам,
используемым в растениеводстве
4. Списаны работы и услуги вспомогательных
производств, выполненных для растениеводства
5. Списана стоимость сырья и материалов (семян,
посадочного
материала,
минеральных
и
органических удобрений, средств защиты растений,
запасных частей, инвентаря и хозяйственных
принадлежностей)
6. Отражена задолженность кредиторам за услуги
производственного характера в растениеводстве
7.
Списаны
общехозяйственные
расходы,
относящиеся к растениеводству
8. Выпущена продукция растениеводства
Корреспонденция
счетов
Дт
Кт
Сумма,
руб.
20.01
70
835 341,5
20.01
69
260 198,83
20.01
02
265 529,94
20.01
23
3 565 121,76
20.01
10
2 796 581,08
20.01
76
1 034 174,8
20.01
26
696 831,49
43
20.01.1
82 796 806,98
48
ПЕРВИЧНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
Документы по учету
затрат труда
Документы по учету
предметов труда
Документы по учету
выхода продукции
Учетный лист
трактористамашиниста
Акт расхода семян и
посадочного
материала
Реестр отправки зерна
и другой продукции с
поля
Учетный лист труда и
выполненных работ
Акт об использовании
минеральных,
органических
удобрений,
ядохимикатов и
гербицидов
Путевой лист трактора
Путевой лист
грузового автомобиля
Документы по учету
средств труда
Ведомость начисления
амортизации
Реестр приема зерна и
другой продукции
Акт на сортировку и
сушку продукции
растениеводства
Справка по
распределению
амортизации
Реестр приема зерна
весовщиком
Наряд на сдельную
работу
Дневник поступления
сельскохозяйственной
продукции
Табель учета
использования
рабочего времени
Отчет о движении материальных ценностей
Накопительная
ведомость учета
использования
тракторов
Накопительная
ведомость учета
работы грузовых
автомобилей
Сводная ведомость
распределения
заработной платы
по видам затрат
Накопительные ведомости учета затрат
Лицевые счета подразделений (производственные
отчеты) (форма 83-АПК)
Главная книга
Рисунок 2.3 -
Сводный лицевой счет по
растениеводству
Журнал-ордер № 10 АПК
Схема учета затрат и выхода продукции отрасли
растениеводства в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
49
Также в хозяйстве составляют по итогам каждого месяца на основании
первичных документов по учету затрат труда сводную ведомость по
начислению и распределению заработной платы по видам затрат. Все эти
документы разработаны с целью накопления более точной информации о
затратах по местам их возникновения.
Далее, информация о затратах переносится в лицевой отчет формы №83АПК. Своеобразным для рассматриваемого хозяйства является то, что лицевые
счета открываются на каждую культуру отдельно. Данные из всех лицевых
счетов в конце года обобщают в сводном лицевом счете в целом по отрасли.
Схема организации учета затрат в агрофирме представлена на рис. 2.3.
Таким образом, делаем вывод о том, что правильная организация
производственного учета в растениеводстве может служить важным средством
оперативного контроля за оформлением издержек производства, выявления
непроизводительных, малоэффективных расходов и принятия действенных мер
по их устранению.
2.3 Система калькулирования себестоимости продукции и анализа затрат
сельскохозяйственного предприятия
В
системе
управления
затратами
предприятия,
в
том
числе
сельскохозяйственного, особое место отводится себестоимости продукции.
Определение
рекомендации
по
термина
«себестоимость»
бухгалтерскому
учету
раскрывают
затрат,
Методические
согласно
которым
«себестоимость характеризуется величиной затрат в денежном выражении на
производство конкретных видов выпущенной (валовой) продукции и на ее
калькуляционную единицу». [59]
На основании того, что важная роль в оценке и управлении затратами на
производство продукции растениеводства отводится анализу себестоимости.
Рассмотрим этапы анализа затрат на производства продукции растениеводства
(рис. 2.4).
50
1.Изучение динамики и
стратегическое
планирование себестоимости
продукции
2.Анализ структуры
производственных затрат,
входящих в себестоимость
продукции
3.Факторный анализ затрат и
себестоимости продукции
Анализ затрат в
растениеводстве
4.Анализ «затраты-объемприбыль»
5. Применение многомерных
методов анализа
(корреляционнорегрессионный, кластерный)
Раскрытие факторов, влияющих на величину затрат и уровень себестоимости продукции
Рисунок 2.4 – Этапы анализа затрат на производство продукции
растениеводства
Общую схему анализа себестоимости продукции растениеводства
отразим на рис. 2.5.
Объекты анализа
Общая сумма затрат на
производство
продукции
Этапы анализа
Анализ динамики затрат на
производство продукции
Определение влияния
факторов на уровень затрат
Затраты на единицу
продукции по статьям
Определение резервов
снижения затрат
Рисунок 2.5 растениеводства
Цель анализа
Изучение
закономерностей и оценка
динамики затрат
Изучение причин
изменения затрат
Поиск резервов экономии
затрат на производство
продукции
Общая блок-схема анализа себестоимости продукции
51
Анализ затрат начинают с изучения уровня и динамики себестоимости
продукции растениеводства. Себестоимость представляет собой затраты
(издержки), понесенные предприятием при производстве продукции. Чаще
всего, в себестоимость входят расходы, непосредственно относящиеся к
выпускаемой продукции, но встречается и способ подсчета себестоимости, при
котором коммерческие и управленческие расходы также распределяются на
стоимость выпущенной продукции.
Затраты при производстве продукции могут быть классифицированы в
соответствии со статьями калькуляции, что дает возможность обеспечить
контроль процесса производства и реализации отдельных видов продукции.
Такой способ учета затрат способствует проведению полноценного факторного
анализа в области определения себестоимости произведенной продукции [21].
Каждое предприятие самостоятельно устанавливает номенклатуру статей
калькуляции, исходя из особенностей функционирования и специфических
потребностей. В зависимости от видов деятельности экономических субъектов
составляются отраслевые инструкции по калькулированию себестоимости
продукции, в которых содержится примерный перечень статей затрат. На рис.
2.6 представлен общий вид номенклатуры статей калькуляции.
Данная номенклатура статей калькуляции не является единственной,
поэтому перечисленные статьи калькуляции могут иметь другой вид.
Статьи калькуляции себестоимости продукции выделяются в зависимости
от степени участия в процессе производства, но их комплексность не позволяет
разграничить ответственность за определенные составляющие себестоимости и
соотнести их с величиной затрат. Вследствие этого возникают различные
проблемы в управленческом процессе экономического субъекта, и возникает
потребность в проведении полноценного анализа затрат предприятия [6, 17].
Для
отраслевой
идентичности
фактической
себестоимости
сельскохозяйственной продукции для предприятий данной отрасли Приказом
Минсельхоза РФ от 06.06.2003 № 792 «Об утверждении Методических
рекомендаций
по
бухгалтерскому
учету
затрат
на
производство
и
52
калькулирование
себестоимости
продукции
(работ,
услуг)
в
сельскохозяйственных организациях» установлен типовой перечень объектов
Статьи калькуляции
13. Коммерческие расходы
12. Потери от брака
11. Общехозяйственные расходы
10. Общепроизводственные расходы
9. Расходы по эксплуатации
производственных машин и оборудования
8. Расходы на подготовку и освоение
производства
7. Отчисления на социальные нужды
6. Расходы на оплату труда рабочим
производства
5. Топливо и энергия на технические цели
4. Вспомогательные материалы
3. Возвратные расходы
2. Полуфабрикаты собственного производства
1. Сырье и основные материалы
калькуляции и объектов учета затрат [60].
Цеховая себестоимость
Производственная себестоимость
Полная себестоимость
Рисунок 2.6 – Номенклатура статей калькуляции в общем виде [70]
Исчисление себестоимости продукции растениеводства имеет ряд
особенностей, вызванных определенной спецификой производства данного
вида продукции. При исчислении себестоимости определенных видов
продукции сначала необходимо установить количество полученной основной,
сопряженной и побочной продукции по видам. В качестве объектов
определения себестоимости продукции растениеводства выступают группы
культур (зерновые без кукурузы, овощи открытого и закрытого грунта,
многолетние и однолетние травы, бахчевые и т.д.) или отдельные культуры
(картофель) [75].
На рис. 2.7 представлена система взаимосвязи элементов анализа затрат
53
на производство продукции растениеводства.
Зависимость от
погодных условий
Сравнение
показателей со
средними
значениями за 3-5
лет
Анализ
неравномерного
использования
ресурсов
Анализ
показателей
только в конце
года
Сезонность
производства
Длительность
производственного цикла
Сложность оценки
влияния факторов
на результаты
деятельности
Использование
живых
организмов
Разнообразие культур,
наличие побочной
продукции
Вследствие этого
товарная продукция
меньше валовой
Использование
продукции для
собственных нужд
Использование земли как
средства производства
Применение
специфических
показателей
эффективности
производства
лет
Отсутствие методики анализа
эффективности использования земельных
ресурсов
Основные задачи анализа производства продукции
Оценка выполнения плана и динамики
показателей производства
Разработка оптимальных управленческих
решений, направленных на их мобилизацию
Определение степени влияния основных факторов
на показатели объема производства
Выявление внутрихозяйственных резервов по
увеличению объема производства
Рисунок 2.7 - Система взаимосвязи элементов анализа затрат на
производство продукции растениеводства [18, с. 12].
Отличительной
чертой
производства
продукции
растениеводства
является применение плановой и фактической себестоимости, это вытекает из
биологических особенностей сельскохозяйственной отрасли [29].
54
Для смещенного производственного цикла характерен учет затрат по
плановой
себестоимости
в
течение
календарного
года.
Фактическая
себестоимость определяется 1 раз в последний день года путем специального
расчета. Выявленные отклонения между фактом и планом относятся:
- по уже реализованной в отчетном году продукции - на счет 90
«Продажи»;
- по остатку готовой продукции на складах - на счет 43 «Готовая
продукция» [53].
Процесс производства растениеводческой продукции включает в себя
параллельный учет затрат под урожай текущего года и под урожай будущих
периодов. На рис. 2.8 представлены основные этапы технологического
процесса в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
Согласно учетной политике ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» учет
готовой продукции растениеводства ведется по плановой себестоимости. По
окончании года по состоянию на 31 декабря плановая себестоимость
корректируется до фактической.
Этапы технологического процесса
1 этап
Подготовка почвы к посеву
2 этап
Пахота, боронование,
культивирование
Посев (посадка)
3 этап
4 этап
Уход за растениями
Удобрение, прополка,
полив
Уборка урожая
Рисунок 2.8 - Этапы технологического процесса в ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо»
55
Схематично учет затрат продукции растениеводства на примере зерновых
за август 2017 года в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» можно представить в
рис. 2.9. (Приложение 8).
Дт
23
Кт
Дт
43
Кт
38 602 459,68
2 084 874,14
Дт
Дт
10
Кт
20.01.З
Кт
Дт
23
Кт
33 203502,06
5 398 958, 62
1 857 551,14
Дт
76
568 526,96
Кт
888 006,38
Рисунок 2.9 - Учет затрат продукции растениеводства на примере
зерновых за август 2017 года в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
В
дальнейшем
готовая
продукция
из
основного
производства
принимается к учету по фактической себестоимости с учетом всех затрат,
возникших в процессе производства, что отражается по кредиту счета 20
«Основное производство», субсчет 01 «Растениеводство» в дебет счета 43
«Готовая продукция», а при ее продаже - с кредита счета 20 «Основное
производство» списывается себестоимость списанной продукции в дебет счета
90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» [83,103].
Основу калькуляции себестоимости каждого вида (или группы культур)
сельскохозяйственной продукции составляет калькуляционный расчет, с
помощью которого можно проследить состав себестоимости по комплексным
статьям затрат на единицу продукции и в целом. В связи с этим применяются
56
натуральные измерители затрат и обобщающие денежные измерители.
В таблице 2.7 на основании Отчета о производстве, затратах,
себестоимости и реализации продукции (Форма № 9-АПК) (Приложение 8) за
2016 год представлен пример калькуляции себестоимости продукции в ОАО
Агрофирма «Ливенское мясо».
Таблица 2.7 - Пример калькуляции себестоимости продукции в ОАО
Агрофирма «Ливенское мясо» за 2016 год (Приложение 5)
из них:
Зерновые и
зернобо-бовые
(озимые и
яровые) без
кукурузы, в
т.ч.
- озимые
зерновые
- яровые
зерновые
- зернобобовые
Кукуруза и
зерно
65311
3513
8248
-
7666
-
6882
39002
145 801
31.8
1
38597
1555
4574
-
4902
-
4435
23131
-
-
22101
1210
2738
-
2494
-
2203
13456
-
-
4613
1157
748
55
936
65
-
270
55
-
224
179
2415
803
-
-
нефтепродукты
электроэнергия
химические
средства защиты
растений
минеральные
удобрения
семена и
посадочный
материал
Материальные затраты
содержание
основных средств
Затраты всего, тыс.
руб.
оплата труда с
отчислениями на
социальные нужды
Наименова-ние
культуры
Выход
продукции
всего, ц С 1
га, ц
Таким образом, для эффективного управления производством на
предприятии необходимо соблюдение основного принципа в организации
экономической работы, а именно: обоснованное и правильное калькулирование
себестоимости выпускаемой продукции.
Наряду с процессом калькулирования себестоимости важное значение
имеет анализ затрат предприятия. Анализ производственных затрат и
применение мер по их сокращению являются действенными инструментами по
управлению прибылью экономического субъекта.
57
3 РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА
ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ РАСТЕНИЕВОДСТВА
3.1 Формирование системы управленческого учета по центрам затрат и центрам
финансовой ответственности в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
Одну из групп объектов управленческого учета затрат представляют
называемые центры финансовой ответственности. Центры ответственности
выделяются в целях контроля затрат и результатов финансово-хозяйственной
деятельности структурного подразделения организации, в свою очередь, под
контролем
предполагается
возложение
ответственности
за
возникшие
отклонения на конкретного сотрудника организации. Формирование объекта
контроля определяет выделение центра финансовой ответственности.
Целью организации учета по центрам ответственности является сбор и
аккумулирование информации о затратах по каждому из центров финансовой
ответственности, а также контроль затрат, анализ, выявление отклонений
фактических затрат от плановых, оценка результатов деятельности центров
финансовой ответственности [43].
Рассмотрим возможности реализации методики формирования системы
управленческого учета затрат по центрам затрат и центрам финансовой в ОАО
Агрофирма «Ливенское мясо».
Структура ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» представляет собой
сложную
систему,
подразделений.
состоящую
из
совокупности
Организационно-производственная
взаимосвязанных
структура
хозяйства
представляет собой количественный состав подразделений и их пропорции в
главных и вспомогательных отраслях хозяйства и формы взаимосвязи на
каждой ступени организации производства. Элементами производственной
структуры агрофирмы являются отрасли растениеводства, животноводства,
мясокомбинат, а также отрасли подсобного и вспомогательного производства.
Цех в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» носит условное название и
представляет
собой
крупное
внутрихозяйственное
подразделение,
58
объединяющее
несколько
первичных
подразделений,
которые
специализируются на производстве однородной продукции.
Исходя из организационной структуры ОАО Агрофирма «Ливенское
мясо»
центрами
растениеводческие
ответственности
бригады,
в
агрофирме
животноводческие
будут
выступать
фермы,
отделение
автотранспорта, ремонтная мастерская и т.д. Ответственность за результаты
деятельности
по
данным
центрам
ответственности
будет
возложена
соответственно на главного зоотехника подразделения, главного агронома, на
менеджеров цехов вспомогательного и подсобного производств. Благодаря
выделению центров ответственности в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
управление
затратами
будет
осуществляться
не
только
в
целом
по
предприятию, но и по выделенным центрам ответственности, то есть более
детально.
Таким образом, организация учета в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
по центрам ответственности позволит обеспечить взаимосвязь затрат и доходов
с действиями конкретных лиц, ответственных за конкретные стадии
производственной деятельности. Разделение полномочий и ответственности
между управленческим персоналом разного уровня способствует расширению
возможностей и повышению эффективности управления предприятием.
В
учетной
практике
выделяется
четыре
основных типа центра
ответственности: центр доходов, центр затрат, центр прибыли, центр
инвестиций. На этапе внедрения управленческого учета в ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо» целесообразно выделять лишь центры ответственности,
формирующие расходы на производство продукции, и, соответственно доходы
от их реализации, т.е. подразделения предприятия, как и отмечалось ранее. То
есть, при рассмотрении как центра затрат растениеводческие бригады и
животноводческие
фермы,
центром
дохода
будут
выступать
цех
растениеводства и животноводства [55, 56].
Ответственность данных центров заключается в обеспечении достижения
показателей прибыли в рамках своей зоны ответственности, установленных
59
центром инвестиций, посредством нахождения наиболее выгодных путей
реализации готовой продукции и обеспечения условий для минимизации затрат
хозяйства.
Взаимодействие центров прибыли с другими центрами ответственности
осуществляется на основе обратной связи с центром инвестиций и
подчиненными центрами затрат [89].
Так, центр доходов получает от центра прибыли ресурсы и обязанность
по истечении производственного цикла передать обратно прибыль, полученную
от инвестиций данных ресурсов в производство от центра инвестиций центру
прибыли (рис. 3.1).
Центры
ответственности
Центр затрат
Руководитель центра
ответственности
Бригадиры
растениеводческих бригад
Главный агроном
5
2
Центр прибыли
Директор
1
Центр инвестиций
Организация системы
планирования, учет,
анализ и контроль
затрат
4
3
Центр доходов
Цель
формирования
6
Общее собрание
акционеров
Организация системы
планирования, учет,
анализ и контроль
доходов
Организация системы
планирования, учет,
анализ и контроль
результативных
показателей (прибыль)
Организация системы
планирования, учет,
анализ и контроль
эффективности
инвестиций
1 - Инвестиции
2 - Ресурсы
3 - Знания и технологии
4 - Готовая продукция
5 - Доход
6 - Чистая прибыль
Рисунок 3.1 - Выделение центров ответственности в растениеводстве
60
Взаимодействие с центрами затрат происходит по принципу передачи
центром доходов ресурсов, полученных от центра прибыли, а также
собственных знаний и технологий для осуществления производственного
процесса. Центры прибыли устанавливают плановые показатели объема
производства и качества готовой продукции, а также ответственности за
результаты. Руководителями центров доходов целесообразно назначать
функциональных руководителей, ответственных за результаты деятельности
выделенных направлений хозяйствования. Так, за результаты центра доходов
«Растениеводство» несет персональную ответственность главный агроном,
который несет ответственность за выполнение бюджета доходов и прибыли,
исходя из зоны своей ответственности [90].
Центры затрат, используя полученные ресурсы от вышестоящих центров
ответственности, воздействуют на объекты труда с целью получения от них
первичной продукции. Центры затрат отвечают за наиболее рациональное
использование
всех
полученных
ресурсов,
минимизацию
затрат,
при
соблюдении заданного уровня качества для готовой продукции. По окончании
производственного цикла готовую продукцию передают центрам прибыли для
реализации.
Руководителями
функциональные
центров
руководители
ответственности
соответствующих
являются
подразделений.
Они
являются ответственными за выполнение бюджетов затрат.
Данный подход позволит всегда иметь точную и объективную
информацию о структуре и объемах всех понесенных затрат.
В соответствии с выделенными центрами ответственности построение
системы управленческого учета в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» будет
возможна лишь в том случае, если будет обеспечена взаимосвязь между
деятельностью
подразделений
(в
разрезе
центров
ответственности)
и
соответствующими стоимостными показателями, особенно издержками.
Решение проблемы обеспечения данной взаимосвязи, а также для
информационного обеспечения процесса принятия управленческих решений в
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» представляется целесообразным создание
61
двухуровневой системы передачи информации бухгалтерского (финансового,
налогового, управленческого) учета управляющему персоналу, что позволит
наиболее эффективно организовать практическую реализацию принятия
управленческих решений, а также обеспечит взаимосвязь между результатами
деятельности центров ответственности и результатом деятельности агрофирмы
в целом.
Рассмотрим структуру уровней предлагаемой системы на примере
отрасли растениеводства в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»:
I уровень – бригадиры растениеводческих бригад передают информацию
о деятельности подразделения главному агроному;
II уровень – главный агроном систематизирует полученную информацию
и передает ее руководству в специализированных отчетах для последующего
принятия управленческого решения.
Отметим, что в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» функционирует три
растениеводческие бригады, две из которых полеводческие и занимаются
выращиванием сельскохозяйственных культур. Третья бригада занимается
заготовкой кормов.
На
первом
уровне
бригадиры-менеджеры
формирования
центров
затрат
управленческой
«Бригада
№1»,
информации
«Бригада
№2»
отчитываются агрономам-менеджерам центра доходов «Цех растениеводства» о
проделанной работе по возделыванию сельскохозяйственных культур и
понесенных затратах на их возделывание. Представляется данная информация
агроному в форме производственного задания, которое получают бригадиры на
начальном
этапе
производства
продукции
растениеводства.
Подобное
производственно задание содержит показатели, которые каждому центру
ответственности необходимо достичь (т.е. приводятся плановые значения),
отдельной графой отражаются фактические данные и в полностью заполненном
виде передаются менеджеру центра доходов, т.е. главному агроному.
Второй уровень предполагает передачу информации бригадирамименеджерами от соответствующих центров затрат (в нашем случае от
62
растениеводческих бригад) центру доходов, во главе с главным агрономомменеджером,
который
в
свою
очередь
систематизирует
полученную
информацию и объединяет ее по цеху растениеводства в целом для
предоставления
менеджеру
центра
прибыли
–
директору
агрофирмы.
Оперативное формирование необходимых руководству отчетов является
главной задачей управленческого учета. Поэтому информация этого уровня
может быть представлена в форме отчета центра затрат по отдельному виду
сельскохозяйственной продукции (Табл. 3.1)
Таблица
3.1
-
Отчет
центра
затрат
по
отдельному
виду
сельскохозяйственной продукции
Затраты на производство Затраты за период (месяц)
конкретного
вида
План
Факт
сельскохозяйственной
Доля, %
Руб.
продукции (пшеница яровая) Руб.
1
2
3
4
Изменение
Доля, %
Руб.
5
Темп прироста, %
6
7
Прямые затраты
Затраты
1
(Семена
и 1п
З1
посадочный материал)
Затраты 2 (Удобрения)
З12п
Затраты 3 (Заработная плата) З13п
…
Косвенные затраты
(З11п / Σ З11п)% З21п
(З21п / Σ З21п)% ∆З1п= З11п - З21п ∆З1п = З21п / З11п - 1
(З12п / Σ З12п)% З22п
(З13п / Σ З13п)% З23п
(З22п / Σ З22п)% ∆З2п= З12п - З22п ∆З2 = З22п / З12п - 1
(З23п / Σ З23п)% ∆З3п= З13п - З23п ∆З3 = З23п / З13п - 1
З11к
(З11к / Σ З11к)% З21к
(З21к / Σ З21к)% ∆З1к= З11к - З21к ∆З1к = З21к / З11к - 1
Затраты 2 (Средства защиты 2к
З1
растений)
(З12к / Σ З12к)% З22к
(З22к / Σ З22к)% ∆З2к= З12к - З22к ∆З2 = З22к / З12к - 1
Затраты 1 (Амортизация)
…
ИТОГО затрат
Σ З1
100%
Σ З2
100%
Σ ∆З
Σ ∆З %
На основе этих данных возможна разработка и более аналитичных форм
управленческой отчетности в зависимости от требований руководителей. На
данных о затратах на возделывание озимой пшеницы за май 2017 г. в ОАО
Агрофирма «Ливенское мясо» подобный отчет будет выглядеть следующим
образом (Табл. 3.2).
В целях обеспечения руководства информацией об уровне фактических
затрат, а также для определения суммы покрытия по отдельным бизнеспроцессам предлагается в рамках управленческой отчетности формировать
63
отчет о вкладе, вносимом каждым центром затрат в финансовый результат
деятельности сельскохозяйственного предприятия.
Таблица 3.2 - Отчет центра затрат «Бригада №1» по озимой пшенице за
май 2017 года.
Затраты на 1 ц за МАЙ 2017 г.
План
Факт
Затраты
производство
ОЗИМОЙ
ПШЕНИЦЫ
Изменение
Руб.
Доля, %
Руб.
Доля, %
Руб.
Темп
прироста
(снижения),
%
Прямые затраты
195,0
28,4
347,5
62,1
-152,5
78,2
Семена и посадочный
материал
59,1
30,3
46,6
13,4
12,5
-21,2
Удобрения
66,1
33,9
223,9
64,4
-157,8
238,7
37,8
19,4
43
12,4
-5,2
13,8
Заработная
плата
произв.рабочих
32
16,4
34
9,8
-2
6,25
Косвенные затраты
109,8
16,0
124,2
22,2
-14,4
13,1
Амортизация
52,7
48,0
102,2
82,3
-49,5
93,9
Электроэнергия
3,8
3,5
3,2
2,6
0,6
-15,8
Нефтепродукты
53,3
48,5
18,8
15,1
34,5
-64,7
ПРОЧИЕ
381,6
55,6
87,8
15,7
293,8
-76,9
ИТОГО затрат
686,4
100%
559,5
100%
126,9
-18,5
Средства
растений
на
защиты
Рассмотрим пример данного отчета на данных деятельности центров
затрат в растениеводстве ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» (Таблица 3.3).
Данный
отчет
позволит
определять
вклад
каждого
центра
ответственности в общую прибыль ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»,
устанавливать нижние пределы цен, эффективно оценивать деятельность
работников конкретных структурных подразделений в качестве критерия их
материального стимулирования.
64
Таблица 3.3 - Отчет о вкладе, вносимом центром затрат «Бригада №1» в
получении прибыли за 2016 г.
Показатели
Сахарная
Яровые
Озимые
свекла
зерновые
зерновые
15863,18
18474,39
9209,6
12967,0
5899,4
4982,0
754,18
525,39
4,75
2,8
Выручка от продажи в действующих 27419,4
ценах, тыс. руб.
Переменные производственные затраты, 16231,64
тыс.руб.
Переменные коммерческие расходы
Валовый
доход,
тыс.руб.
5202,36
(сумма 5985,4
покрытия)
В % от выручки
21,8
Двухуровневая система передачи
информации бухгалтерского учета
управленческому персоналу
I уровень
Бригадиры
растениеводческих
бригад
информация
II уровень
Главный
агроном
Главный
агроном
информация
Директор
Экономический
отдел,
бухгалтерия
Учетчик
бригады
информационное
обеспечение
управленческого учета
движение информационных потоков о затратах
движение информационных потоков о затратах и доходах
Рисунок 3.2 - Структура двухуровневой системы передачи информации
управленческому персоналу в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
65
Таким образом, применение рассмотренной двухуровневой системы
передачи информации управленческому персоналу, повышает вероятность
принятия руководством эффективных управленческих решений оперативного и
стратегического направления. При этом у хозяйства появляется дополнительная
возможность минимизации затрат, и, как следствие, увеличение прибыли и
рентабельности предприятия.
В целом, структуру двухуровневой системы передачи информации от
центров ответственности до руководства ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
можно представить в виде схемы (рис. 3.2).
Внедрение управленческого учета по центрам ответственности в
агрофирме требует мобилизации всех имеющихся ресурсов (финансовых,
человеческих и материально-технических).
3.2 Методические рекомендации по формированию системы управленческого
учета затрат на производство продукции растениеводства
Внедрение управленческого учета на сельскохозяйственном предприятии
обусловлено
необходимостью
управленческим
звеном
обоснования
всех
уровней,
управленческих
посредством
решений
оперативного
предоставления полной и достоверной информации.
Для
достижения
положительных
результатов
по
постановке
управленческого учета затрат в сельскохозяйственной организации необходимо
осуществить несколько этапов по его формированию (рис. 3.3).
Отметим, что каждый из указанных этапов логичнее реализовывать с
формированием соответствующей управленческой документации.
Рассмотрим
возможности
и
перспективы
внедрения
истсемы
управленческого учета затрат на производство продукции растениеводства в
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо».
66
Этапы формирования управленческого учета затрат в сельскохозяйственной организации
1.Определение целей управленческого учета
2.Определение в структуре организации центра финансовой ответственности или центра
затрат
3. Совершенствование первичного учета для целей управленческого учета.
4.Определение системы учета затрат и калькулирования себестоимости в рамках
управленческого учета.
5. Разработка классификации затрат для целей управления в рамках системы учета затрат.
6. Постановка системы бюджетирования (планирования и прогнозирования), учета
расходов (затрат, калькулирования себестоимости) и доходов (выручки, прибыли), анализа
получаемой информации.
7. Закрепление основных положений по организации управленческого учета в учетной
политике для целей управленческого учета.
Рисунок 3.3 – Этапы формирования системы управленческого учета
затрат в сельскохозяйственной организации
На начальном этапе внедрения системы управленческого учета в
агрофирме предусматривается формирование учетной информации о текущих
расходах в разрезе статей затрат и еѐ использование для выявления отклонений
фактических затрат от нормативных, причин, вызывающих расхождение этих
величин, а также формирование информационной базы для принятия
обоснованных управленческих решений (рис. 3.4).
Цели внедрения системы управленческого учета в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
формирование учетной информации о текущих расходах в разрезе статей затрат
формирование информационной базы для принятия обоснованных управленческих
решений
выявление резервов по снижение уровня затрат и себестоимости продукции
Рисунок
3.4
-
Цели
в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
организации
управленческого
учета
67
Второй этап внедрения и реализации управленческого учета в агрофирме
предполагающий определение в структуре организации центра финансовой
ответственности или центра затрат, подробно предложенным ранееранее.
Выделение центров затрат на предприятии по указанным рекомендациям
поспособствует повышению эффективности деятельности хозяйства, так как
посредством
их
ввода
устанавливается
персональная
ответственность
руководителей структурных подразделений за результаты деятельности.
Организация учета в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» по центрам
ответственности позволит обеспечить взаимосвязь затрат и доходов с
действиями
конкретных
лиц,
ответственных
за
конкретные
стадии
производственной деятельности. Разделение полномочий и ответственности
между управленческим персоналом разного уровня способствует расширению
возможностей и повышению эффективности управления предприятием.
Третий этап постановки управленческого учета в ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо» предполагает рационализацию первичного учета затрат на
производство продукции растениеводства для целей управления. Создание
действенной системы первичного обобщения данных является важным
условием
формирования
эффективной
системы
управления,
как
подразделениями, так и агрофирмой в целом. От ее налаженности зависит
качество
получаемой
принимаются
информации,
управленческие
на
решения
базе
которой
руководством
в
последующем
ОАО
Агрофирма
«Ливенское мясо».
В рамках внедрения системы управленческого учета в агрофирме в ряд
применяемых первичных документов по учету затрат на производство
продукции растениеводства требуется внесение определенных дополнений.
Так, в акте расхода семян и посадочного материала необходимо в обязательном
порядке указывать сорт семян, посадочного материала; номер поля; название
культуры; центр ответственности (бригада); расход семян по норме и
фактически в расчете на 1 га и на всю площадь. В акте об использовании
минеральных, органических и бактериальных удобрений указывать название
68
видов удобрений, гербицидов; номер поля; название культуры; центр
ответственности (бригада); расход удобрений по норме и фактически в расчете
на 1 га и на всю площадь.
Некоторые из указанных реквизитов представлены в унифицированных
формах, но свое отражение при заполнении документации в ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо» на данный момент они не находят.
Отметим,
что
нормирование
затрат
на
производство
продукции
растениеводства является одним из композиционных элементов системы
управленческого учета, позволяющим проследить отклонение произведенных
фактических затрат от плановых, на основе чего в дальнейшем будут
приниматься контрольные меры по необоснованному перерасходу того или
иного ресурса. В связи с этим, предлагается внести графы с названиями «По
плану», «Фактически» и «Отклонения (+;-)» по всем первичным документам по
учету затрат отрасли растениеводства.
Далее перейдем к следующему этапу постановки управленческого учета
на предприятии АПК. На данном этапе необходимо определиться с системой
учета затрат и калькулирования себестоимости продукции растениеводства в
рамках управленческого учета [48].
Отметим, что современной задачей калькулирования является не просто
исчисление
фактической
себестоимости
продукции
(работ,
услуг),
а
формирование таких данных о себестоимости, которые были бы полезны его
менеджменту
для
принятия
решений
о
возможностях
управления
себестоимостью. С этой целью при внедрении системы управленческого учета
в сельскохозяйственные организации предлагается использование системы
постановки управленческого учета в отрасли растениеводства «директ-костинг»
[30, 41].
Ключевым направлением совершенствования методики учета затрат на
производство и калькулирования себестоимости продукции растениеводства
послужило полноценное внедрение системы «директ-костинг» в учетноаналитическую деятельность ОАО Агрофирмы «Ливенское мясо».
69
Для практической реализации указанного мероприятия в выпускной
квалификационной работе разработан блок счетов управленческого учета, на
которых рекомендовано отражать постоянные, переменные и смешанные
затраты. Такой подход позволяет максимально соблюдать основные принципы
«директ-костинга»
и
генерировать
востребованную
экономическую
информацию для принятия управленческих решений [61].
Учитывая, что важным вопросом при организации управленческого учета
является форма связи последнего с бухгалтерским (финансовым) учетом, в
плане счетов управленческого учета было решено оставить такие названия и
шифры предлагаемых счетов (синтетических, аналитических, субсчетов) по
отражению затрат, которые применяются в бухгалтерском (финансовом) учете,
но с четким разграничением учитываемых на них издержек на переменные,
постоянные и условно-постоянные (смешанные) (табл. 3.4).
Таблица 3.4 - Предлагаемая номенклатура субсчетов к синтетическим
счетам управленческого учета в растениеводстве
в ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо»
Синтетический
счет
20 «Основное
производство»
23
«Вспомогатель
ные
производства»
25
«Общепроизво
дственные
затраты»
и т.д. …
Субсчет
1-ого
порядка
20.01 «Затраты и
выход продукции
центра
доходов
«Растениеводство»
Субсчет 2-ого порядка
20.01.01 «Затраты и выход продукции
центра затрат «Бригада №1»
20.01.02 «Затраты и выход продукции
центра затрат «Бригада №2»
20.01.03 «Затраты и выход продукции
центра затрат «Бригада №3»
23.01
«Затраты 23.01.01 «Затраты центра затрат
центра
«Ремонтная мастерская»
ответственности
23.01.02 «Затраты центра затрат
«Цех
«Машинно-тракторный парк»
вспомогательного
23.01.03 «Затраты центра затрат
производства»
«Автотранспорт»
23.01.04 «Затраты центра затрат
«Энергетические производства»
25.01«Косвенные
переменные
затраты»
25.02 «Постоянные
затраты»
Учитываем
ые затраты
Переменные
Смешанные
Смешанные
Смешанные
Смешанные
Переменные
Постоянные
70
Таким образом, посредством применения указанных субсчетов к
синтетическим
счетам
управленческого
учета
обеспечивается
учет
производственных затрат по центрам ответственности.
Применение счетов с неизменными названиями позволит не усложнять
сотрудникам бухгалтерии сельскохозяйственных организаций вести учет по
системе «директ-костинг». В табл. 3.3 представлены не все возможные
субсчета, а только те, на которых отражаются затраты, имеющие важное
отношение к производственному процессу в растениеводстве.
Учитывая то, что при исчислении себестоимости в системе «директкостинг» учитываются только переменные затраты, предлагаем следующую
номенклатуру статей к счету 20.01 «Растениеводство» (рис. 3.5).
Статья затрат
№1
№2
-работы
№3
№4
№5
№6
№7
№8
№9
Характеристика учитываемых
издержек
семена и посадочный
материал
Израсходованный семенной материал при
выполнении посевных работ
Израсходованные
удобрения
в
технологическом процессе
удобрения: минеральные и
сторонних организаций-средства
защиты
растений топливо: при выполнении
Израсходованное
органические
работ машинно-тракторным парком; при
транспортировке
продукции
грузовым
автотранспортом с поля в места первичной
топливо
подработки и хранения
Потребленные
препараты
в
технологическом процессе (гербициды,
средства защиты растений
фунгициды и т.п.)
Начисленная
оплата
труда
производственным работникам по сдельным
расценкам, включая премии и иные доплаты
оплата труда
(если последние начисляются в виде
установленного процента от сдельного
заработка или иным подобным способом)
отчисления на социальные
Начисленные суммы страховых взносов от
нужды
оплаты труда, учтенной по пятой статье
Принятые
отдельные
виды
работ
работы сторонних
технологического процесса, выполненные
организаций
сторонними организациями и физическими
лицами на договорной основе
Доля косвенных переменных затрат,
общепроизводственные
относимая на готовую продукцию
переменные затраты
Несущественные по отдельности виды
переменных затрат, не вошедшие в
предыдущие статьи
прочие переменные
затраты
Рисунок 3.5 – Предлагаемая номенклатура статей затрат к счету 20.01
«Затраты и выход продукции центра доходов «Цех растениеводства»
71
Предложенная номенклатура статей затрат к счету 20.01 «Затраты и
выход продукции центра доходов «Цех растениеводства» в ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо» может подвергаться дальнейшей детализации в зависимости
от информационных потребностей руководства. Так, статья «Топливо» может
быть подразделена на две составляющих «Бензин» и «Дизельное топливо». По
статье
«Удобрения»
могут
быть
дополнительно
выделены
«Микробиологические» и т.д.
Как было отмечено ранее, в системе «директ-костинг» затраты
классифицируются на постоянные и переменные. В реальной хозяйственной
практике бывает достаточно сложно разделить затраты на переменные и
постоянные, так как любая конкретная статья или элемент затрат может быть
комбинированной, т.е. представлять собой «смесь» постоянных и переменных
издержек. В большинстве случаев издержки являются условно-переменными
(или условно-постоянными).
В связи с этим, предполагается разделение затрат агрофирмы на
постоянные и переменные, тем самым реализуя пятый этап постановки
управленческого учета (табл. 3.5).
Таблица
3.5
-
Разделение
производственных
затрат
в
отрасли
растениеводства при системе «Директ-костинг»
Статьи затрат
Переменные
Семена и посадочный материал
Удобрения
Средства защиты растений
Нефтепродукты
Топливо и энергия на технологические цели
Оплата туда
Отчисления на социальные взносы
Амортизация
Ремонт и техническое обслуживание основных
средств
Налоги, сборы и другие платежи
Работы и услуги вспомогательных производств
Прочие затраты
Потери от гибели посевов
Общепроизводственные расходы
Общехозяйственные расходы
+
+
+
Постоянные
Условнопостоянные
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
72
По данным таблицы видно, что значительное количество статей затрат
включают в себя условно-переменную часть. Поэтому для формирования
данных о величине постоянных и переменных затрат необходимо такие затраты
делить, используя при этом различные методы: метод мини-макси, графический
метод, метод наименьших квадратов.
В связи с внедрением системы «директ-костинг» предлагается введение в
учетную практику ОАО Агрофирмы «Ливенское мясо» уточненной формы
производственного отчета (лицевого счета) №-83-АПК.
Предложенный лицевой счет открывается также на каждую культуру и
содержит плановые, фактические значения показателей, а также отклонения от
установленных в агрофирме норм. В целом производственный отчет
структурного подразделения состоит из двух разделов: в первом разделе
отражают бюджетные (плановые) величины, учитывают отклонения от них (+,), определяют фактические величины с начала года и за отчетный период
(месяц), а также итоги с начала года по таки показателям, как объем работ,
продукции, виды и статьи затрат всего и в расчете на единицу работ, продукции
(на 1 га, ц). Во втором разделе соответственно по графам отражают выход
продукции по видам и с учетом количества и качества. В данном отчете
бюджетные (плановые) показатели требуется проставлять заранее. Это
значительно снижает трудоемкость и затраты времени на заполнение данного
отчета.
Кроме того, отличительной особенностью уточненной формы является
то, что затраты собираются не только в разрезе отдельных культур, но и по
отдельным
центрам
ответственности
–
бригадам,
по
которым
и
прослеживаются отклонения фактических показателей от плановых. В связи с
этим на каждую бригаду, как самостоятельный центр ответственности,
открывается в лицевом счете вкладной лист, содержащий аналогичные
показатели.
Также в форме отражено данные об общей сумме затрат в разрезе
переменных и постоянных в связи с особенностью учета при системе «директ-
73
костинг». Сумма условно-постоянных расходов (по
счету 26 и т.д.) также
нашла отражение в отчете. Данные расходы соответственно не будут
учитываться в подразделениях, потому как там будут собираться переменные
основные производственные затраты. Раздел «Выход продукции» также
целесообразно представить в разрезе центров ответственности, т.е. по каждой
бригаде в отдельности, путем добавления вкладных листов.
Таким образом, подобная форма лицевого счета послужит основой для
анализа бюджетных заданий центров ответственности на каждом процессе
календарного
производственного
оперативных
управленческих
цикла,
решений
что
и
поспособствует
повышению
принятию
эффективности
производства продукции растениеводства.
Учитывая
переход
на
«директ-костинг»
считаем
целесообразным
внедрение калькуляционного листа, который бы с одной стороны максимально
упростил процедуру калькуляции, с другой стороны – подстроен под систему
«директ-костинг» и в целом под требования, предъявляемые управленческим
учетом. Так, в калькуляционном листе предлагаем обосновывать расчетами
валовой сбор зерновых с учетом доработки, отслеживая при этом отклонение от
фактических данных по валовому сбору, количеству зерноотходов, погибших
растений и т.д. В нижней части листа представлены статьи калькуляции,
отражающие переменные затраты на производство той или иной культуры;
далее указан расход ресурсов в натуральном выражении с отклонениями от
плана, что позволит обеспечить контроль над излишним расходованием
ресурсов. Затем представляются данные о себестоимости всего объема и
единицы продукции, также в разрезе фактических и плановых данных. Строки
«Затраты на 1 га» и «Урожайность» введены для качественной оценки и
обоснования произведенных затрат на возделывание культуры.
Заметим, что на каждом из заключительных этапов реализации
постановки системы управленческого учета прослеживаем наличие элементов
бюджетирования, как системы краткосрочного планирования, учета и контроля
ресурсов и результатов деятельности организации по центрам ответственности,
74
позволяющего анализировать прогнозируемые и полученные экономические
показатели в целях управления бизнес-процессами. Наличие граф с плановыми
и фактическими показателями, а также отклонениями от них прослеживаем
практически в каждом документе, приспособленном под организацию
управленческого учета на предприятии АПК.
Учитывая
долгий
цикл
производства
при
возделывании
сельскохозяйственных культур, ошибки при выполнении полевых работ
(несоблюдение агротехнических требований, сроков и т.д.), как правило,
существенно отражаются на урожайности данных культур, а соответственно на
себестоимости получаемой продукции.
Поэтому обоснованными являются требования руководства и акционеров
агрофирмы о соответствии планируемых на основе технологических карт по
возделыванию сельскохозяйственных культур и фактических данных о
произведенных затратах в основном производстве (растениеводстве).
Таким
образом,
при
условии
успешной
реализации
системы
управленческого учета в ОАО Агрофирма «Ливенское мясо», отклонения, от
бюджета (плана) по затратам и другим показателям рекомендуется отражать на
основании попроцессно-технологических карт, которые будут действовать
параллельно с «Производственными заданиями» бригад. Отличие лишь в том,
что данные карты составляются по каждому технологическому процессу при
производстве продукции растениеводства. Введение подобных попроцесснотехнологических карт усилит контроль за расходованием ресурсов и обеспечит
оперативную
управляемость
затратами
на
производство
продукции
растениеводства.
С помощью попроцессных карт могут быть проконтролированы только
переменные расходы. Нетехнологические расходы, т.е. постоянные расходы,
имеют
отношение
к
рабочему
процессу
центра
ответственности
(подразделения) в целом.
Следующим этапом внедрения управленческого учета в практику
агрофирмы является разработка учетной политики в целях управленческого
75
учета (рис. 3.6).
Приказ об учетной политике
Организационно-технический
раздел
Методический раздел
Рабочий план счетов
управленческого учета
Варианты учета и оценки
объектов управленческого
учета
Правила документооборота и
технология обработки
учетной информации
Определение перечня
центров затрат и центров
ответственности
Формы первичных
документов и учетных
регистров, используемых в
управленческом учете
Бюджетирование и
внутрихозяйственная
отчетность
Разработка структуры
управленческого аппарата
Рисунок 3.6
Разработка системы оценки,
контроля, анализа и
прогнозирования
деятельности предприятия
– Рекомендуемая структура учетной политики в целях
управленческого учета
Целью разработки учетной политики является создание определенного
комплекса взаимосвязанных элементов, способствующих единым подходам к
ведению бухгалтерского управленческого учета, обеспечивающих единство и
достоверность формируемых показателей отчетности, влияющих на принятие
управленческих решений руководства предприятия.
Учетная политика для конкретного сельскохозяйственного предприятия
будет зависеть от параметров деятельности, организационно-правовой формы
собственности, особенностей организации производства и т.д., что должным
образом следует учитывать при еѐ разработке
76
3.3 Формирование системы справедливой оценки стоимости продукции
растениеводства по требованиям международных стандартов финансовой
отчетности
С вступлением России в ВТО она приобрела обязанности по ведению
учета в соответствии с требованиями МСФО, как и другие государстваучастники, согласно действующим соглашениям между ними.
Действующие методики анализа эффективности и системы учета на
растениеводческих предприятиях несовершенны, что является одной из причин
их медленной адаптации к современным требованиям товарных и финансовых
рынков. Это ведет к снижению объемов реализации продукции данной отрасли
и снижению уровня рентабельности производства и доходов.
С целью определения эффективности производственного процесса при
использовании
требований
отчетной
информации,
МСФО,
которая
использование
составляется
традиционных
с
учетом
показателей
результативности не представляется возможным, по этой причине необходимо
внедрение
новой
системы
показателей.
Применение
международных
стандартов предполагает использование справедливой стоимости при оценке
биологических активов и сельскохозяйственных ресурсов [8].
Для
современных
предприятий
аграрного
сектора
практическое
применение положений МБС (IAS) 41 «Сельское хозяйство», включающее
такие понятия, как «биологический актив» и «Справедливая стоимость»,
достаточно проблематично.
Под биологическими активами принято считать растения и животных,
используемых в сельскохозяйственной деятельности, то есть выращиваемых
для продажи, замены или увеличения их численности с целью получения
сельхозпродукции в настоящем и будущем. Их можно разово или многократно
использовать для сбора продукции [58].
Согласно МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» биологические активы и
продукция
сельского хозяйства должны оцениваться и отражаться в
бухгалтерской
отчетности
по
справедливой
стоимости,
за
вычетом
77
планируемых расходов по сбыту, кроме тех случаев, когда справедливой
стоимости нельзя дать достоверную оценку [9, с. 70].
В МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» дано определение
понятию «справедливая стоимость», согласно ему справедливая стоимость
представляет собой цену, которая могла бы быть получена при продаже актива
или
передаче
обязательства
участниками
рыночных
отношений
при
осуществлении обычной сделки на дату оценки, то есть выходная цена с точки
зрения участника рынка, который удерживает актив или имеет обязательство.
Справедливая оценка стоимости определяется исходя из суммы средств, на
которую можно поменять актив или погасить обязательство [58].
Основные цели МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»
включают:
- определение справедливой стоимости;
- создание единой системы правил по определению справедливой
стоимости;
- создание единой системы правил по определению справедливой
стоимости.
Справедливая стоимость определяется на основании рыночных оценок,
что
предполагает
обязанности
предприятия
по
оценке
свои
активов
и обязательств так, как это сделали бы участники рынка. Кроме того,
предприятия не должны применять свои собственные подходы к оценке.
МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» вводит понятие
иерархии справедливой стоимости, которая делит исходные данные на три
различные категории. Высший приоритет отдан уровню 1, а низший - уровню 3.
Каждое
предприятие
использованию
должно
информации
стремиться
первого
к
максимально
уровня
ик
частому
наиболее
редкому использованию третьего уровня [38]. Иерархия уровней справедливой
стоимости включает:
78
- уровень 1. Некорректируемые цены на активных рынках для
идентичных активов или обязательств (например, цены акций на фондовой
бирже);
- уровень 2. Данные, которые нельзя включить в уровень 1, и которые
прямо или косвенно являются наблюдаемыми для актива или обязательства
(например, цена на актив или обязательство на активном рынке);
- уровень 3. Ненаблюдаемые исходные данные для актива или
обязательства (например, финансовый прогноз).
При проведении оценки справедливой стоимости на предприятии должны
применяться методы, которые приемлемы в сложившихся обстоятельствах, и
для которых доступна информация, необходимая для оценки справедливой
стоимости. Методы оценки должны использоваться единообразно от периода к
периоду, но изменение метода допускается лишь в том случае, если это
улучшит качество оценки. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»
предусматривает применение трех методов оценки, которые представлены в
табл. 3.6.
В большинстве организаций в течение отчетного периода возникают
проблемы
при
определении
справедливой
стоимости
продукции
растениеводства, которые связаны с тем, что:
- для биологических активов растениеводства не существует активного
рынка, что затрудняет процесс оценки и заставляет производителей применять
модели, основанные на ценах немногих продаж, зачастую вынужденных;
- из-за низкой рентабельности продаж принимаются решения об их
внутреннем использовании (например, зерно, предназначенное для продажи,
может быть скормлено животным) или об их дальнейшем хранении в ожидании
наиболее выгодных цен.
79
Таблица 3.6 - Методы оценки справедливой стоимости, согласно МСФО
(IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» [82]
Метод оценки
Рыночный метод
Сфера применения
рыночные мультипликаторы;
матричное ценообразование
для нефинансовых активов: из текущей
стоимости замещения вычитается
физический и моральный износ
методы оценки по приведенной стоимости;
модели оценки опциона;
метод дисконтированных денежных потоков
Затратный метод
Доходный метод
В связи с этим предприятия вынуждены в большинстве случаев
применять другие методы для оценки справедливой стоимости, а именно:
- дисконтирование будущих денежных потоков;
- среднеотраслевые показатели;
- цены последних сделок;
- цены на подобные товары [42].
В отдельных случаях при невозможности правильного определения
справедливой стоимости биологических активов или продукции сельского
хозяйства может применяться плановая (в момент первоначального признания)
или фактическая (на конец года) себестоимость. В случае изменения условий
хозяйствования
(появление
активного
рынка
с
реализацией
подобной
продукции) производитель должен осуществить пересчет стоимости.
Алгоритм
определения
справедливой
стоимости
продукции
растениеводства при наличии разных рыночных условий представлен на
рисунке 3.6.
80
На рынке происходят
постоянные сделки с
однородными
объектами
+
Имеются стороны,
желающие
совершить сделку
в любое время
+
Данные о ценах
доступны и
регулярны
+
Действия
сторон
добровольны
-
Применение цен
активного рынка
для оценки
объектов по
справедливой
стоимости
-
Активный рынок отсутствует
Использование цен,
принятых в качестве
справедливой стоимости
по близкой сделке с
подобным объектом
+
Существует возможность
использования достоверной
информации о последних
схожих сделках
Применение цен на подобную
продукцию с поправкой на различия
между активами
-
-
+
Существует возможность
использования достоверной
информации о ценах на
подобную продукцию
+
-
Применение дисконтированной стоимости либо себестоимости
продукции
Рисунок 3.6 - Алгоритм определения справедливой стоимости продукции
растениеводства при наличии разных рыночных условий [34]
Для перехода от цен, которые действуют на активном рынке, к
справедливой стоимости актива необходимо учесть транспортные и другие
бытовые расходы. Учет справедливой стоимости дает возможность аналитикам
использовать дополнительную и более точную информацию для оценки
финансового состояния предприятия, эффективности производства и поиска
81
неиспользованных резервов по улучшению результатов производственного
процесса [16].
При внедрении системы справедливой оценки стоимости продукции
используется
понятие
«потенциальная
прибыль
(убыток)»,
которую
предприятие может получить при реализации всей имеющейся продукции по
справедливой
стоимости,
которая
представляет
собой
разницу
между
себестоимостью активов и их себестоимостью. В данном случае себестоимость
характеризуется суммой фактически понесенных затрат при производстве
продукции. Если определить сумму фактических затрат невозможно, то
применяются плановые показатели. Сумма прибыли, фактически полученной
от реализации продукции, и потенциальной прибыли является суммарной
прибылью [46].
С целью отражения новых элементов учета в план счетов бухгалтерского
учета сельскохозяйственной организации необходимо ввести отдельный
синтетический счет 92 «Потенциальные доходы и расходы», к которому
следует открыть аналитические счета счет 92 «Потенциальные доходы и
расходы», субсчет 1 «Потенциальные доходы» и счет 92 «Потенциальные
доходы и расходы» субсчет 2 «Потенциальные расходы».
Следует отметить, что учет потенциальных доходов и расходов
необходимо
организовать
в
разрезе
видов
конкретной
продукции,
производимой предприятием (например, по видам зерновой продукции). Схема
учета по субсчетам счета 92 на примере зерна представлена в табл. 3.7.
При учете продукции по справедливой стоимости необходимо вместе с
бухгалтерской записью на оприходование делать запись по ее доведению по
справедливой стоимости.
В том случае, если справедливая стоимость больше плановой (в
сельскохозяйственных организациях фактическая себестоимость определяется
в конце года), то будет сделана запись:
Дебет счета 43 «Готовая продукция»
Кредит счета 92 «Потенциальные доходы и расходы», субсчет 1
82
«Потенциальные доходы».
Таблица 3.7 – Схема учета потенциальных доходов и расходов
Счет
По дебету
отражается
92
Сумма
«Потенциальные признанного
доходы
и дохода
при
расходы»,
выбытии
субсчет
1 актива
«Потенциальные
доходы»
92
Сумма
«Потенциальные уменьшения
доходы
и стоимости
расходы»
актива
в
субсчет
2 результате
«Потенциальные доведения до
расходы»
справедливой
стоимости
По кредиту
отражается
Сумма
увеличения
стоимости зерна в
результате доведения
до
справедливой
стоимости
Сторнируется
По кредиту:
- сумма дооценки по реализованному
зерну;
- сумма дооценки по зерну
утраченному без получения дохода;
- сумма дооценки при снижении
стоимости актива
Сумма признанного По дебету:
расхода при выбытии - сумма при увеличении стоимости
актива
актива
Если же плановая стоимость больше справедливой, то будет сделана
следующая запись:
Дебет счета 92 «Потенциальные доходы и расходы» субсчет 2
«Потенциальные расходы»
Кредит счета 43 «Готовая продукция».
Схема учета активов по справедливой стоимости представлена на рис.
3.7. При выбытии растениеводческой продукции организация учета будет
зависеть от способа списания. При реализации полученных активов должна
быть сделана запись о признании дохода в корреспонденции со счетом 90
«Продажи».
В случае иных способов выбытия существует два варианта учета по
справедливой стоимости или по себестоимости продукции. При списании
продукции зерновых культур из-за стихийных бедствий и естественной убыли
рекомендуется применять себестоимость актива. При списании недостачи за
счет виновного лица и передачи в качестве финансовых вложений другим
предприятиям целесообразно использовать справедливую стоимость актива.
83
Оприходованы зерновые
ДТ43.01
КТ20.01
ДТ43.01
КТ92.01
Сформирована справедливая
стоимость
ДТ92.02
КТ43.01
Выбытие актива
при реализации
Выбытие актива по
справедливой стоимости
Выбытие актива по
себестоимости
ДТ90.02
КТ43.01
ДТ94,58
КТ43.01
ДТ20,91
КТ43.01
ДТ90.02
КТ92.01
ДТ92.01
КТ99
ДТ20,91
КТ92.01
ДТ92.02
КТ90.02
ДТ99
КТ92.02
ДТ20,91
КТ92.02
Рисунок 3.7 - Схема учета активов по справедливой стоимости
Методика предложенной модели учета для оценки эффективности
растениеводческого производства включает в себя три основных направления:
- анализ результативности сделки;
- анализ удельных показателей эффективности производства;
- анализ эффективности выхода на активный рынок [37].
Основываясь на данной методике, можно отметить, что, чем больше
объем затрат в справедливой стоимости, тем хуже для предприятия, а именно:
себестоимость продукции настолько высока, что не покрывается рыночной
ценой, следовательно выход на данный рынок будет не выгоден. Вследствие
этого необходимо либо сохранить продукцию, либо искать новые более
перспективные рынки сбыта.
Высокая доля потенциальной прибыли в общей сумме прибыли
предприятия свидетельствует о том, что большая доля продукции осталась
нереализованной, и в следующем году будет получена прибыль в значительно
большем размере.
84
Таким образом, можно сделать вывод о том, что внедрение системы
справедливой оценки стоимости продукции растениеводства на основе
требований МСФО способствует усовершенствованию действующей системы
учета и методик анализа эффективности производственного процесса. Учет по
справедливой стоимости позволяет дать пользователям финансовой отчетности
наиболее
достоверную
организации. МСФО
информацию
(IFRS)
13
об
«Оценка
активах
и
обязательствах
справедливой
стоимости»
структурировал требования других стандартов и снял противоречия между
ними.
85
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В ходе выпускной квалификационной работы в процессе изучения
проблем
постановки
управленческого
учета
в
сельскохозяйственных
организациях отмечена необходимость и своевременность применения данного
элемента учетной системы затрат на производство продукции. При этом
управленческий учет предлагается рассматривать как
систематизации,
систему накопления,
измерения и оценки информационных данных в системе
планирования и прогнозирования, а также контроля и анализа, позволяющая
формировать стратегическую политику принятия управленческих решений. На
сегодняшний день система управленческого учета в России находится на этапе
становления, в связи с чем у предприятий возникают сложности при внедрении
системы управленческого учета. Особенно слабо развита данная система на
предприятиях агропромышленного комплекса.
Управленческий
учет
предназначен
для
удовлетворения
информационных потребностей менеджеров высшего звена организаций,
занятых
производством
разработки
и
принятия
сельскохозяйственной
оперативных
и
продукции,
для
стратегических
целей
решений
управленческого характера.
Управленческий учет не только обеспечивает реализацию принципов
(общенаучных, бухгалтерских, специфических) и теорий учета на практике, но
и соблюдает интересы внутренних пользователей информации (собственников,
руководства, менеджеров, работников).
В рамках выполнения выпускной квалификационной работы был
проведен анализ финансово-хозяйственной деятельности ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо». По итогам проведенного анализа финансовое положение
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» характеризуется как плохое.
В
рамках
выпускной
квалификационной
работы
предложены
усовершенствованные формы первичной документации по учету затрат на
производство, а также рассмотрено функционирование системы «директкостинг» в условиях агрофирмы. Также был рассмотрен процесс внедрения
86
системы справедливой оценки стоимости продукции растениеводства на основе
требований международных стандартов финансовой отчетности, были изучены
соответствующие международные стандарты финансовой отчетности.
Для определения наиболее эффективного использования и управления
ресурсами предприятия должна предоставляться аналитическая информация о
затратах по их видам, по центрам ответственности и объектам распределения.
Учитывая данный момент, выделены центры ответственности, обособление
которых
устанавливает
персональную
ответственность
руководителей
структурных подразделений за результаты деятельности агрофирмы
С
применением
управленческих
счетов
сельскохозяйственная
организация имеет возможность сгруппировать затраты в системе финансового
учета для целей управления по элементам и статьям затрат, по полной
себестоимости отдельных видов продукции, а также по местам возникновения
затрат.
В
выпускной
квалификационной
работе
определено,
что
для
сельскохозяйственной организации управленческий учет сам не является
целью, а предназначен для достижения максимальной эффективности в
бизнесе, поскольку информация, формируемая в нем необходима для принятия
обоснованных
управленческих
решений. В связи
с этим
управление
сельскохозяйственной организацией опирается на следующие управленческие
функции: планирование, организация, мотивация, контроль.
Учетно-аналитическая система затрат, включающая управленческий учет
и анализ, направлена на отслеживание тактических и стратегических изменений
показателей себестоимости, поиск возможных резервов снижения затрат на
производство
продукции
для
повышения
конкурентоспособности
сельскохозяйственного предприятия.
Внедрение данных предложений позволит повысить эффективность
функционирования
учетно-аналитической
системы
затрат
сельскохозяйственного предприятия с целью обеспечения аппарата управления
полной и достоверной информацией для принятия экономически обоснованных
управленческих решений.
87
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Алборов, Р.А. Основы управленческого учета / Р.А. Алборов // Учеб.
пособие. – М.: Дело и сервис, 2007. – 410 с.
2. Алборов,
Р.А.
Предпосылки
и
моделирование
развития
управленческого учета в сельском хозяйстве / Р.А. Алборов, С.М. Концевая,
С.В. Козменкова // Международный бухгалтерский учет. – 2015. – № 15 (357). –
3. Алибеков
Ш.И.
Классификационные
модели
учета
затрат
в
растениеводстве / Ш.И. Алибеков, Э.Р. Мисхожев // Аудит и финансовый
анализ. – 2011. - №6. – С. 1-8. №6, 2008 г. стр.3-8.
4. Анненкова, М.Д. Состояние отрасли растениеводства на предприятиях
АПК Орловской области / М.Д. Анненкова // Научный журнал. - 2016. - № 6 (7).
- С. 72-74.
5. Ахмедов,
А.Э.
Совершенствование
системы
учета
затрат
на
производство продукции / А.Э. Ахмедов, М.А. Шаталов // Экономика и
экономические науки. – 2015. – № 1. – С. 127-132.
6. Башкатов, В.В. Применение различных систем калькулирования для
принятия
управленческих
решений /
В.В. Башкатов, М.К. Клейн //
Инновационная наука. – 2015. – № 10-2. – С. 13-18.
7. Белов, Н.Г. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве / Н.Г. Белов,
Л.И. Хоружий // Учебник. - М.: Эксмо, 2010. – 608 с.
8. Береза, А.О. Проблемы внедрения МСФО 41 «Сельское хозяйство» /
А.О. Береза // Проблемы экономики и менеджмента. – 2016. - № 11 (63). –
9. Богатая, И.Н. Исследование современных тенденций развития
бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации / Е.М. Ефстафьева,
И.Н. Богатая // Международный бухгалтерский учет. – 2013. - № 25. – С. 2-17.
10. Бондина, Н.Н. Бухгалтерский учет в агропромышленном комплексе:
учеб. пособие / Н.Н. Бондина, И.А. Бондин, Е.И. Мартемьянова, Т.В. Зубкова. –
М. КНОРУС, 2006. – 352 с.
11. Брицына, Н.Н. Анализ состояния отрасли растениеводства в РФ / Н.Н.
88
Брицына, Т.А. Мирошниченко // Современные экономические системы:
состояние и перспективы развития: сб. материалов межд. науч-практ. конф.
студентов, аспирантов и молодых ученых, п. Персиановский, 13 - 14 апреля
2016 г. /
12. Букалов А.В. Управленческий учет затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции нефтяной компании: на материалах
Московской области: автореф. дис. на соиск. учен. степ. канд. экон. наук / А.В.
Букалов; [МГУ им. Н.В. Ломоносова]. –Москва, 2010. – 26 с.
13. Булычева, Т.В.
Развитие теории затрат и калькулирования
себестоимости в современных условиях / Т.В. Булычева // Экономические
науки. - 2014. - № 3. - С. 263-266.
14. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для
студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям / М.А.
Вахрушина. - 8-е изд., испр. - М. : Издательство «Омега-Л», 2010. - 570 с.
15. Вахрушина М.А. Управленческий анализ:
учеб. пособие для
студентов, обучающихся по спец. «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / М.А.
Вахрушина. – 6-е изд., испр. – М.: Издательство «Омега-Л», 2010. -399с.
16. Габбасов, В.Х. Организация бухгалтерского учета биологических
активов в соответствии с международными стандартами / В.Х. Габбасов //
Вестник Оренбургского государственного университета. – 2014. - № 10 (92).
17. Гаджиев, Э.А. Совершенствование учета затрат и калькулирование
себестоимости продукции сельского хозяйства / Э.А. Гаджиев // Экономика и
предпринимательство. - 2014. - № 4. - С. 349–352.
18. Григорян, Григор Ашотович Развитие управленческих элементов
учетно-аналитической системы затрат сельскохозяйственных организаций :
автореферат дис. ... кандидата экономических наук : 08.00.12 / Григорян Григор
Ашотович; [Место защиты: Гос. ун-т - учебно-научно-произв. комплекс]. Орел, 2014. - 24 с.
19. Гудков А. А. Особенности учета затрат и построения системы
бюджетирования на предприятиях отрасли растениеводства / А. А. Гудков,
89
М. Г. Терехова, К. Э. Дудина // Теоретическая и прикладная экономика. - 2017. № 3. - С. 144-163.
20. Гудков А.А. Особенности учетной системы затрат и калькулирования
себестоимости
продукции
отрасли
растениеводства
/
А.А.
Гудков,
М.Г.Терехова // Управленческий учет и финансы. - № 3. - С. 170-185
21. Гудков,
А.А.
Система
учета
затрат
сельскохозяйственных
предприятий для целей принятия эффективных управленческих решений в
условиях неопределенности и риска / А.А. Гудков, Т.А. Конкина //
Управленческий учет. – 2014. - №7. – С. 96-100.
22. Гуляев Н.С. Объекты учетной политики управленческого учета / Н.С.
Гуляев,
О.В.
Стеблецова
//
Экономика
сельскохозяйственных
и
перерабатывающих предприятий. – 2010. - №12. – С.41-44.
23. Гуляев Н.С. Основы внедрения управленческого учета в организациях
АПК / Н.С. Гуляев, О.В. Стеблецова // Вестник ФГОУ ВПО МГАУ. – 2009. №8. – С.52-55.
24. Дмитриева, Е.Л. Бухгалтерский управленческий учѐт: учебное
пособие / Е.Л. Дмитриева, Н.В. Наумова, Н.В. Москаленко. – Тамбов: Изд-во
ГОУ ВПО ТГТУ, 2010. – 80 с.
25. Духнай, О.С. Учет затрат на производство и реализацию продукции
сельскохозяйственных организаций в разрезе бизнес-процесса / О.С. Духнай,
С.Н. Землякова // Материалы VIII Международной студенческой электронной
научной конференции «Студенческий научный форум», 2016. [Электронный
ресурс]. – Режим доступа: http://www.scienceforum.ru/2016/1713/17975 - Дата
доступа: 30.04.2017.
26. Егорова
Л.И.
Бухгалтерский
(управленческий)
учет:
Учебно-
методический комплекс. – М.: Изд. центр ЕАОИ. 2010.– 111 с.
27. Жарикова Л.А. Управленческий учет: учеб. пособие / Л.А. Жарикова.
- Тамбов: Изд-во Тамбовского государственного технического университета,
2010. - 136 с.
28. Закирова
А.Р.
Принципы,
задачи
и
основные
функции
90
управленческого учета в сельскохозяйственных организациях // Управление
экономическими системами: электронный научный журнал, 2011.- № 2 (26). № гос. рег. статьи 0421100034/. - Режим доступа к журн.: http://uecs.mcnip.ru.
29. Ибатуллина, Л.З. Методы учета затрат в сельском хозяйстве / Л.З.
Ибатуллина // Экономические науки. – 2016. – № 47-3. – С. 5-8.
30. Иванов, Е.А. Сущность характеристики и концептуальная модель
учетно-аналитической системы / Е.А. Иванов // Бизнес. Образование. Право.
Вестник Волгоградского института бизнеса. – 2014. - № 1. – С. 162-166.
31. Ивашкевич
Б.В.
Бухгалтерский
управленческий
учет
/
В.Б.
Ивашкевич. – М.: Магистр, 2013. – 574 с.
32. Игошина,
Ю.А.
Системы
бюджетирования
и
составление
генерального бюджета сельскохозяйственной организации / Ю.А. Игошина //
Вестник НГИЭИ. – 2014. - № 2. - С. 42-61.
33. Иконникова О.В. Методы учета затрат в растениеводстве / О.В.
Иконникова // Альманах современной науки и образования. - 2014. - №3. –
С.103-105.
34. Казакова, Н.А. Методика учета справедливой стоимости продукции
для оценки эффективности зернового производства по методологии МСФО /
Н.А.
Казакова,
Т.И.
Наседкина,
А.М.
Лаханова
//
Международный
бухгалтерский
35. Калинюк, Н.В. Синонический ряд и экономическая сущность понятий
«затраты», «расходы», «издержки» для целей бухгалтерского учета / Н.В.
Калинюк, С.В. Ковалева // Молодой ученый. - 2016. - № 11.1. - С. 24-27.
36. Калуцкая,
Н.А.
Учетно-аналитической
обеспечение
в
системе
управления организацией / Н.А. Калуцкая // Молодой ученый. – 2013. - № 6
(53). – С. 341-344.
37. Кальницкая, И.В. Управленческая учетно-аналитическая система для
целей управления организацией / М.Г. Миргородская // Международный
бухгалтерский учет. - 2013. - № 45 (291). - С. 11-17.
38. Каменнова,
Ю.О.
Особенности
учета
сельскохозяйственных
91
организаций по МСФО / Ю.О. Каменнова // Вестник САМГУПС . – 2015. - № 1.
- С. 51-55.
39. Карагодин, Д.А. Формирование учетно-аналитической системы и
контроллинга для управления затратами сельскохозяйственного предприятия /
Д.А. Карагодин, С.Н. Коршикова, М.О. Варламова // Интернет-журнал
«НАУКОВЕДЕНИЕ». – 2016. - Том 8, № 2. [Электронный ресурс]. – Режим
доступа: http://naukovedenie.ru/PDF/66EVN216.pdf . - Дата доступа: 25.02.2017.
40. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – 2-е изд.,
перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ – ДАНА, 2012. – 351 с.
41. Клейман, А.В. Повышение эффективности использования ресурсов
предприятия на основе совершенствования управления затратами / А.В.
Клейман,
А.Ю.
Шумаков
//
Вестник
Челябинского
государственного
университета. – 2014. – № 7. – С. 132-138.
42. Клычова, Г.С. Методические подходы к учету биологических активов
растениеводства / Г.С. Клычова, А.Р. Закирова, А.С. Клычова, Л.Ф. Ситдикова
// Международный бухгалтерский учет. – 2015. - № 23 (365). - С. 14-26.
43. Козлюк, Н.В. Теория и методология формирования управленческих и
налоговых элементов учетно-аналитического комплекса сельскохозяйственных
предприятий: дис. д-ра экон. наук: 08.00.12 / Козлюк Наталья Васильевна. –
Орел, 2013. – 328 с.
44. Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет:
учеб. — М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2009. - 448 с.
45. Конкина, В.С. Основы формирования системы управления затратами
на сельскохозяйственных предприятиях / В.С. Конкина // Вестник Алтайского
государственного аграрного университета . – 2015. – № 4 (том 90). – С. 99-104.
46. Красникова, А.В. МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка
справедливой стоимости» [Электронный ресурс]. - 2016. – Режим доступа:
https://www.ipbr.org/accounting/ias/ias-for-beginners/150811-krasnikova/
-
Дата
доступа: 05.05.2017.
47. Кувалдина, Т.Б. Учетно-аналитическая система экономического
92
субъекта: настоящее и будущее / Т.Б. Кувалдина, Д.Р. Лапин // Учет. Анализ.
Аудит. – 2015. - № 5. – С. 16-26.
48. Кудинова
В.М.
Применение
системы
«Директ-костинг»
в
растениеводстве: проблемы и пути решения / В.М. Кудинова, Б.М. Чиркова //
Вестник Воронежского государственного аграрного университета. 2013. - №4. С. 223-230.
49. Кундиус В.А. Управленческий анализ деятельности предприятий
агропромышленного комплекса: учебное пособие / В. А. Кундиус. — М.:
КНОРУС, 2012. — 392 с.
50. Ластовецкий, В.Е. Учет затрат по фактам производства и центрам
ответственности / В.Е. Ластовецкий // Учеб. пособие. - М.: Финансы и
статистика, 2013. – 326 с.
51. Лепин А.А., Ромадикова В.М. Нормативно-правовое регулирование
бухгалтерского учета затрат на производство продукции растениеводства. –
Режим доступа: http://www.scienceforum.ru/2013/90/2928
52. Лисович Г.М., Ткаченко И.Ю. Бухгалтерский управленческий учет в
сельском хозяйстве и на перерабатывающих предприятиях АПК. – Ростов н/Д:
издательский центр «Март», 2008. – 354 с.
53. Маковоз, И.Т. Особенности сельского хозяйства и бухгалтерского
учета деятельности сельскохозяйственных организаций / И.Т. Маковоз //
Проблемы и перспективы экономики и управления: материалы III междунар.
науч. конф., Санкт-Петербург, декабрь 2014 г. - СПб.: Заневская площадь, 2014.
- С. 163-165.
54. Малькова И.Г. Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие.
– Пермь: ПСИ, 2010. – 92 с.
55. Мамаева, У.З. Совершенствование управления затратами – основной
резерв снижение себестоимости продукции сельского хозяйства / У.З. Мамаева,
П.Я. Гаджиев // Бизнес в законе. Экономико-юридический журнал. – 2014. –
56. Маслов, Б.Г. Информационно-аналитическое обеспечение системы
учета и контроля затрат на предприятиях сельскохозяйственной отрасли / Б.Г.
93
Маслов, Т.А. Конкина // Управленческий учет. - 2016. - № 4. - С.78-89.
57. Маслова
О.Г.
Система
управленческого
учета,
отчетности
и
бюджетирования на сельскохозяйственных предприятиях: диссертация на
соискание ученой степени кандидата экономических наук / О.Г. Маслова. –
Орел, 2011.
58. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка
справедливой стоимости» (введен в действие на территории Российской
Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н; с учетом
поправок документов МСФО, введенных в действие на территории Российской
Федерации приказами Минфина России от 27.06.2016 № 98н; от 11.07.2016 №
111н)
[Электронный
ресурс].
-
2017.
–
Режим
доступа:
http://minfin.ru/ru/perfomance/accounting/mej_standart_fo/kons_msfo/#ixzz4iqqcMq
Mw - Дата доступа: 02.05.2017.
59. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и
выхода продукции в растениеводстве (утв. Минсельхозом РФ 22.10.2008) /
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_93409/
60. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на
производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в
сельскохозяйственных организациях: Приказ Минсельхоза РФ от 06.06.2003г.
№ 792
61. Миргородская, М.Г. Учетно-аналитическая информация в системе
управления организацией / М.Г. Миргородская // Вопросы экономики и права. 2014. - № 3. - С. 124-129.
62. Мисхожев
производственными
Э.Р.
Информационное
затратами
в
обеспечение
растениеводстве:
на
управления
материалах
Ленинградской области: автореф. дис. на соиск. учен. степ. канд. экон. наук /
Э.Р.
Мисхожев;
[Санкт-Петербургский
государственный
университет
экономики и финансов]. – Санкт-Петербург, 2010. – 22 с.
63. Мустафина, Д.Р. Особенности учета затрат в растениеводстве / Д.Р.
Мустафина // Научный журнал «NovaInfo.Ru». - 2016. - № 46. [Электронный
94
ресурс]. – Режим доступа: http://novainfo.ru/article/6408/pdf - Дата доступа:
20.03.2017.
64. Налоговый
кодекс
Российской
Федерации
/
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19671/
65. Никитина,
А.Р.
Содержание
понятий
«затраты»,
«расходы»,
«издержки», «себестоимость» и их различия / А.Р.Никитина // Вестник ПГЭУ. –
2015. - № 12. – С.53-56.
66. Никифорова, Н. А. Управленческий анализ : учебник для магистров /
Н. А. Никифорова, В. Н. Тафинцева ; под общ. ред. Н. А. Никифоровой. — М. :
Издательство Юрайт, 2013. — 442 с.
67. Николаева, С.А. Управленческий учет: реальность и тенденции
развития / С.А. Николаева // Финансовая газета. – 2014. - № 36. – С. 4-6.
68. Новикова, И.И. Информационное обеспечение процесса управления
затратами
в
сельскохозяйственных
организациях
/
И.И.
Новикова
//
Никоновские чтения. – 2014. – № 16. – С. 379-381.
69. Новицкий, И.Я. Отрасли растениеводства: эффективность и состояние
в
России.
[Электронный
ресурс].
-
2016.
–
https://сельхозпортал.рф/articles/otrasli-rastenievodstva-2/.
-
Режим
доступа:
Дата
доступа:
28.02.2017.
70. О внесении изменений в Государственную программу развития
сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции,
сырья и продовольствия на 2013 - 2020 годы /
Режим доступа:
http://www.mcx.ru/navigation/docfeeder/show/342.htm
71. Огородова О.В. Управленческий учет на сельскохозяйственных
предприятиях / О.В. Огородова // Вестник Алтайского государственного
аграрного университета. – 2012. - №2. – С. 43-48.
72. Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. Т.2. Ч.2.
Бухгалтерский
управленческий
учет.
Ч.3.
Бухгалтерская
(финансовая)
отчетность: учебник. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика,
2002. – 400 с.
95
73. Попова, Л.В. Методология планирования и контроля затрат на
производство и выпуск сельскохозяйственной продукции / Л.В. Попова, Т.А.
Конкина // Экономические и гуманитарные науки. – 2015. – № 2. – С. 65-74.
74. Попова, Л.В. Управленческий учет и анализ с практическими
примерами: учеб. пособие / Л.В. Попова, В.А. Константинов, И.А. Маслова,
Е.Ю. Степанова // 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Дело и Сервис, 2008. – 272 с.
75. Постникова,
Л.В.
Методика
формирования
себестоимости продукции зерновых культур / Л.В. Постникова, Е.А. Бадмаева //
Бухучет в сельском хозяйстве. - 2014. - № 6. - С. 34–45.
76. Приказ Минсельхоза РФ от 06.06.2003 N 792 "Об утверждении
Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство
и
калькулированию
себестоимости
сельскохозяйственных
продукции
(работ,
услуг)
в
организациях"
/
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_59524/3213a1f930f344f18530c
4ea4121fca6f57fbc5c/
77. Приказ Минсельхоза РФ от 31.01.2003 N 26 "Об утверждении
Методических
рекомендаций
производственных
запасов
по
в
бухгалтерскому
учету
сельскохозяйственных
материально-
организациях"
/
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_67024/2023c037d035337a7efb
d7914115efa8c878b0b5/
78. Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н (ред. от 06.04.2015) "Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ
10/99"
(Зарегистрировано
в
Минюсте
России
31.05.1999
N
1790)
/
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_12508/
79. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об
утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности
организаций
и
Инструкции
по
его
применению"
/
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_29165/
80. Раметов
А.Х.
Управленческий
учет
затрат
растениеводства
сельскохозяйственных организаций / А.Х. Раметов // Бухгалтерский учет. –
96
2010. - №3. – С.126-127.
81. Резникова, О.С. Аналитический и синтетический учет производства
продукции растениеводства и пути совершенствования учета произведенной
продукции растениеводства / О.С. Резникова // Научное периодическое издание
«IN SITU». - 2015. - № 1. - С. 59-61.
82. Романова, Л. Справедливая стоимость актива / Л. Романова // МСФО
на практике. – 2014. - № 10. - С. 17-25.
83. Рыбакова, О.В. Бухгалтерский управленческий учет и управленческое
планирование / О.В. Рыбакова // Учеб. пос. – М.: Финансы и статистика, 2015 .
– 464 с.
84. Сарова, Э.А. Риски сельскохозяйственных предприятий и пути
снижения их воздействия / Э.А. Сарова // Вестник научных конференций. –
85. Сельское
хозяйство,
охота
и
лесное
хозяйство
/
http://www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat_main/rosstat/ru/statistics/enterprise/econ
omy/#
86. Серебрякова, М.Ф. Условия, формирующие неопределенность в
сельском хозяйстве / М.Ф. Серебрякова // Экономика и экономические науки. –
2015. - № S21. - С. 3-10.
87. Серебрякова, М.Ф. Особенности эффективного функционирования
агропредприятий в условиях неопределенности и риска / М.Ф. Серебрякова //
Агропродовольственная экономика. - 2016. - № 11. - С. 28-31.
88. Сидоровнина,
И.А.
Оптимизация
структур
управления
на
предприятиях для построения системы бюджетирования / И.А. Сидоровнина //
Проблемы современной экономики. – 2014. - № 4 (52). - С. 133-136.
89. Солдатова,
А.П.
Бухгалтерский
учет
готовой
продукции
в
сельскохозяйственной организации / А.П. Солдатова, Л.И. Солдатова // Science
Time. – 2015. – № 9 (21). – С. 278-284.
90. Степанов
Ю.Н.
Управленческий
учет
затрат
растениеводства
сельскохозяйственных организаций / Ю.Н. Степенов // Вестник российского
государственного аграрного заочного университета. – 2011. - №8. – С.209-211.
97
91. Суйц В. П. Управленческий учет: учебник. — М.: Высшее
образование, 2012. — 371 с.
92. Темиргалиева, С.А. Методика анализа затрат на производстве и
себестоимости продукции / С.А. Темиргалиева // Молодой ученый. - 2016. –
93. Толикина
Е.И.
Сущность,
постановка
и
этапы
внедрения
управленческого учета на предприятиях агропромышленного комплекса / Е.И.
Толикина// Вестник Алтайского государственного аграрного университета. –
2011. - №4. – С.113 – 115.
94. Толикина
Е.И.
Сущность,
постановка
и
этапы
внедрения
управленческого учета на предприятиях агропромышленного комплекса / Е.И.
Толикина// Вестник Алтайского государственного аграрного университета. –
2011. - №4. – С.113 – 115.
95. Трясцина Н.Ю. Использование управленческого анализа затрат в
процессе принятия оперативных решений / Н.Ю. Трясцина // Экономический
анализ: теория и практика. – 2009. - №4. – С.42 – 47.
96. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. N 402ФЗ
(последняя
редакция)
/
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/
97. Чая В.Т. Управленческий анализ: учеб. пособие / В.Т. Чая, Н.И.
Чупахина.- М.: Рид Групп, 2013. - 448 с.
98. Чернованова Н.В. Организация управленческого учета затрат на
производство зерновой продукции: на материалах Волгоградской области:
автореф. дис. на соиск. учен. степ. канд. экон. наук / Н.В. Чернованова;
[Волгоградская государственная сельскохозяйственная академия]. – Москва,
2011. – 21 с.
99. Шапочкина, Е.Л. Организационные аспекты управленческого учета в
сельскохозяйственном производстве / Е.Л. Шапочкина // Terra Economicus . –
2014. – № 4-2 (том 6). – С. 298-301.
100. Шмырева, И.А. Механизм применения процесса диверсификации
для сельскохозяйственных предприятий / И.А. Шмырева // Экономика и
98
предпринимательство. - 2015. - № 8-2 (61-2). - С. 730-733.
101. Эйгерис, И.В. Управленческий анализ на предприятиях отрасли
сельского хозяйства: курс лекций / Эйгерис И.В., Пономарева И.Я.// Новосиб.
гос. аграрн. ун-т; Новосибирск., 2013. – 87 с.
102. Янковский К. П., Мухарь И. Ф. Управленческий учет: Учебное
пособие. Стандарт третьего поколения. — СПб.: Питер, 2012. — 368 с.
103. Яценко,
И.А.
Специфика
бухгалтерского
учета
в
сельскохозяйственных организациях: сложности в учете непроизводительных
затрат / И.А. Яценко // Концепт. – 2014. – № 28. – С. 3-7.
99
ПРИЛОЖЕНИЕ 1
ХАРАКТЕРИСТИКА ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОАО АГРОФИРМА «ЛИВЕНСКОЕ МЯСО»
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» относится к числу крупных
предприятий агропромышленного комплекса, действующих на территории
Орловской области. В еѐ состав входят три сельскохозяйственных предприятия
Ливенского района, мясокомбинат, свинокомплекс и комплекс по откорму
крупного рогатого скота. Предприятие является крупным работодателем, в его
штате числится более 540 человек.
Агрофирма «Ливенское мясо» относится к сельскохозяйственному
предприятию,
которое
охватывает
все
сферы
деятельности
сельскохозяйственного производства.
На 9701 га пашни выращиваются грубые и сочные корма для поголовья
крупного рогатого скота и зерно на кормовые цели.
В 3-х отделениях «Весна», «Семенихино» и
«Смагино» действуют
молочно-товарные фермы. На комплексах по откорму КРС и производству
свинины выращивают скот, предприятие мясопереработки – мясокомбинат
вырабатывает большой ассортимент мясопродуктов
из собственного сырья
Агрофирмы.
Основным видом экономической деятельности является растениеводство
и выращивание свиней.
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» образована путем слияния трех
акционерных обществ: АООТ Мясоптицекомбината «Ливенский», который был
создан путем преобразования в процессе приватизации мясоптицекомбината
«Ливенский»; АОЗТ по производству свинины «Ливенское», созданного путем
преобразования в процессе приватизации Ливенского комплекса по откорму
свиней, который был построен на долевом участии колхозов Ливенского
района в 1970 года; АОЗТ по откорму КРС «Ливенское», созданного путем
преобразования в процессе приватизации комплекса по откорму КРС, который
100
был построен в 1972 году на долевые взносы хозяйств – пайщиков.
Строительство комплекса агрофирмы было завершено в 1981 году и
набрало проектную мощность в 1985 году. В 1 квартале 2000 г. в состав ОАО
Агрофирма «Ливенское мясо» вошли СПК «Семенихино» и СПК «Весна», став
его сельскохозяйственными подразделениями.
Агрофирма осуществляет как оптовую, так и розничную торговлю
продукцией собственного производства.
Анализ финансово-экономического состояния является той базой, на
которой строится разработка финансовой политики предприятия. На основе
данных
итогового
анализа
финансово-экономического
состояния
осуществляется выработка почти всех направлений финансовой политики
предприятия, и от того, насколько качественно он проведен, зависит
эффективность принимаемых управленческих решений.
Анализ финансового состояния ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
выполнен за период с 01.01.2016 г. по 31.12.2016 г. (Табл. 1.1)
Таблица 1.1 - Структура имущества и источники его формирования
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
Показатель
Значение показателя
в тыс.руб.
31.12.2015
31.12.2016
1
1.Внеоборотные
активы
В том числе:
основные
средства
Нематериальные
активы
2.Оборотные,
всего
в том числе:
Изменение за
анализируемый период
тыс. руб.
±%
(гр.3 – гр. 2) ((гр.3 –
гр.2): гр.
2)
573 983
в % к валюте баланса
На
На конец
начало
анализиру
анализир
емого
уемого
периода
периода
(31.12.201
(31.12.20
6 г.)
15 г.)
3
4
5
Актив
551 113
36.8
34
491 387
467 410
31.5
28
- 23 977
- 4.9
-
-
-
-
-
-
987 792
1 071 789
63.2
66
+ 83 997
+ 8,5
969 824
1 044 305
62.1
64.3
+ 74 481
+7.7
2
6
7
- 22 870
-4
101
запасы
дебиторская
задолженность
Денежные
средства
и
краткосрочные
финансовые
вложения
17 424
27 016
1.1
1.7
+ 9 592
+ 55.1
2
96
<0.1
<0.1
+ 94
+ 48
Пассив
1.Собственный
28 860
- 31 123
1.8
- 1.9
- 59 983
↓
капитал
2.Долгосрочные
1 279 765
1 367 053
81.9
84.2
+ 87 288
+ 6.8
обязательства,
всего
в том числе:
1 279 765
1 367 053
81.9
84.2
+ 87 288
+ 6.8
заемные
средства
3.Краткосрочны
253 150
286 972
16.2
17.7
+ 33 822
+ 13.4
е
обязательства*,
всего
в том числе:
18 000
18 000
1.2
1.1
заемные
средства
Валюта баланса
1 561 775
1 622 902
100
100
+ 61 127
+ 3.9
*Без доходом будущих периодов, возникших в связи с безвозмездным получением имущества и
государственной помощи, включенных в собственный капитал.
Из представленных в первой части таблицы данных видно, что по
состоянию на 31.12.2016 г. в активах организации доля внеоборотных средств
составляет 1/3, а текущих активов – 2/3. Активы организации за весь период
несколько увеличились (на 3.9 %). Хотя имело место увеличение активов,
собственный капитал уменьшился в 1.1 раза, что негативно характеризует
динамику изменения имущественного положения организации.
На динамике ниже наглядно представлено соотношение основных групп
активов организации (Рис. 1.1).
102
Структура активов организации на 31 декабря 2016
г.
дебиторская
задолж.
0%
1,70%
внеоборот.актив
ы
34,00 %
запасы
64,40%
Рисунок 1.1 – Структура активов ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
Рост величины активов организации связан, главным образом, с ростом
следующих позиций актива бухгалтерского баланса (в скобках указана доля
изменения статьи в общей сумме всех положительно изменившихся статей):
- запасы – 74 481 тыс. руб. (87,3%);
- дебиторская задолженность – 9 592 тыс. руб. (11,2%).
Одновременно, в пассиве баланса прирост наблюдается по строкам:
- долгосрочные заемные средства – 87 288 тыс. руб. (72,1%);
- кредиторская задолженность – 33 822 тыс. руб. (27,9%).
Среди отрицательно изменившихся статей баланса можно выделить
«основные средства»
в активе и «нерапределенная прибыль (непокрытый
убыток)» в пассиве (- 23 977 тыс. руб. и - 59 983 тыс. руб. соответственно).
На 31.12.2016 г. собственный капитал организации равнялся - 31 123 тыс.
руб. За год отмечено очень сильное снижение собственного капитала – на
59 983 тыс. руб.
Оценка
табл. 1.2.
стоимости
чистых
активов
организации
представлена
в
103
Таблица 1.2 - Оценка стоимости чистых активов агрофирмы
Показатель
1
1.Чистые
активы
2.Уставный
капитал
3.Превышение
чистых
активов над
уставным
капиталом
(стр.1-стр.2)
Значение показателя
в тыс. руб.
в % к валюте баланса
31.12.2015 31.12.2016
на начало
на конец
г.
г.
анализируемого анализируемого
периода
периода
(31.12.2015 г.)
(31.12.2016 г.)
2
3
4
5
28 860
- 31 123
1,8
- 1,9
Изменение
тыс.
±%
руб.(гр.3 ((гр.3
– гр.2)
–
гр.2):
гр.2)
6
7
- 59 983
↓
13 117
13 117
0,8
0,8
-
-
15 743
- 44 240
1
- 2,7
- 59 983
↓
Чистые активы организации на 31.12.2016 г. меньше уставного капитала в
2,40 раза. Это отрицательно характеризует финансовое положение и не
удовлетворяет требованиям нормативных актов к величине чистых активов
организации.
Динамика чистых активов и уставного капитала ОАО Агрофирма
«Ливенское мясо» представлена на рисунке 1.2.
40000
30000
20000
10000
чистые активы
0
31.12.2015
31.12.2016
уставный капитал
-10000
-20000
-30000
-40000
Рисунок 1.2 - Динамика чистых активов и уставного капитала
ОАО Агрофирма «Ливенское мясо»
104
Далее проведем анализ финансовой устойчивости организации.
Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами на
31 декабря 2016 г. имеет критическое значение.
Коэффициент покрытия инвестиций на последний день анализируемого
периода (31.12.2016 г.) соответствует нормативному значению (Таблица 1.3).
За год коэффициент обеспеченности материальных запасов по состоянию
на 31.12.2016 г. не удовлетворяет нормативному, находясь в области
критических значений.
По коэффициенту краткосрочной задолженности величина долгосрочной
кредиторской задолженности организации значительно превосходит величину
краткосрочной.
Таблица 1.3 - Анализ финансовой устойчивости по величине излишка
(недостатка) собственных оборотных средств
Показатель собственных
оборотных средств (СОС)
Значение показателя
на начало
на конец
анализируемог анализируемог
о периода
о периода
(31.12.2015 г.)
(31.12.2016г.)
2
3
- 545 123
-582 236
Излишек (недостаток)*
на 31.12.2015 на 31.12.2016
г.
г.
1
4
5
СОС1 (рассчитан без учета
- 1 514 947
-1 626 541
долгосрочных и
краткосрочных пассивов)
СОС2 (рассчитан с учетом
734 642
784 817
- 235 182
- 259 488
долгосрочных пассивов;
фактически равен чистому
оборотному капиталу, Net
Working Capital)
СОС3 (рассчитанные с
752 642
802 817
- 217 182
- 241 488
учетом как долгосрочных
пассивов, так и
краткосрочной
задолженности по
кредитам и займам)
*Излишек (недостаток) СОС рассчитывается как разница между собственными оборотными
средствами и величиной запасов и затрат.
На 31.12.2016 г. коэффициент текущей ликвидности имеет значение,
соответствующее норме. Несмотря на это следует отметить, что в течение
анализируемого периода (2016 г.) коэффициент текущей ликвидности снизился
(табл. 1.4).
105
Коэффициент быстрой ликвидности свидетельствует о недостатке
ликвидных активов (т.е. наличности и других активов, которые можно легко
обратить в денежные средства) для погашения кредиторской задолженности.
Ниже нормы оказался коэффициент абсолютной ликвидности. С начала
периода коэффициент абсолютной ликвидности остался неизменным.
Таблица 1.4 - Анализ соотношения активов по степени ликвидности и
обязательств по сроку погашения
Активы по
степени
ликвидности
1
А1.
Высоколикви
дные активы
(ден.срва+краткосро
чные
фин.вложени
я)
А2.
Быстрореализ
уемые активы
(краткосрочн
ая деб.
Задолженнос
ть)
А3.
Медленно
реализуемые
активы
(прочие
оборот.
Активы)
А4.
Труднореализ
уемые активы
(внеоборотны
е активы)
На конец Приро
отчетного ст за
периода, анализ
тыс. руб. .перио
д, %
Нор
м.со
отно
шен
ие
Пассивы по сроку
погашения
На конец
отчетног
о
периода,
тыс. руб.
Приро
ст за
анализ
.
Перио
д, %
2
96
3
+48
раз
4
≥
5
П1. Наиболее
срочные
обязательства
(привлеченные
срдства)
(текущ.кредит.зад
олж.)
6
233 682
7
+16,9
Излишек/
недостато
к платеж.
Средств
тыс.
руб.,(гр.2гр.6)
8
-233 586
27 016
+55,1
≥
53 290
-
-26 274
1 044 677
+7,7
≥
П2.
Среднесрочные
обязательства
(краткосроч.обяза
тельства кроме
текущ.
кред.задолж.)
П3.Долгосрочные
обязательства
1 367
053
+6,8
-322 376
551 113
-4
≤
П4. Постоянные
пассивы
(собственный
капитал)
-31 123
- 1,1
раза
+582 236
Как видно из таблицы 1.4, на 31.12.2016 г. ни одно из четырех неравенств
не выполняется, что говорит о дисбалансе соотношения активов по степени
ликвидности и обязательств по сроку погашения. Активы ОАО Агрофирма не
106
покрывают соответствующие им по сроку погашения обязательства.
Проведем далее Анализ эффективности деятельности организации.
В приведенной ниже таблице 5 обобщены основные финансовые
результаты деятельности ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» за последний год
и аналогичный период прошлого года.
Как видно из «Отчета о финансовых результатах», в течение
анализируемого периода (31.12.15 г.-31.12.2016г.) организация получила
убыток от продаж в размере 50 578 тыс. руб., что равняется 16,9% от выручки.
По сравнению с аналогичным периодом прошлого года убыток от продаж
вырос на 44 357 тыс. руб., или в 8,1 раза.
По сравнению с прошлым периодом в текущем увеличилась как выручка
от продаж, так и расходы по обычным видам деятельности (на 29 238 и 73 595
тыс. руб. соответственно). Причем в процентом отношении изменение расходов
(+26,7%) опережает изменение выручки (+10,8%).
Изучая расходы по обычным видам деятельности, следует отметить, что
организация как и в прошлом году не использовала возможность учитывать
общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных, включая их
ежемесячно в себестоимость производимой продукции (выполняемых работ,
оказываемых услуг). Поэтому показатель «Управленческие расходы» за
отчетный период в форме №2 отсутствует.
Убыток от прочих операций за анализируемы период (2016 год) составил
9 090 тыс. руб., что на 25 786 тыс. руб. (73,9%) меньше, чем убыток за
аналогичный период прошлого года. При этом величина убытка от прочих
операций составляет 18% от абсолютной величины убытка от продаж за
анализируемый период.
107
Таблица 1.5 - Основные финансовые результаты деятельности ОАО
Агрофирма «Ливенское мясо» за 2015-2016 гг.
Показатель
1
1.Выручка
2.Расходы по
обычным видам
деятельности
3.Прибыль
(убыток) от
продаж (1-2)
4. Прочие доходы
и расходы, кроме
процентов к
уплате
5. EBIT (прибыль
до уплаты
процентов и
налогов) (3+4)
6. Проценты к
уплате
7. Изменение
налоговых
активов и
обязательств,
налог на прибыль
и прочее
8. Чистая
прибыль
(убыток) (5-6+7)
Справочно:
Совокупный
финансовый
результат периода
Изменеие за
период
нераспределенной
прибыли
(непокрытого
убытка) по
данным
бухгалтерского
баланса (измен.
Стр.1370)
Значение показателя, тыс.
руб.
2015 г.
2016 г.
Изменение показателя
2
269 567
275 788
3
298 805
349 383
тыс.
руб.(гр.3гр.2)
4
+29 238
+ 73 595
-6 221
- 50 578
- 32 490
± % ((3-2):2)
Среднегодовая
величина, тыс.
руб.
5
+10,8
+ 26,7
6
284 186
312 586
- 44 357
↓
- 28 400
- 8 954
+ 23 536
↑
- 20 722
- 38 711
- 59 532
- 20 821
↓
- 49 122
2 386
136
- 2 250
- 94,3
1 261
-140
-315
-175
↓
- 228
- 41 237
- 59 983
- 18 746
↓
- 50 610
- 41 237
- 59 983
- 18 746
↓
- 50 610
х
- 59 983
х
х
х
В 2016 г. организация не погашала убыток прошлых лет за счет какихлибо источников. Поэтому данные по строке «Чистая прибыль (убыток)
отчетного периода»
108
Формы №2 равны изменению показателя «Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)» формы № 1.
Судя по отсутствию в бухгалтерской отчетности за отчетный период
данных об отложенных налоговых активах и обязательствах, организация не
применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Это допустимо в
случае, если организация является субъектом малого предпринимательства и
вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета.
Ниже на графике (Рисунок 1.3) наглядно представлено изменение
выручки и прибыли ОАО Агрофирма в течение всего анализируемого периода.
350000
300000
250000
200000
150000
выручка от реализации
100000
чистая прибыль (убыток)
50000
0
-50000
2015
2016
-100000
Рисунок 1.3 - Динамика выручки и чистой прибыли
Анализ рентабельности агрофирмы за 2015-2016 гг. представлен в
таблице 1.6.
Таблица 1.6 - Анализ рентабельности агрофирмы за 2015-2016 гг.
Показатели рентабельности
1
1.Рентабельность продаж (величина прибыли от
Значения
показателя (в
%, или в
копейках с
рубля)
2015
2016
г.
г.
2
3
-2,3
-16,9
Изменение показателя
коп., (гр.3 –
гр.2)
4
-14,6
± % ((3-2):2)
5
↓
109
продаж в каждом рубле выручки). Нормальное
значение для данной отрасли: 13% и более.
2.Рентабельность продаж по EBIT(величина
прибыли от продаж до уплаты процентов и
налогов в каждом рубле выручки)
3.Рентабельность продаж по чистой прибыли
(величина чистой прибыли в каждом рубле
выручки)
Справочно:
Прибыль от продаж на рубль, вложенный в
производство и реализацию продукции (работ,
услуг)
Коэффициент покрытия процентов к уплате
(ICR),коэфф. Нормальное значение: 1,5 и более
-14,4
-19,9
-5,5
↓
-15,3
-20,1
-4,8
↓
-2,3
-14,5
-12,2
↓
-16,2
-437,7
-421,5
↓
За год организация получила убыток как от продаж, так и в целом от
финансово-хозяйственной деятельности, что и обусловило отрицательные
значения всех трех представленных в таблице показателей рентабельности за
данный период.
Рентабельности продаж за год составила – 16,9% Более того, имеет место
отрицательная динамика рентабельности продаж по сравнению с данным
показателем за такой же период прошлого года (01.01 – 31.12.2015)(-14.6%).
Показатель рентабельности, рассчитанный как отношение прибыли до
процентов к уплате и налогообложения (EBIT) к выручке организации, за
последний год составил – 19,9%. То есть в каждом рубле выручки организации
содержалось 20,1 коп. убытка до налогообложения и процентов к уплате.
Показатель рентабельности собственного капитала в течение всего
анализируемого периода рассчитан не был, поскольку у организации
фактически
отсутствовал
собственный
капитал
(в
среднем
составил
отрицательную величину по состоянию на 31.12.2016 г.).
За год значение рентабельности активов можно считать критическим.
Данные об оборачиваемости активов за рассматриваемый период (2016 г.)
свидетельствуют о том, что организация получает выручку, равную сумме всех
имеющихся активов за 1950 календарных дней (т.е. 5 лет). При этом требуется
1055 дней, чтобы получить выручку равную среднегодовому остатку
110
материально-производственных запасов.
Ниже по качественному признаку обобщены важнейшие показатели
финансового
положения
и
результаты
деятельности
ОАО
Агрофирма
«Ливенское мясо» за рассматриваемый период (Таблица 1.7).
Единственным показателем, имеющим исключительно хорошее значение
является следующий – полностью соответствует нормативному значению
коэффициент текущей (общей) ликвидности.
Положительно характеризующим финансовое положение организации
показателем является следующий – коэффициент покрытия инвестиций
соответствует норме.
Негативно
финансовое
положение
организации
характеризует
следующий показатель – уменьшение собственного капитала организации при
том что, активы ОАО Агрофирма несколько увеличилась (на 3,9%).
Таблица 1.7 - Рейтинговая оценка финансового состояния организации
Финансовые
результаты за
период 01.0131.12.2016 г.
Отличные
(ААА)
Очень
хорошие (АА)
Хорошие (А)
Положительны
е (ВВВ)
Нормальные
(ВВ)
Удовлетворите
льные (В)
Неудовлетвори
тельные (ССС)
Плохие (СС)
Очень
плохие(С)
Критические
(D)
По
Финансовое положение на 31.12.2016 г.
ААА
АА
А
ВВВ
ВВ
В
ССС
СС
С
D
*
*
*
*
*
*
*
*
итогам
*
*
*
*
*
*
*
*
V
Итоговый
рейтинг
финансовог
о состояния
ОАО
Агрофирма
по итогам
анализа за
период с
01.01.2016
г. по
31.12.2016
г. (по
данным
одного
отчетного
периода):
С
*
(очень
плохое)
*
проведенного
анализа
финансовое
положение
ОАО
111
Агрофирма «Ливенское мясо» соответствует рейтингу С (очень плохое
положение). Финансовые результаты деятельности организации за год
соответствуют рейтингу С (очень плохие результаты). Необходимо отметить,
что итоговые оценки получены с учетом как значений показателей на конец
анализируемого периода, так и динамики показателей, включая их прогнозные
значения на последующий год. Итоговый балл финансового состояния,
сочетающий в себе анализ финансового положения и результаты деятельности
организации – по шкале рейтинга это очень плохое состояние (С).
Рейтинг «С» свидетельствует об очень плохом финансовом состоянии.
Большинство финансовых показателей значительно хуже нормальных.
Следует обратить внимание на то, что данный рейтинг подготовлен по
исходным данным за весь анализируемый период. Однако для получения
достоверного результата необходим анализ минимум за 2-3 года.
В
приведенной
рекомендованные
в
ниже
методике
таблице
1.8
Федерального
рассчитаны
управления
показатели,
по
делам
о
несостоятельности (банкротстве) (Распоряжение № 31-р от 12.08.1994 г.; к
настоящему моменту распоряжение утратило силу, расчеты приведены в
справочных целях).
Таблица 1.8 - Показатели, рекомендованные в методике Федерального
управления по делам о несостоятельности (банкротстве)
Показатель
1
1.Коэффициент
текущей ликвидности
2.Коэффициент
обеспеченности
собственными
средствами
3.Коэффииент
восстановления
платежеспособности
Значение показателя
На начало
На конец
периода
периода
(31.12.201 (31.12.2016)
5)
Изменение
(гр.3-гр.2)
Нормативно
е значение
Соответствие
фактического
значения
нормативному
на конец
периода
6
соответствует
2
3,92
3
3,75
4
-0,17
5
Не менее 2
-0,55
-0,54
+0,01
Не менее 0,1
не
соответствует
х
1,83
х
Не менее 1
соответствует
112
Поскольку
один
из
первых
двух
коэффициентов
(коэффициент
обеспеченности собственными средствами) по состоянию на 31.12.2016 г.
оказался меньше нормативно установленного значения, в качестве третьего
показателя рассчитан коэффициент восстановления платежеспособности.
Данный коэффициент служит для оценки перспективы восстановления
предприятием нормальной структуры баланса (платежеспособности) в течение
полугода при сохранении имевшей место в анализируемом периоде тенденции
изменения текущей ликвидности и обеспеченности собственными средствами.
Значение коэффициента восстановления платежеспособности (1,83) указывает
на реальную возможность восстановления в ближайшее время нормальной
платежеспособности.
Анализ кредитоспособности ОАО Агрофирма «Ливенское мясо» по
методике
Сбербанка
России
(утв.
Комитетом
Сбербанка
России
по
предоставлению кредитов и инвестиций от 30 июня 2006 г. № 285-5-р)
представлен в таблице 1.9.
Таблица 1.9 - Анализ кредитоспособности ОАО Агрофирма «Ливенское
мясо» по методике Сбербанка России
Показатель
Фактическое Категория
значение
X
Вес
Расчет
показателя суммы
баллов
0.05
X,XX
Справочно: категории показателя
1
2
3
категория категория категория
0,1 и
0,05-0,1
Менее
выше
0,05
Коэффициент
абсолютной
ликвидности
Коэффициент
промежуточной
(быстрой)
ликвидности
Коэффициент
текущей
ликвидности
Коэффициент
наличия
собственных
средств (кроме
торговых и
лизинговых
организаций)
Рентабельность
продукции
<X,XX
X,XX
X
0,1
X,X
0,8 и
выше
0,5-0,8
Менее 0,5
X,XX
X
0,4
X,X
1,5 и
выше
1,0-1,5
Менее 1,0
-X,XX
X
0,2
X,X
0,4 и
выше
0,25-0,4
Менее
0,25
-X,XX
X
0,15
X,XX
0,1 и
выше
Менее
0,1
Нерентаб.
113
Рентабельность
деятельности
предприятия
Итого
-X,X
X
0,1
X,X
x
x
1
X,X
0,06 и
выше
Менее
0,06
Нерентаб.
В соответствии с методикой Сбербанка заемщики делятся в зависимости
от полученной суммы баллов на три класса:

первоклассные – кредитование которых не вызывает сомнений (сумма
баллов до 1,25);

второго класса – кредитование требует взвешенного подхода (свыше
1,25 но меньше 2,35);

третьего класса – кредитование связано с повышенным риском (2,35
и выше).
В данном случае сумма баллов равна Х,Х. Следовательно организация
может рассчитывать на получение банковского кредита.
114
ПРИЛОЖЕНИЕ 2
ПРИЛОЖЕНИЕ
2
БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС
на 31 декабря 2015 г.
Коды
0710001
31
12 2015
Организация (орган исполнительной власти)
ОАО Агрофирма "Ливенское мясо"
по ОКПО
Идентификационный номер налогоплательщика
ИНН
*Вид экономической
46 210 926
5 715 002 862
по
деятельности
Сельское хозяйство
ОКВЭД
**Организационно-правовая форма
частная
по ОКОПФ/ОКФС
Единица измерения: тыс. руб.
по ОКЕИ
Местонахождение (адрес)
47
16
384
303850, г.Ливны ул.Орловская
Коды На 31 декабря На 31 декабря На 31 декабря
2015 г.
2014 г.
2013г.
Наименование показателя
1
2
3
4
5
491 387
510 250
508 878
АКТИВ
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Нематериальные активы
Результаты исследований и разработок
1110
1120
Нематериальные поисковые активы
1130
Материальные поисковые активы
1140
Основные средства
1150
Доходные вложения в материальные ценности
1160
Финансовые вложения
1170
Отложенные налоговые активы
Прочие внеоборотные активы
1180
1190
82 596
81 318
82 431
ИТОГО по разделу I
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Запасы
1100
573 983
591 568
591 309
1210
969 824
826 797
713 232
1220
542
481
Дебиторская задолженность
Финансовые вложения (за ислючением денежных
эквивалентов)
1230
17 424
17 276
23 690
Денежные средства и денежные эквиваленты
1250
2
413
729
Прочие оборотные активы
1260
ИТОГО по разделу II
1200
987 792
844 967
737 651
1600
1 561 775
1 436 535
1 328 960
Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям
1240
БАЛАНС
* Орган исполнительной власти заполняет строку в соответствии со следующими видами деятельности: сельское
хозяйство, организации, обслуживающие сельское хозяйство, пищевая и перерабатывающая промышленность, кооперативы
** Орган исполнительной власти строку не заполняет
3
115
Форма 0710001 с.2
Наименование показателя
1
Коды На 31 декабря На 31 декабря На 31 декабря
2015 г.
2014 г.
2013 г.
2
3
4
5
Уставный капитал (складочный капитал, уставный
фонд, вклады товарищей)
1310
13 117
13 117
13 117
Собственные акции, выкупленные у акционеров
1320 (
Переоценка внеооборотных активов
1340
Добавочный капитал (без переоценки)
1350
128 621
128 621
128 621
Резервный капитал
1360
1 810
1 810
1 810
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
1370
-114 688
-85 673
-63 419
ИТОГО по разделу III
1300
28 860
57 875
80 129
Заемные средства
1410
1 279 765
1 180 368
1 103 355
Отложенные налоговые обязательства
1420
Оценочные обязательства
1430
Прочие обязательства
1450
1 174
1 174
ИТОГО по разделу IV
1400
1 279 765
1 181 542
1 104 529
Заемные средства
1510
18 000
18 000
40 073
Кредиторская задолженность
1520
199 860
141 371
102 829
Доходы будущих периодов
1530
1 338
1 354
1 400
Оценочные обязательства
1540
Прочие обязательства
1550
33 952
36 393
ИТОГО по разделу V
1500
253 150
197 118
144 302
БАЛАНС
1700
1 561 775
1 436 535
1 328 960
(подпись)
(расшифровка подписи)
ПАССИВ
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
) (
) (
)
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Руководитель
Главный бухгалтер
(подпись)
"
"
(расшифровка подписи)
2016 г.
116
ОТЧЕТ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ
за 12 месяцев 2015 г.
Форма № 2 по ОКУД
Дата (год, месяц, число)
по ОКПО
ИНН
по ОКВЭД
Организация (орган исполнительной власти)
Идентификационный номер налогоплательщика
*Вид деятельности
**Организационно-правовая форма
КОДЫ
0710002
2015 12
31
по ОКОПФ/ОКФС
по ОКЕИ
Единица измерения: тыс. руб.
Показатель
наименование
384
За 12 месяцев 2015 г.
За 12 месяцев 2014 г.
2
3
4
Выручка
2110
291083
301643
Себестоимость продаж
2120
-297304
Валовая прибыль (убыток)
2100
-6221
Коммерческие расходы
2210
(
)
(
)
Управленческие расходы
2220
(
)
(
)
код
1
Прибыль (убыток) от продаж
2200
2310
Проценты к получению
2320
Проценты к уплате
2330
-2386
Прочие доходы
2340
9791
Прочие расходы
2350
-30059
2300
-28875
Текущий налог на прибыль
в том числе постоянные налоговые
обязательства (активы)
2410
-140
Изменение отложенных налоговых обязательств
2430
Изменение отложенных налоговых активов
2450
Прочее
2460
Чистая прибыль (убыток)
296946
)
4697
-6221
Доходы от участия в других организациях
Прибыль (убыток) до налогообложения
(
4697
(
606
)
2613
(
28831
)
-22127
(
127
)
2421
2400
ПАРИЛОЖЕНИЕ
3 -29015
-22254
* Орган исполнительной власти заполняет строку в соответствии со следующими видами деятельности: сельское хозяйство, организации,
обслуживающие сельское хозяйство, пищевая и перерабатывающая промышленность, кооперативы
** Орган исполнительной власти строку не заполняет
5
Форма 0710002 с. 2
Показатель
наименование
код
1
2
Результат от переоценки внеоборотных активов,
не включаемых в чистую прибыль (убыток)
2510
Результат от прочих операций, не включаемый в
чистую прибыль (убыток) периода
2520
Совокупный финансовый результат периода
2500
Справочно
Базовая прибыль (убыток) на акцию
2900
Разводненная прибыль (убыток) на акцию
2910
Руководитель
"
За 12 месяцев 2014 г.
3
4
-29015
-22254
Главный бухгалтер
(подпись)
"
За 12 месяцев 2015 г.
(расшифровка подписи)
2016 г.
(подпись)
(расшифровка подписи)
117
ПРИЛОЖЕНИЕ
3
БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС
на 31 декабря 2016 г.
Коды
0710001
31
12 2 016
Организация (орган исполнительной власти)
ОАО Агрофирма "Ливенское мясо"
по ОКПО
Идентификационный номер налогоплательщика
ИНН
*Вид экономической
46 210 926
5 715 002 862
по
деятельности
Сельское хозяйство
ОКВЭД
**Организационно-правовая форма
частная
по ОКОПФ/ОКФС
Единица измерения: тыс. руб.
по ОКЕИ
Местонахождение (адрес)
47
16
384
303850, г.Ливны ул.Орловская
Коды На 31 декабря На 31 декабря На 31 декабря
2016 г.
2015 г.
2014г.
Наименование показателя
1
2
3
4
5
467 410
491 387
510 250
АКТИВ
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Нематериальные активы
Результаты исследований и разработок
1110
1120
Нематериальные поисковые активы
1130
Материальные поисковые активы
1140
Основные средства
1150
Доходные вложения в материальные ценности
1160
Финансовые вложения
1170
Отложенные налоговые активы
Прочие внеоборотные активы
1180
1190
83 703
82 596
81 318
ИТОГО по разделу I
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Запасы
1100
551 113
573 983
591 568
1210
1 044 305
969 824
826 797
Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям
1220
372
542
481
Дебиторская задолженность
1230
27 016
17 424
17 276
Финансовые вложения (за ислючением денежных
эквивалентов)
1240
Денежные средства и денежные эквиваленты
1250
96
2
413
Прочие оборотные активы
1260
ИТОГО по разделу II
1200
1 071 789
987 792
844 967
1600
1 622 902
1 561 775
1 436 535
БАЛАНС
* Орган исполнительной власти заполняет строку в соответствии со следующими видами деятельности: сельское
хозяйство, организации, обслуживающие сельское хозяйство, пищевая и перерабатывающая промышленность, кооперативы
** Орган исполнительной власти строку не заполняет
3
118
Форма 0710001 с.2
Наименование показателя
1
Коды На 31 декабря На 31 декабря На 31 декабря
2016 г.
2015 г.
2014 г.
2
3
4
5
Уставный капитал (складочный капитал, уставный
фонд, вклады товарищей)
1310
13 117
13 117
13 117
Собственные акции, выкупленные у акционеров
1320 (
Переоценка внеооборотных активов
1340
Добавочный капитал (без переоценки)
1350
128 621
128 621
128 621
Резервный капитал
1360
1 810
1 810
1 810
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
1370
-174 396
-114 688
-85 673
ИТОГО по разделу III
1300
-30 848
28 860
57 875
Заемные средства
1410
1 367 053
1 279 765
1 180 368
Отложенные налоговые обязательства
1420
Оценочные обязательства
1430
Прочие обязательства
1450
ИТОГО по разделу IV
1400
1 367 053
1 279 765
1 181 542
Заемные средства
1510
18 000
18 000
18 000
Кредиторская задолженность
1520
233 407
199 860
141 371
Доходы будущих периодов
1530
1 338
1 338
1 354
Оценочные обязательства
1540
Прочие обязательства
1550
33 952
33 952
36 393
ИТОГО по разделу V
1500
286 697
253 150
197 118
БАЛАНС
1700
1 622 902
1 561 775
1 436 535
(подпись)
(расшифровка подписи)
ПАССИВ
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
) (
) (
)
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
1 174
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Руководитель
Главный бухгалтер
(подпись)
"
"
(расшифровка подписи)
2 017
119
4
ОТЧЕТ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ
за 12 месяцев 2016 г.
Форма № 2 по ОКУД
Дата (год, месяц, число)
по ОКПО
ИНН
по ОКВЭД
Организация (орган исполнительной власти)
Идентификационный номер налогоплательщика
*Вид деятельности
**Организационно-правовая форма
КОДЫ
0710002
2016 12
31
по ОКОПФ/ОКФС
по ОКЕИ
Единица измерения: тыс. руб.
Показатель
наименование
384
За 12 месяцев 2016 г.
За 12 месяцев 2015 г.
2
3
4
Выручка
2110
296269
291083
Себестоимость продаж
2120
346849
Валовая прибыль (убыток)
2100
-50580
Коммерческие расходы
2210
(
)
(
)
Управленческие расходы
2220
(
)
(
)
код
1
Прибыль (убыток) от продаж
2200
2310
Проценты к получению
2320
Проценты к уплате
2330
-136
Прочие доходы
2340
14040
Прочие расходы
2350
22856
2300
-59532
Текущий налог на прибыль
в том числе постоянные налоговые
обязательства (активы)
2410
-176
Изменение отложенных налоговых обязательств
2430
Изменение отложенных налоговых активов
2450
297304
)
-6221
-50580
Доходы от участия в других организациях
Прибыль (убыток) до налогообложения
(
-6221
(
-2386
)
9791
(
-30059
)
-28875
(
-140
)
2421
2460
ПРИЛОЖЕНИЕ
4
Прочее
Чистая прибыль (убыток)
2400
-59708
-29015
* Орган исполнительной власти заполняет строку в соответствии со следующими видами деятельности: сельское хозяйство, организации,
обслуживающие сельское хозяйство, пищевая и перерабатывающая промышленность, кооперативы
** Орган исполнительной власти строку не заполняет
5
Форма 0710002 с. 2
Показатель
наименование
код
1
2
Результат от переоценки внеоборотных активов,
не включаемых в чистую прибыль (убыток)
2510
Результат от прочих операций, не включаемый в
чистую прибыль (убыток) периода
2520
Совокупный финансовый результат периода
2500
Справочно
Базовая прибыль (убыток) на акцию
2900
Разводненная прибыль (убыток) на акцию
2910
Руководитель
"
За 12 месяцев 2015 г.
3
4
-59708
-29015
Главный бухгалтер
(подпись)
"
За 12 месяцев 2016 г.
(расшифровка подписи)
2017 г.
(подпись)
(расшифровка подписи)
120
ПРИЛОЖЕНИЕ
4
32
ОТЧЕТ О ЗАТРАТАХ НА ОСНОВНОЕ ПРОИЗВОДСТВО
за 2016 год
КОДЫ
Форма № 8-АПК
Организация (орган исполнительной власти) ________________________________________
ОАО Агрофирма "Ливенское мясо"
Единица измерения: тыс. руб.
Всего на основное
производство
Показатель
1
1. Материальные затраты
в том числе:
семена и посадочный материал
из них:
элитные семена
в том числе покупные
из строки 110 покупные
корма
из них: корма собственного
производства
прочая продукция сельского
хозяйства (навоз, помет,
подстилка, яйца для инкубации)
минеральные удобрения
химические средства защиты
растений
электроэнергия
топливо - всего
в том числе: газ
нефтепродукты - всего
в том числе: дизельное топливо
бензин
запасные части, ремонтные и
строительные материалы для
ремонта
оплата услуг и работ,
выполненных сторонними
организациями, и прочие
материальные затраты
в том числе:
сырье для переработки
по транспортировке грузов
по мелиорации земель,
химизации почв и другим
агрохимическим
работам
противопаводковые
мероприятия
по ремонту техники
по зоотехническому и
ветеринарному
обслуживанию
2. Затраты на оплату труда
2016 год
2015 год
2016 год
2015 год
2016 год
2015 год
3
4
5
6
7
8
100
110
305 519
282 822
50 518
52 489
9 006
12 055
9 006
12 055
111
111.1
111.2
112
113
589
108 933
2 332
107 994
103 896
101 688
0
0
740
13 163
8 288
27 579
17 517
17 517
28 545
4 134
18 975
11 317
11 317
23 137
11 726
589
2 332
Х
Х
Х
Х
143 438
143 141
Х
Х
Х
Х
Х
Х
108 933
Х
Х
107 994
103 896
101 688
114
115
116
117
118
119
120
121
122
740
13 163
0
0
8 288
4 198
1 805
1 805
15 467
4 134
2 889
1 166
1 166
12 268
0
10 923
10 883
10 883
4 878
11 790
7 031
7 031
3 556
10 473
5 810
4 787
1 636
1 963
87 699
80 834
3 337
1 287
5 041
10 807
37 294
49 283
Х
123
124
125
Х
Х
Х
Х
Х
126
127
128
129
2 607
1 213
1 213
0
0
3 619
97 372
6 902
96 168
200
400
30 675
29 193
17 400
5. Прочие затраты
в том числе:
налоги, сборы и другие платежи
затраты по страхованию
Итого затрат по основному
производству
500
501
502
600
2 607
15 809
14 640
3 619
58 973
6 902
59 751
30 689
36 642
16 813
4 980
8 272
2 308
4 672
4 108
1 193
18 578
12 211
2 605
10 068
14 536
1 015
5 390
182
4 648
298
715
708
298
1 310
0
1 015
0
484 380
468 080
81 887
77 102
235 805
228 511
Х
130
4. Амортизация
_______________ 2017 г.
в том числе на производство продукции
растениеводства
животноводства
2
300
______
5 715 002 862
384
код
3. Отчисления на социальные нужды
Руководитель ______________
(подпись)
ИНН
по ОКЕИ
____________________
(расшифровка подписи)
Х
Главный
бухгалтер
____________
(подпись)
____________________
(расшифровка подписи)
121
30
Форма № 6-АПК с. 7
VI. Справка о финансовых результатах плательщиков
единого сельскохозяйственного налога*
Показатель
наименование
1
За 2016 г.
код доход (прибыль)
2
За 2015 г.
расход (убыток)
доход (прибыль)
расход (убыток)
4
5
6
3
Количество организаций - плательщиков
единого сельскохозяйственного налога**
600
Выручка от реализации продукции (работ,
услуг) (строка 2110 форма № 2)
610
X
X
в том числе от продажи
сельскохозяйственной продукции
собственного производства и продуктов
ее переработки
(из строки 200 формы № 6-АПК)
611
X
X
Себестоимость проданных товаров,
продукции, работ, услуг
( из строки 2120 формы № 2)
в том числе проданной
сельскохозяйственной продукции
собственного производства и продуктов
ее переработки
(из строки 210 формы № 6-АПК)
620
X
(
)
X
(
)
621
X
(
)
X
(
)
630
(
)
(
)
Чистая прибыль (строка 2400 форма № 2) 640
(
)
(
)
Прибыль (убыток) до налогообложения
(строка 2300 форма № 2)
Налоговая база для исчисления
единого сельскохозяйственного налога
650
Единый сельскохозяйственный налог начислено (налоговая декларация)
660
Х
Х
Х
Х
* Раздел VI заполняют плательщики единого сельскохозяйственного налога
** Организации, отразившие по строке 2300 формы № 2 прибыль, указывают количество организаций по графе "доход",
а отразившие убыток - по графе "расход"
122
ПРИЛОЖЕНИЕ 5
33
ОТЧЕТ О ПРОИЗВОДСТВЕ, ЗАТРАТАХ, СЕБЕСТОИМОСТИ
за
I. Произведено продукции
Показатель
НАИМЕНОВАНИЕ КУЛЬТУРЫ
1
Площадь, га
код
2
Зернов ые и зернобобов ые
(озимые и яров ые)
без кукурузы
посеянная
Из них:
у бранная
Затраты в сего,
тыс.ру б.
5
оплата
тру да с
отчислениями на
социальные
ну жды
семена
и посадочный
материал
в том
числе
элитные
минеральные
органические
химические средств а защиты растений
6
7
7.1
8
9
10
Материальные затраты:
удобрения
3
4
4584
4584
65311
3513
8248
7666
2550
2550
38597
1555
4574
4902
1813
1813
22101
1210
2738
2494
221
221
4613
748
936
270
50
1157
55
65
55
010
в том числе:
озимые зернов ые
яров ые зернов ые
020
030
из них рис
030.1
зернобобов ые
040
Рапс (озимый и яров ой)
050
в том числе:
озимый рапс
060
яров ой рапс
070
Кукуруза на зерно
080
Соя
090
Сахарная св екла
(фабричная)
100
Лен-долгунец
(в ыращив ание)
110
Льнотреста
Табак
120
Х
Х
кв.м.
кв.м.
Х
Х
Х
Х
Х
Х
130
Подсолнечник на зерно
140
Рыжик
145
Картофель
150
Ов ощи открытого грунта
Ов ощи защищенного грунта
Бахчев ые
продов ольств енные
Плоды (семечков ые,
косточков ые, ягодники
(кустарников ые), земляника)
160
170
180
190
Х
Х
Х
123
34
И РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ РАСТЕНИЕВОДСТВА
2016 год
К ОД Ы
растениеводства
Форма № 9-АПК
Организация
ИНН
(Код ОКЕИ: га - 059, ц -206, тыс.ру б.-384, ру б.-383, тыс.чел.-час - 542)
Из них:
Показатель
Выход проду кции
Себестоимость
Материальные затраты:
электроэнер
гия
нефтепроду кты
затраты на
страхов ание
содержание основ ных средств
11
12
12.1
13
СБОР (ВЫХОД) ПРОДУКЦИИ
код
в сего, ц
с 1 га, ц
в сего,
тыс.ру б.
14
15
16
17
18
19
Х
Х
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
6 882
4 435
2 203
39 002
012
23 131
021
13 456
Зерно в физической
массе после доработки
(очистки и су шки)
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
из них рис
2 415
803
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
Зерно в физической
массе после доработки
(очистки и су шки)
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
Зерно в физической
массе после доработки
(очистки и су шки)
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
032
041
082
Зерно в физической
массе после доработки
(очистки и су шки)
092
38 597
379,06
Х
Х
Х
Х
31 415
17,33
21 930
4 692
21,23
Х
4 291
19,42
4 613 1075,04
41
698,07
Х
Х
Х
Х
Х
Х
Х
Х
4 602
92,04
Х
3 258
65,16
1 157
355,13
Х
Х
Х
Х
Х
Х
111
Табак в зачетной массе
Семена в перв оначально
оприходов анной массе
141
Плоды
Х
101
112
121
131
Бахчи
18,26
061
091
Ов ощи защищенного гру нта
33 106
Х
052
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
Ов ощи открытого гру нта
39,93
051
081
Картофель
101 822
042
072
Семена в перв оначально
оприходов анной массе
Семена в массе после доработки
42,35
3
Зерно-початки в физической
массе
Семена в массе после доработки
108 003
032.10
Зерно в физической
массе после доработки
(очистки и су шки)
Треста
30,00
031.10
071
Солома льна-долгу нца
Х
031
062
Семена льна-долгу нца
137 527
022
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
Сахарная св екла (фабричная)
31,81
34
Зерно в физической
массе после доработки
(очистки и су шки)
Зерно в пересчете на су хое
145 801
20
78
Зерно в перв оначально
оприходов анной массе
Зерно в физической массе после
доработки (очистки и су шки)
179
011
Зерно в физической
массе после доработки
(очистки и су шки)
из них рис
244
Прямые
затраты
тру да на
проду кединицы
цию проду кции,
ру б.-коп. в сего,тысяч
челов екчасов
Х
142
146
147
151
161
171
181
191
кг
Х
124
ПРИЛОЖЕНИЕ 6
Схема организации учета затрат и выпуска продукции растениеводства
125
ПРИЛОЖЕНИЕ
7
40
II. Реализовано продукции растениеводства
СОБСТВЕННАЯ ПРОДУКЦИЯ
РАСТЕНИЕВОДСТВА
Код
Количество, ц
Полная
себестоимость
Выручено
1
2
3
4
5
Зерновые и зернобобовые культуры - всего
(стр.741+744+745+746+747+748+
749+760+770+780)
в том числе:
Пшеница
из нее:
1-2 класса
3 класса
Рожь
Просо
Гречиха
Рис
Кукуруза
Ячмень - всего
из него пивоваренный
Горох
Овес
Прочие зерновые и зернобобовые
Подсолнечник
Рыжик
Соя
Сахарная свекла в физическом весе
сравочно: в зачетном весе
Рапс
Семена льна-долгунца
740
741
10 459
12 495
11 489
5 017
4 693
8 912
4 775
7 132
345
667
670
742
743
744
745
746
747
748
749
750
760
770
780
790
795
800
810
811
X
X
X
Х
X
Х
820
830
Льносолома
в том числе: в переводе на волокно
840
Льнотреста
в том числе в переводе на волокно
Картофель
Табак
Конопля
Овощи открытого грунта
Овощи закрытого грунта
Плоды семечковые и косточковые
Ягоды
Орехоплодные, субтропические, цитрусовые
Виноград
Бахчевые культуры (арбузы и дыни)
Чайный лист
Прочая продукция растениеводства
Продукция растениеводства собственного
производства, реализованная в
переработанном виде
в том числе стоимость
переработки
850
ИТОГО РЕАЛИЗОВАНО ПРОДУКЦИИ
РАСТЕНИЕВОДСТВА
(стр.740+790+800+810+820+830+
840+850+860+870+880+890+900+
910+920+930+940+950+960+970+
980)
20 746
841
851
860
870
880
890
900
910
920
930
940
950
960
970
Х
563
402
11 022
12 897
Х
980
981
990
Х
Х
УВАЖАЕМЫЙ ПОЛЬЗОВАТЕЛЬ!
Обращаем ваше внимание, что система «Антиплагиат» отвечает на вопрос, является ли тот или иной фрагмент текста заимствованным или нет.
Ответ на вопрос, является ли заимствованный фрагмент именно плагиатом, а не законной цитатой, система оставляет на ваше усмотрение.
Данный отчет не подлежит использованию в коммерческих целях.
Отчет о проверке на заимствования №1
Автор: Бондарева Анастасия Юрьевна [email protected] / ID: 727
Проверяющий: Бондарева Анастасия Юрьевна ([email protected] / ID: 727)
Организация: Орловский ГУ
Отчет предоставлен сервисом «Антиплагиат» - http://univorel.antiplagiat.ru
ИНФОРМАЦИЯ О ДОКУМЕНТЕ
ИНФОРМАЦИЯ ОБ ОТЧЕТЕ
№ документа: 779
Начало загрузки: 26.01.2018 09:17:32
Длительность загрузки: 00:00:47
Имя исходного файла: Рыженьких_ВКР__
Размер текста: 555 кБ
Cимволов в тексте: 171819
Слов в тексте: 19136
Число предложений: 1558
Последний готовый отчет (ред.)
Начало проверки: 26.01.2018 09:18:23
Длительность проверки: 00:01:41
Комментарии: не указано
Модули поиска: Модуль поиска ЭБС "БиблиоРоссика", Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru", Коллекция РГБ, Цитирование, Модуль поиска ЭБС "Университетская
библиотека онлайн", Коллекция eLIBRARY.RU, Модуль поиска ЭБС "Айбукс", Модуль
поиска Интернет, Модуль поиска ЭБС "Лань", Модуль поиска "ФГБОУ ВО ОГУ им.
И.С.Тургенева", Кольцо вузов
№
Доля
в отчете
Доля
в тексте
Источник
ЗАИМСТВОВАНИЯ
ЦИТИРОВАНИЯ
ОРИГИНАЛЬНОСТЬ
34,07%
0,86%
65,07%
Ссылка
Актуален на
Модуль поиска
Блоков
в отчете
Блоков
в тексте
[01]
0,77%
5,67%
Кибишева А. Д..docx
не указано
10 Июл 2015
Кольцо вузов
10
98
[02]
0%
5,67%
Кибишева А. Д.
не указано
06 Окт 2015
Кольцо вузов
0
98
[03]
0,37%
5,5%
330.pdf
не указано
02 Июн 2017
Кольцо вузов
7
120
[04]
0%
5,5%
424.pdf
не указано
06 Июн 2017
Кольцо вузов
0
120
[05]
0,26%
5,38%
Сайфуллина_Практическое_бюджетир… не указано
14 Ноя 2016
Кольцо вузов
4
113
[06]
0,27%
5,31%
Анализ финансового положения и эфф… http://bib.convdocs.org
18 Янв 2013
Модуль поиска
Интернет
4
108
[07]
0,1%
5,2%
Экономическое обоснование резерво… не указано
02 Июл 2015
Кольцо вузов
1
97
[08]
0,18%
5,09%
Сайфуллина_Финансовый_менеджмен… не указано
17 Ноя 2016
Кольцо вузов
3
107
[09]
0,23%
5,04%
Анализ финансового положения и эфф… не указано
05 Дек 2015
Кольцо вузов
3
98
[10]
1,13%
4,95%
Анализ финансового положения предп… http://revolution.allbest.ru
05 Мар 2015
Модуль поиска
Интернет
17
103
[11]
0,24%
4,92%
Сайян Г.М.
26 Июн 2017
Кольцо вузов
4
102
[12]
0,05%
4,9%
Петрова_Финансовый_менеджмент.do… не указано
15 Ноя 2016
Кольцо вузов
3
125
[13]
0%
4,8%
ФИНПОЛИТИКА.doc.docx
не указано
19 Мар 2016
Кольцо вузов
0
93
[14]
0,04%
4,7%
фин.пол.орг структура капитала.docx
не указано
16 Янв 2016
Кольцо вузов
2
89
[15]
0%
4,7%
фин.пол.орг структура капитала.docx
не указано
17 Мар 2016
Кольцо вузов
0
89
[16]
0%
4,7%
ФИНМЕН.docx
не указано
18 Мар 2016
Кольцо вузов
0
89
[17]
0%
4,7%
Корпфин.docx
не указано
18 Мар 2016
Кольцо вузов
0
89
[18]
0%
4,7%
фин.пол.орг структура капитала.docx
не указано
01 Мая 2016
Кольцо вузов
0
89
[19]
0%
4,7%
фин.пол.орг структура капитала.docx
не указано
26 Окт 2016
Кольцо вузов
0
89
[20]
0,23%
4,68%
3900Antiplagiat.zip/DSLH2012-2013SHLД… не указано
27 Авг 2015
Кольцо вузов
4
92
[21]
0,48%
4,64%
Оценка стоимости компании.Мегафон… не указано
26 Мар 2015
Кольцо вузов
6
83
не указано
[22]
1,16%
4,59%
Григорян, Григор Ашотович диссертац… http://dlib.rsl.ru
раньше 2011
Коллекция РГБ
45
112
[23]
1,01%
4,47%
МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ М… http://samzan.ru
05 Янв 2017
Модуль поиска
Интернет
12
88
8
82
[24]
0,15%
3,92%
210594
http://biblioclub.ru
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
[25]
0,06%
3,76%
Бармин М.А.
не указано
26 Июн 2017
Кольцо вузов
3
82
[26]
2,59%
3,67%
Текст диссертации
http://oreluniver.ru
04 Авг 2017
Модуль поиска
Интернет
35
58
[27]
0,52%
3,39%
Быков, Дмитрий Юрьевич диссертаци… http://dlib.rsl.ru
07 Мар 2013
Коллекция РГБ
6
84
[28]
0,14%
3,21%
Full text
27 Авг 2017
Модуль поиска
Интернет
5
73
[29]
0,34%
3,15%
Богомолова, Елена Владимировна дис… http://dlib.rsl.ru
20 Янв 2010
Коллекция РГБ
8
77
[30]
0,52%
3,11%
Ковчегин, Игорь Александрович диссе… http://dlib.rsl.ru
14 Июн 2011
Коллекция РГБ
13
80
[31]
1,19%
2,95%
Чернованова, Надежда Викторовна на… http://dlib.rsl.ru
07 Мар 2012
Коллекция РГБ
29
72
[32]
0%
2,92%
Поляков, Руслан Константинович на п… http://dlib.rsl.ru
20 Янв 2010
Коллекция РГБ
1
81
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
2
68
https://e-koncept.ru
[33]
0,09%
2,87%
214506
http://biblioclub.ru
[34]
0,2%
2,81%
Панофенова, Любовь Ивановна диссер… http://dlib.rsl.ru
14 Июн 2011
Коллекция РГБ
5
60
[35]
0,13%
2,75%
228012
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
3
62
[36]
0,1%
2,75%
Магомедов, Заур Залимханович на пр… http://dlib.rsl.ru
15 Апр 2015
Коллекция РГБ
3
77
[37]
0,5%
2,7%
Основы экономического обоснования… http://bibliofond.ru
07 Ноя 2017
Модуль поиска
Интернет
8
58
[38]
1,69%
2,66%
PDF
http://vestnik.ngiei.ru
раньше 2011
Модуль поиска
Интернет
38
61
[39]
0,08%
2,66%
62576
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
3
50
[40]
0,05%
2,61%
Грачев, Алексей Васильевич диссертац… http://dlib.rsl.ru
25 Дек 2015
Коллекция РГБ
1
68
[41]
0,2%
2,59%
Кожемякин, Дмитрий Павлович на при… http://dlib.rsl.ru
11 Окт 2010
Коллекция РГБ
4
68
[42]
1,01%
2,58%
Диссертация
12 Ноя 2016
Модуль поиска
Интернет
23
60
[43]
0,28%
2,58%
Чернышов, Владимир Петрович на пр… http://dlib.rsl.ru
28 Фев 2014
Коллекция РГБ
5
79
[44]
0,05%
2,54%
Антипов, Максим Викторович диссерт… http://dlib.rsl.ru
20 Янв 2010
Коллекция РГБ
1
82
[45]
0,18%
2,49%
Крапчатов, Антон Михайлович диссер… http://dlib.rsl.ru
07 Мар 2012
Коллекция РГБ
5
62
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
2
60
http://biblioclub.ru
http://rsue.ru
[46]
0,15%
2,48%
225693
http://biblioclub.ru
[47]
0,11%
2,44%
Драмарецкая, Яна Васильевна диссерт… http://dlib.rsl.ru
26 Янв 2011
Коллекция РГБ
2
63
[48]
1,09%
2,37%
Маслова, Ольга Геннадьевна диссерта… http://dlib.rsl.ru
07 Мар 2012
Коллекция РГБ
20
41
[49]
1,49%
2,31%
Особенности учета затрат и построени… http://e-notabene.ru
24 Дек 2017
Модуль поиска
Интернет
15
35
[50]
1,08%
2,16%
Криничная, Евгения Петровна диссерт… http://dlib.rsl.ru
раньше 2011
Коллекция РГБ
23
44
[51]
0,96%
2,05%
Кузнецова, Ольга Николаевна диссерт… http://dlib.rsl.ru
20 Янв 2010
Коллекция РГБ
17
39
[52]
1,37%
1,85%
2.7. Классификационные модели учета… http://auditfin.com
раньше 2011
Модуль поиска
Интернет
22
36
[53]
0,87%
1,84%
605.Грибанов, Александр Аркадьевич.Р… http://docme.ru
30 Июн 2017
Модуль поиска
Интернет
20
40
[54]
0,27%
1,72%
Система управленческого учета, отчет… http://economy-lib.com
22 Окт 2017
Модуль поиска
Интернет
4
35
[55]
0,42%
1,66%
не указано
04 Авг 2017
Модуль поиска
Интернет
10
40
[56]
0,14%
1,62%
Бухгалтерский учет и анализ (для бака… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
3
39
[57]
0,38%
1,5%
МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО… http://ppt.ru
24 Янв 2017
Модуль поиска
Интернет
5
36
[58]
0,23%
1,49%
Житкова, Ольга Михайловна диссерта… http://dlib.rsl.ru
07 Мар 2012
Коллекция РГБ
4
42
[59]
0,1%
1,48%
Панков, Алексей Евгеньевич на приме… http://dlib.rsl.ru
25 Дек 2015
Коллекция РГБ
2
31
[60]
0,04%
1,45%
Организационно-методическое обесп… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
2
34
[61]
0,13%
1,44%
Мищерина, Марина Викторовна диссе… http://dlib.rsl.ru
30 Апр 2015
Коллекция РГБ
1
29
http://oreluniver.ru
[62]
1,12%
1,43%
Международный бухгалтерский учет. … http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
34
44
[63]
1,24%
1,37%
.doc (zip, 108 кБ)
http://ej.kubagro.ru
08 Авг 2014
Модуль поиска
Интернет
14
18
[64]
0,08%
1,32%
140950
http://biblioclub.ru
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
3
40
[65]
0,16%
1,27%
Бухгалтерский управленческий учет (д… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
4
31
[66]
0%
1,27%
Бухгалтерский управленческий учет (д… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
31
[67]
0%
1,27%
Бухгалтерский управленческий учет (д… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
31
[68]
0%
1,24%
61095
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
30
[69]
0,11%
1,22%
234833
http://biblioclub.ru
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
3
29
[70]
0,05%
1,12%
Организация управленческого учета з… http://economy-lib.com
22 Окт 2017
Модуль поиска
Интернет
2
26
[71]
0,23%
1,06%
Инновационная экономика: новые зад… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
5
26
[72]
0,33%
1,03%
53852
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
7
25
[73]
0,11%
0,99%
56162
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
5
27
[74]
0%
0,96%
252731
http://biblioclub.ru
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
28
[75]
0%
0,95%
Бухгалтерский (финансовый, управлен… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
15
[76]
0,35%
0,94%
Современные проблемы науки и обра… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
4
13
[77]
0,1%
0,9%
Развитие учетных принципов и прави… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
3
20
[78]
0%
0,86%
Бухгалтерский учет в организациях АП… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
18
[79]
0%
0,86%
Бухгалтерский учет в организациях АП… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
18
[80]
0,04%
0,86%
1051
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
1
18
[81]
0,84%
0,84%
не указано
http://gks.ru
25 Дек 2014
Модуль поиска
Интернет
16
16
[82]
0,37%
0,83%
Скачать книгу
http://psu.ru
08 Дек 2016
Модуль поиска
Интернет
6
15
[83]
0,19%
0,81%
225495
http://biblioclub.ru
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
3
18
[84]
0%
0,8%
53380
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
23
[85]
0%
0,76%
Комплексный экономический анализ … http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
23
[86]
0,29%
0,74%
Развитие учетных принципов и прави… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
6
22
0
18
[87]
0%
0,7%
Экономический анализ = Economic ana… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
[88]
0,17%
0,7%
277178
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
3
23
[89]
0,02%
0,69%
Управленческий учет затрат на промы… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
1
21
[90]
0%
0,69%
54831
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
14
[91]
0,01%
0,68%
71495
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
1
23
[92]
0,02%
0,67%
Практика формирования и совершенс… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
12
[93]
0,1%
0,64%
Учет, анализ и стратегическое управле… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
4
14
[94]
0,1%
0,63%
Управление финансовой деятельность… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
4
16
[95]
0,1%
0,59%
Известия ПГПУ им. В.Г. Белинского
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
5
17
[96]
0%
0,58%
Актуальные проблемы современной ф… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
17
[97]
0,16%
0,57%
Управленческий учет: Учебное пособи… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
6
15
[98]
0,08%
0,56%
Учет затрат, калькулирование и бюдж… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
15
[99]
0,13%
0,56%
Повышение устойчивости сельскохоз… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
9
http://biblioclub.ru
http://ibooks.ru
[100]
0,13%
0,54%
Лабораторный практикум по бухгалте… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
5
14
[101]
0%
0,52%
226532
http://biblioclub.ru
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
21
[102]
0%
0,52%
72369
http://e.lanbook.com
10 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
11
[103]
0%
0,5%
Бухгалтерский учет и анализ: Учебное… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
12
[104]
0%
0,5%
58766
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
13
[105]
0%
0,5%
Бухгалтерский финансовый учет : учеб… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
16
[106]
0%
0,49%
Меркулова Марина Валерьевна РАБОТ… не указано
05 Апр 2017
Модуль поиска "ФГБОУ
ВО ОГУ им.
И.С.Тургенева"
0
14
[107]
0,4%
0,48%
Марущак Кристина Игоревна 8_Popov… не указано
31 Мар 2017
Модуль поиска "ФГБОУ
ВО ОГУ им.
И.С.Тургенева"
6
8
[108]
0%
0,48%
240911
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
10
[109]
0%
0,46%
Актуальные проблемы калькулирован… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
0
12
[110]
0%
0,46%
Экономический анализ = Economic ana… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
9
[111]
0,41%
0,45%
Управленческий анализ деятельности… http://economy-lib.com
03 Мая 2014
Модуль поиска
Интернет
5
6
[112]
0%
0,41%
225695
http://biblioclub.ru
19 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
9
[113]
0%
0,41%
53578
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
9
[114]
0,09%
0,4%
Бухгалтерский управленческий учет
http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
2
8
[115]
0,05%
0,38%
71433
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
2
10
[116]
0,06%
0,38%
Управленческий учет (для бакалавров)
https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
2
9
[117]
0,04%
0,36%
Финансовый менеджмент : учебное по… http://bibliorossica.com
27 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
3
9
[118]
0%
0,36%
Вестник мичуринского государственн… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
10
[119]
0%
0,36%
70606
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
10
[120]
0,2%
0,34%
5314
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
1
6
[121]
0%
0,33%
Финансовый менеджмент
http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
0
11
[122]
0%
0,33%
Управление финансовой деятельность… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
7
[123]
0%
0,33%
Система учетно-аналитической инфор… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
9
[124]
0%
0,33%
220378
http://biblioclub.ru
18 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
9
[125]
0%
0,33%
53839
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
9
[126]
0%
0,33%
Региональная экономика : теория и пр… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
12
[127]
0,02%
0,32%
Бухгалтерское дело
https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
1
9
[128]
0%
0,32%
53568
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
0
7
[129]
0,07%
0,31%
Управленческий анализ деятельности… https://book.ru
03 Июл 2017
Модуль поиска ЭБС
"BOOK.ru"
4
9
[130]
0,14%
0,31%
Бухгалтерский финансовый учет. Учеб… http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
3
6
[131]
0,1%
0,28%
Известия ПГПУ им. В.Г. Белинского
http://ibooks.ru
09 Дек 2016
Модуль поиска ЭБС
"Айбукс"
1
5
[132]
0,04%
0,28%
53832
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
1
7
[133]
0,11%
0,28%
Бухгалтерский и налоговый учет. Учеб… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
2
6
[134]
0,06%
0,26%
Текст диссертации
http://oreluniver.ru
13 Авг 2017
Модуль поиска
Интернет
1
6
[135]
0,03%
0,25%
44066
http://e.lanbook.com
09 Мар 2016
Модуль поиска ЭБС
"Лань"
2
9
[136]
0%
0,25%
Финансы и кредит = Finance & credit: на… http://biblioclub.ru
20 Апр 2016
Модуль поиска ЭБС
"Университетская
библиотека онлайн"
0
4
[137]
0%
0,24%
Бухгалтерский управленческий учет: т… http://bibliorossica.com
26 Мая 2016
Модуль поиска ЭБС
"БиблиоРоссика"
0
5
http://e.lanbook.com
http://biblioclub.ru
127
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа