close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

Терзи Наталия Александровна.« Система учета, анализ и контроля по налогу на прибыль организации ( на материалах Межрайонной ИФНС России №8 по Орловской области)»

код для вставки
5
6
7
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
5
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА, АНАЛИЗА И КОНТРОЛЯ ПО
8
НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ
1.1 Экономическое содержание прибыли и основы учета в налоговых
8
органах
1.2 Методические основы анализа по налогу на прибыль организаций
15
1.3 Методика налогового контроля по налогу на прибыль организаций
21
2. МЕХАНИЗМ УЧЕТА, АНАЛИЗА И КОНТРОЛЯ ПО НАЛОГУ НА 33
ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ НА МАТЕРИАЛАХ МРИ ФНС РОССИИ №
8 ПО ОРЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ
Информационно-аналитическое обеспечение учета, анализа и 33
2.1.
контроля по налогу на прибыль
2.2 Отражение налогооблагаемых показателей в учете и расчет налога на 41
прибыль
2.3 Горизонтальный и вертикальный анализ налога на прибыль в МРИ 48
ФНС России № 8 по Орловской области
3. НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ СИСТЕМЫ УЧЕТА, 54
АНАЛИЗА И КОНТРОЛЯ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
3.1. Налоговый анализ контрольно-проверочной деятельности по налогу на 54
прибыль Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской области
3.2. Методика предварительных аналитических процедур налогового 59
контроля по налогу на прибыль
3.3. Направления оптимизации работы Межрайонной ИФНС России № 8 70
по Орловской области в области учета, анализа и контроля налога на
прибыль
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
83
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
87
ПРИЛОЖЕНИЯ
93
Введение
8
Актуальность темы исследования. В современных условиях развития
инновационной экономики основной целью экономических субъектов является
максимизация финансовых результатов (прибыли). В качестве факторов,
влияющих на финансово-хозяйственную деятельность, является налоговое поле,
которое предприятие желает постоянно минимизировать.
Основным показателем, который наиболее полно отражает эффективность
производства, уровень затрат и другие показатели, является прибыль. В этой
связи организациями и индивидуальными предпринимателями уделяется
больше внимание для максимизации доходов и оптимизации расходов,
полученных
и
произведенных
в
результате
финансово-хозяйственной
деятельности.
Информация, формируемая в ходе налогового анализа, позволяет
принимать обоснованные управленческие решения, для легальной минимизации
налоговых платежей, и максимизации прибыли, что в конечном итоге дает
экономическому субъекту объективную возможность направить финансовые
ресурсы на поддержание и развития производства.
Цель исследования состоит в изучении теоретических основ и разработка
рекомендаций по совершенствованию учета, анализа и контроля по налогу на
прибыль организаций.
Достижение поставленной цели обуславливает постановку и решение
следующих задач:
- определить сущность экономического содержания прибыли и раскрыть
основы учета в налоговом органе;
- исследовать методические основы анализа по налогу на прибыль
организаций;
- изучить основные направления налогового контроля по налогу на
прибыль;
- исследовать информационно-аналитическое обеспечение учета, анализа
и контроля по налогу на прибыль;
9
- изучить порядок отражения налогооблагаемых показателей в учете и
расчет налога на прибыль;
- провести горизонтальный и вертикальный анализ налога на прибыль в
МРИ ФНС России № 8 по Орловской области;
- провести налоговый анализ контрольно-проверочной деятельности по
налогу на прибыль Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской области;
- исследовать методику предварительных аналитических процедур
налогового контроля по налогу на прибыль;
- установить направления оптимизации работы Межрайонной ИФНС
России № 8 по Орловской области учета, анализа и контроля налога на прибыль.
Объектом исследования является совокупность показателей налога на
прибыль, подлежащая налоговому анализу и контролю.
Предметом исследования выступают инструменты, способы и методы
налогового анализа и контроля.
Методы исследования: изучение научной литературы, сбор информации,
изучение корреспонденций счетов учета налога на прибыль, вертикальный и
горизонтальный анализ, факторный анализ, оценка динамики, коэффициентный
анализ.
Информационная
база:
законодательные
акты
по
вопросам
налогообложения прибыли, статистическая отчетность МРИ ФНС России № 8
по Орловской области.
10
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА, АНАЛИЗА И КОНТРОЛЯ ПО
НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ
1.1 Экономическое содержание налогообложения прибыли и основы учета в
налоговых органах
Налог на прибыль является одной из основных современных форм
налогового изъятия. Он занимает особое место в налоговых системах, так как
напрямую уменьшает именно то, что по определению является целью
предпринимательской деятельности, поэтому к этому налогу нужно относиться
как к инструменту, влияющему на экономическое развитие, и каждый нюанс в
налоговом изъятии прибыли должен быть просчитан и оправдан.
Налог на прибыль - это регулярные денежные отношения в связи с
безвозмездным изъятием государством ВВП в части доли прибавочной
стоимости для обеспечения доходов бюджета, взаимоувязанные с задачами
экономической политики государства. С юридической точки зрения налог на
прибыль представляет собой отчуждение части прибыли субъектов в пользу
государства.
Налог на прибыль организаций - единственный налог, который с момента
его принятия в 1991г. претерпевал в течение всего хода экономических реформ
в России самые кардинальные изменения. Достаточно сказать, что по этому
налогу исключительно часто вводились и отменялись многочисленные
налоговые льготы и преференции, пока с принятием в 2001г. гл. 25 НК РФ они
вообще были отменены. Именно по данному налогу за относительно короткий
промежуток времени его существования была кардинально изменена налоговая
база для отдельных категорий налогоплательщиков (банков, страховых
организаций и т.д.).
В отличие от большинства других налогов ставка по налогу на прибыль
длительное время была дифференцирована по организациям в зависимости от
вида деятельности. При этом ставки налога менялись за непродолжительный
период реформ неоднократно как в сторону понижения, так и повышения. С
11
принятием НК РФ для всех организаций введена единая предельная ставка,
которая снижена начиная с 2002г. с 35 до 20%. Уплата этого налога
сопровождается
необходимостью
ведения
налогоплательщиком
дополнительного налогового учета, поскольку установленный НК РФ порядок
группировки и учета отдельных объектов и хозяйственных операций для целей
налогообложения отличается от порядка, действующего в бухгалтерском учете.
Налог на прибыль организаций является тем налогом, с помощью
которого государство может наиболее активно воздействовать на развитие
экономики. Благодаря непосредственной связи этого налога с размером
получаемого налогоплательщиком дохода через механизм предоставления или
отмены
льгот и регулирования ставки
государство
стимулирует или
ограничивает инвестиционную активность в различных отраслях экономики и
регионах. Этим же целям служит и механизм инвестиционного налогового
кредита, предоставляемого налогоплательщикам и погашаемого ими за счет
прибыли. Значительную роль в регулировании экономики играет также
амортизационная
политика
государства,
напрямую
связанная
с
налогообложением прибыли организаций.
Велика роль этого налога в развитии малого предпринимательства, а
также в привлечении в экономику страны иностранных инвестиций, поскольку
в законодательстве многих стран предусматривается полное или частичное
освобождение от уплаты именно этого налога в первые годы создания и
функционирования малых и совместных с иностранными предприятий и
организаций.
В то же время фискальное значение данного налога в большинстве
развитых стран мира невелико. Это положение не относится к Российской
Федерации, где роль налога на прибыль организаций в формировании доходной
части бюджета существенна. В налоговых доходах консолидированного
бюджета Российской Федерации в 2016г. поступления налога на прибыль
составляют около 20,5%. После страховых взносов на обязательное социальное
страхование налог на прибыль организаций занимает второе место в налоговых
12
доходах консолидированного бюджета РФ. Высока его роль и в формировании
доходной
базы
консолидированных
бюджетов
субъектов
Российской
Федерации, где он также занимает второе место в их доходных источниках,
уступая лишь налогу на доходы физических лиц и страховым взносам на
обязательное социальное страхование.
Таблица 1 – Налог на прибыль в доходах бюджетной системы РФ, в
млрд.руб.
Наименование
2014 год
Удельный
2015 год
Удельный
2016 год
Удельный
показателя
вес, %
вес, %
вес, %
1
2
3
4
5
6
7
Налоги на прибыль
5 077 968,1
19 5 406 779,5
20,1 5 788 825,9
20,5
Налог на доходы 2 702 647,8
10,1 2 807 796,7
10,4 3 018 505,3
10,7
физических лиц
Страховые взносы на 5 035 719,2
18,8 5 636 274,3
20,9 6 326 006,9
22,4
обязательное
социальное
страхование
НДС
2 188 839,9
8,2 2 448 541,4
9,1 2 657 659,5
9,4
НДС на товары, 1 751 394,0
6,5 1 785 446,8
6,6 1 975 742,3
7,0
ввозимые
на
территорию РФ
Акцизы
2 001 866,8
7,5 2 029 546,1
7,5 2 588 613,0
9,2
Налоги
на
315 101,6
1,2
347 759,4
1,3
388 487,3
1,4
совокупный доход
Налоги
на
957 486,8
3,6 1 068 640,9
3,9 1 117 127,8
3,9
имущество
Налоги, сборы и 2 934 653,0
10,9 3 250 749,2
12,1 2 951 843,2
10,5
регулярные платежи
за
пользование
природными
ресурсами
Государственная
113 699,4
0,4
138 293,1
0,5
133 593,7
0,5
пошлина
Доходы
от 3 686 703,2
13,7 2 002 182,5
7,4 1 744 900,8
6,2
использования
имущества,
находящегося
в
государственной и
муниципальной
собственности, иные
поступления
Всего
доходов 26 766 079,8
100 26 922 009,9
100 28 181 540,4
100
бюджета,
в т.ч. налоговых и 26 631 866,9
99,5 26 817 036,5
99,6 28 058 703,0
99,7
неналоговых
доходов
13
Рассматривая место налога на прибыль в доходах бюджетной системы РФ
(таблица 1), можно отметить, что доля налога на прибыль в общей сумме
доходов бюджета на протяжении анализируемого периода существенно не
изменилась и увеличилась с 19% до 20,5%. Данное обстоятельство
свидетельствует об увеличении размера налоговых поступлений налога на
прибыль в бюджет в течение 2014-2016г.г.
Налог на прибыль является прямым налогом, то есть его окончательная
сумма
зависит
от
конечного
финансового
результата
хозяйственной
деятельности предприятий и организаций. Поступление налога на прибыль
осуществляется одновременно в бюджеты различных уровней в пропорции
установленной согласно бюджетному законодательству, что говорит о
регулирующем характере данного налога. Плательщики налога на прибыль
рассмотрены в рисунке 1.
Налогоплательщики
Российские организации
Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность
в РФ
Рисунок 1 - Перечень налогоплательщиков налога на прибыль
Объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается
прибыль, полученная налогоплательщиком.
Налоговая база представляет собой денежное выражение прибыли.
Организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода
на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных
документально
подтвержденных
данных
об
объектах,
подлежащих
налогообложению либо связанных с налогообложением.
Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется
плательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными
главой 25 НК РФ исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с
14
начала года. В случае если налогоплательщик в отчетном периоде получил
убыток, в данном отчетном периоде налоговая база признается равной
нулю[1,с.12].
Алгоритм расчта налога на прибыль организаций рассмотрен в
е
рисунке 2.
Российские организации
Налогоплательщики
Иностранные организации,
осуществляющие свою деятельность в РФ
Объект
Доходы
Доходы от
реализации
Налоговая
база
Прибыль
-
Расходы
Ставка
налога 20%
Х
Фед. бюджет
3%
Сумма налога
=
Бюджет
субъекта РФ
17%
Внереализа
ционные
доходы
Материальн
ые расходы
Расходы на
оплату
труда
-
Авансовые
платежи
Сумма
= налога к
уплате
Расходы,
связанные с
производством
реализацией
Внереализационны
е расходы
Рисунок 2 - Алгоритм расчета налога на прибыль организаций [3]
Согласно ст. 289 НК РФ налоговая декларация по итогам налогового
периода представляется не позднее 28 марта года, следующего за истекшим
налоговым периодом. Расчет суммы налогового платежа производится
ежеквартально нарастающим итогом с начала года, исходя из фактически
полученной налогооблагаемой прибыли в каждом квартале.
Согласно ст. 286 НК РФ уплата ежемесячных авансовых платежей по
налогу на прибыль организаций производится организацией равными долями в
размере
1/3
предыдущего
квартального
авансового
платежа.
НК
РФ
установлено, что ряд организаций уплачивает только квартальные авансовые
платежи по итогам отчетного периода. К таким организациям относятся:
организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации,
15
определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 15
млн. руб. за каждый квартал, а также бюджетные учреждения, иностранные
организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через
постоянное представительство; некоммерческие организации, не имеющие
дохода от реализации товаров (работ, услуг); участники простых товариществ в
отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах;
инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от
реализации указанных соглашений; выгода приобретателей по договорам
доверительного управления. Указанные особенности должны быть отражены в
учетной политике.
В течение отчетного периода налогоплательщики могут исчислять сумму
ежемесячного авансового платежа исходя из фактически полученной прибыли,
подлежащей налогообложению.
Налоговые органы являются своего рода системой сбора, формирования и
систематизации информации о налогоплательщиках, поступающих в бюджет
налогах и сборах, формируемых у налогоплательщиков налоговых базах,
бухгалтерской
и
налоговой
отчетности
юридических
лиц,
налоговых
декларациях физических лиц. Такая информация служит предметом учета
налоговых органов. [4,с.131]
Цель учетной работы налоговых органов – систематизация и сверка
информации, поступившей из внешних и внутренних источников.
Учетная информация делится на внутреннюю и внешнюю.
По периодичности поступления информацию можно разделить:
- на периодичную (налоговые декларации, бухгалтерская отчетность);
- нерегулярную (банковские документы на уплату налогов, информация
об открытии счетов в банках, в т.ч. валютных счетах, о сдлеках с недвижимым
имуществом и т.д.).
На основании данных оперативно-бухгалтерского учета формируется
значительная часть внутренней отчетности налоговых органов. Прежде всего
это касается отчетности о начислении и поступлении основных видов налогов
16
(форма 1-НМ), задолженности по налогам (форма 4-НМ), а также результатов
контрольной работы налоговых органов (формы 2-НК, 2-НМ и др.). Отчетом, в
котором собираются основные данные по налоуг на прибыль, является отчет по
форме 5-П. На основе даных статистической налоговой отчетности строится
значительная часть аналитической работы в налоговых органах.
По степени обязательности
степени обязательности предоставления
информации можно выделить:
- обязательную информацию (декларации и т. д.);
-
необязательную
информацию,
—
как
правило,
все
другие
информационные потоки (запросы в инспекции, уведомления и т. д.).
Учетная работа в налоговых органах
учет налогоплательщиков, получение первичной
налогоплательщике и включение ее в базу данных
информации
о
учет данных выездных и камеральных налоговых проверок, налоговой
декларации, бухгалтерской отчетности
оперативно-бухгалтерский учет поступлений в бюджет и ведение лицевых
счетов налогоплательщиков
Рисунок 3 – Блоки учетной работы налогового органа
Система оперативно-бухгалтерского учета обеспечивает налоговые
органы аналитической и оперативной информацией, необходимой для принятия
текущих и стратегических управленческих решений.
На основе данной информации в территориальных налоговых органах
осуществляется формирование баз данных по начисленным, поступающим
платежам в бюджет и состоянию расчетов с бюджетом. По каждому
плательщику налогов и сборов ведутся карточки «Расчеты с бюджетом» (РСБ).
Налоговые органы открывают лицевые счета на каждого плательщика по
каждому виду налога и платежа в бюджет, в т.ч. по налогу на прибыль. В них
отражают начисленные суммы налогов и платежей, причитающихся к уплате и
17
фактически поступившие в бюджет, а также суммы начисленных и
поступивших пени и финансовых санкций.
В налоговой системе РФ налог на прибыль организаций занимает важное
место. Налог на прибыль организаций - один из важнейших налогов, который
обязаны уплачивать юридические лица. С 1 января 2002г. налогообложение
прибыли юридических лиц (организаций) осуществляется в соответствии с главой
25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ. Налоговые органы
являются своего рода системой сбора, формирования и систематизации
информации о налогоплательщиках, поступающих в бюджет налогах и сборах,
формируемых у налогоплательщиков налоговых базах, бухгалтерской и
налоговой отчетности юридических лиц, налоговых декларациях физических
лиц. Такая информация служит предметом учета налоговых органов. Цель
учетной работы налоговых органов – систематизация и сверка информации,
поступившей из внешних и внутренних источников
1.2 Методические основы анализа по налогу на прибыль организаций
Процесс проведения налогового анализа подразумевает использование
различных методов и подходов, основанных на структурировании, выявлении
главного
элемента,
установлении
причинно-следственных
связей
и
взаимозависимостей, обобщении (синтезе) установленных результатов.
Анализ на макроуровне охватывает сферу налогового планирования в
масштабе федерального, регионального и местного бюджетов. Анализ
налоговых поступлений свидетельствует, что в результате мобилизации
налоговых поступлений доля федерального бюджета составляют около 8%.
Территориальные бюджеты (бюджет субъектов РФ) формируются также за счет
налоговых поступлений, доля которых составляет более 50%, а неналоговые
доходы формируют его на 7 - 13%. Остальная часть территориальных
бюджетов
формируется
за
счет
федерального
бюджета.
Финансовая
18
устойчивость
территориального
бюджета
в
условиях
бюджетного
регулирования является важнейшим фактором благополучия муниципальных
образований. На практике налоговые поступления составляют высокую долю в
доходах практически во всех консолидированных и областных (краевых)
бюджетах субъектов РФ этого уровня. Поэтому любые сбои в мобилизации
плановых объектов налогов, прежде всего федеральных в данных условиях,
могут крайне отрицательно сказаться на исполнении расходной части бюджета
любого уровня.
Основными налогами, определяющими особенности структуры доходов
бюджета субъекта РФ, являются: налог на прибыль (доход) предприятий,
подоходный налог с физических лиц, налог с продаж, НДС и акцизы. То есть
успешное функционирование и развитие экономики и инфраструктуры
субъекта РФ, его социальной сферы в определяющей степени зависит от
налоговой политики, разрабатываемой на федеральном уровне и уровне самого
субъекта федерации, а также практических мер, форм и методов ее реализации
руководством субъекта РФ. Вместе с тем анализ свидетельствует, что на уровне
бюджетов отдельных субъектов РФ, особенно республиканского звена,
структура доходов бюджета отличается высоким удельным весом финансовой
помощи из федерального бюджета. Причиной данного положения является то,
что
сумма
собственных
финансирования
расходов
и
регулирующих
даже
на
уровне
доходов
не
минимальных
обеспечивает
социальных
стандартов. Кроме объективных причин, порожденных кризисами и переделом
собственности, одной из главных причин является все же неправильная
налоговая политика центра по отношению к территориальным образованиям.
Это объясняется тем, что многие виды налоговых поступлений напрямую
поступают в федеральный бюджет и лишь потом в виде дотаций, субсидий,
субвенций и трансфертов поступают в субъекты федерации. Задачами
налогового анализа на макроуровне являются определение размера налоговых
ставок, барьерных тарифов на экспорт и импорт, ценообразование.
19
Функциями налогового анализа являются определение путей развития
налоговой системы, разработка максимально действенных экономических
систем и составление общей картины экономической ситуации в области
налогообложения в стране и мире.
Виды налогового анализа
общий
частный
комбинированный
Рисунок 4 – Виды налогового анализа
Общий налоговый анализ используется при анализе совокупности
налогооблагаемых баз и процессов, частный – когда рассматривается налоговая
база по каждому виду налогов отдельно, комбинированный – в случае анализа
совокупности налогов для определения конкретных показателей организации.
Анализ налогообложения – это процесс комплексного изучения и оценки
системы налогообложения организаций с целью выявления возможностей
оптимизации налогового бремени.. Анализ налогообложения позволяет, с
одной стороны, изучить систему налогообложения в организации, с другой
стороны - измерить влияние налогообложения на результаты ее хозяйственной
деятельности. В ходе проведения частного налогового анализа налога на
прибыль
исследуется
состав
доходов
и
расходов
налогоплательщика,
правомерность заявления тех или иных расходов и т.д.
Задачи налогового анализа налога на прибыль
исследование динамики налога, определение его роли среди других налогов
выявление влияния факторов на изменение суммы налога
экономическое обоснование оптимизации налога плательщиком
обобщение неиспользуемых возможностей и резервов общества
20
Рисунок 5 – Задачи налогового анализа налога на прибыль
Источниками информации для анализа налогов, сборов и других
обязательных платежей являются данные бухгалтерской и статистической
отчетности, информация регистров текущего синтетического и аналитического
учета, налоговых деклараций и других источников.
Результатом проведения налогового анализа является определение
налоговой нагрузки того или иного налогоплательщика. В случае выявления
налогоплательщиков с низкой налоговой нагрузкой налоговый орган либо
продолжает его анализировать с целью последующего включения в план
проведения выездных налоговых проверок, либо побуждения плательщиков к
самостоятельному уточнению налоговых обязательств и доведения налоговой
нагрузки до среднего показателя.
Показатель налоговой нагрузки имеет важное экономическое значение.
Приказом
ФНС
общедоступные
России
критерии
от
30.05.2007
№
ММ-3-06/333
самостоятельной
оценки
утверждены
рисков
для
налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора
объектов для проведения выездных налоговых проверок. Первым критерием из
предложенных ФНС является показатель налоговой нагрузки. Если налоговая
нагрузка налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим
субъектам в конкретной отрасли (по виду экономической деятельности), то
организация рискует быть проверенной на предмет соблюдения налогового
законодательства. В том же документе опубликованы показатели налоговой
нагрузки по основным видам экономической деятельности (Таблица 2).
Таблица 2 – Налоговая нагрузка по видам деятельности, в %
Вид экономической деятельности
Сельское хозяйство, охота, лесное хозяйство
Рыболовство, рыбоводство
Добыча полезных ископаемых
Обрабатывающие производства
Производство и распределение электроэнергии,
2014 год
3,4
6,2
38,5
7,1
4,8
2015 год
3,5
6,5
37,9
7,1
5,4
2016 год
3,5
7,7
32,3
7,9
6,1
21
газа и воды
Строительство
Оптовая
и
розничная
торговля,
ремонт
автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых
изделий и предметов личного пользования
Гостиницы и рестораны
Транспорт и связь
Операции с недвижимым имуществом, аренда и
предоставление персональных услуг
Предоставление
прочих
коммунальных,
социальных и персональных услуг
всего
12,3
2,6
12,7
2,7
10,9
2,8
9,0
7,8
17,5
9,0
7,3
17,2
9,5
7,2
15,4
25,8
25,6
23,4
9,8
9,7
9,6
Расчет налоговой нагрузки, отраженной в таблице 2, произведен без учета
поступлений налога на доходы физических лиц. Налоговую нагрузку по видам
экономической деятельности ФНС России рассчитывала как соотношение
суммы уплаченных налогов по данным отчетности и оборота (выручки)
организации.
Как
показал
анализ
среднестатистических
показателей
налоговой
нагрузки по основным видам экономической деятельности, приведенных ФНС
России в приказе от 30.05.2007 № ММ-3-06/333, средняя налоговая нагрузка по
стране в 2016г. составляла 9,6%. Самый высокий уровень налоговых изъятий в
выручке на предприятиях, добывающих полезные ископаемые – 32,3%, а самый
низкий уровень определен для предприятий оптовой и розничной торговли –
2,8%. Также достаточно высокий уровень налоговой нагрузки установлен для
сферы коммунальных, социальных и персональных услуг – 23,4%. Реформы,
проводимые государством в области налогообложения, позволили
снизить налоговую нагрузку хозяйствующих субъектов – с 9,8% в 2014г. до
9,6% в 2016г.
При проведении налогового анализа налога на прибыль используется
соответствующая бухалтерская и налоговая отчетность. Финансовая отчетность
дает весьма обширную информацию для оценки налоговой нагрузки и
эффективности
управления
налоговыми
платежами.
Алгоритм
анализа
налоговых платежей по данным финансовой отчетности включает такие
аналитические
процедуры,
как
анализ
абсолютных
и
относительных
22
показателей налоговой нагрузки, а также анализ расчетов по налогу на
прибыль. Финансовая отчетность содержит информацию о некоторых
основных начисленных налоговых платежах, в том числе налоге на прибыль
(форма 2). Налоговыми органами определяется уровень налоговой нагрузки
плательщиков.
Налоговая нагрузка на предприятие в немалой степени
определяется самим механизмом взимания налогов. В условиях платежного
кризиса и значительного объема дебиторской задолженности в организациях
определение суммы
реализованной продукции по факту ее отгрузки
покупателю ужесточает налоговый режим. Принятие к расходам при
исчислении налога на прибыль только необходимых, обоснованных и
документально подтвержденных расходов часто приводят к спорам и
разногласиям между налоговыми службами и налогоплательщиками, что
зачастую приводит к рассмотрению споров в арбитражном порядке. В этой
связи особое значение приобретает роль налогового контроля по налогу на
прибыль.
1.3 Методика налогового контроля по налогу на прибыль организаций
Налоговый контроль проводится налоговыми органами в нескольких
формах. Формы налогового контроля - это комплекс определенных
мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной основе.
Каждая из форм налогового контроля имеет свое определенное
предназначение в единой системе налогового контроля.
Учет налогоплательщиков обеспечивает формирование единой базы
данных обо всех подлежащих налоговому контролю объектах. Эта база
данных
формируется
в
налогоплательщиков (ЕГРН).
виде
единого
государственного
реестра
23
Учет налогоплательщиков
Налоговые проверки
Формы налогового контроля
Оперативно-бухгалтерский учет
налоговых поступлений
Контроль за соответствием расходов
физических лиц их доходам
Рисунок 6 - Формы налогового контроля
Ведение оперативно-бухгалтерского учета налоговых платежей налоговыми органами направлено на обеспечение контроля за полнотой и
своевременностью поступления начисленных налогов и сборов в бюджеты и
внебюджетные фонды. Оперативно-бухгалтерский учет осуществляется
путем ведения лицевых счетов, отправляемых ежегодно на каждого
налогоплательщика по каждому виду налогов, в которых отражаются суммы
начисленных налогов и сборов по данным налогоплательщика и налоговых
органов, суммы начислений пеней и тарифных санкций и данные о
фактическом поступлении начисленных сумм в бюджет и внебюджетные
фонды.
Контроль за соответствием расходов физических лиц их доходам
представляет собой контроль за полнотой уплаты налогов физическими
лицами путем сопоставления данных об их доходах, указанных в
представленных в налоговые органы декларациях, с данными о фактически
произведенных ими расходах. По сути, данный контроль представляет собой
не что иное, как камеральную проверку деклараций о доходах физических
лиц, но в силу ряда специфических особенностей мы выделяем его в
самостоятельную форму налогового контроля. Формы налогового контроля,
24
требующие
соответствующего
законодательного
и
организационного
обеспечения.
Под методом государственного финансового контроля понимаются
приемы, способы или средства его осуществления. Применение конкретного
метода зависит от правового положения и особенностей деятельности
органов, осуществляющих контроль, его форм, объекта и цели, оснований
возникновения контрольных правоотношений и др.[6, с. 33-37.]
Метод налогового контроля включает специфические способы и
приемы, которые, в свою очередь, различаются в зависимости от того,
является ли налоговый контроль документальным или фактическим.
Применительно к документальному налоговому контролю выделяются
следующие приемы:
- формальная, логическая и арифметическая проверка документов;
- юридическая оценка хозяйственных операций, отраженных в
документах;
- встречная проверка, основывающаяся на том, что проверяемая
операция находит отражение в аналогичных документах организацииконтрагента и в других документах и учетных записях;
- экономический анализ.[9, 25с.]
Налоговый контроль осуществляется как государственными органами,
так и негосударственными, к которым относятся аудиторскими фирмы,
бухгалтерские и финансовые службы предприятия.
В зависимости от времени проведения налогового контроля по
отношению к проверяемой финансово-хозяйственной операции выделяется
предварительный, текущий (оперативный) и последующий налоговый
контроль.
Известно, что предварительный контроль предшествует совершению
проверяемых
операций,
поэтому
позволяет
предупредить
нарушение
финансового законодательства и выявить еще на стадии прогнозов и планов
дополнительные финансовые ресурсы, пресечь попытки нерационального
25
использования средств. В практике работы отечественных налоговых
органов такой контроль носит пока вспомогательный характер. Его
использование ограничено стадией планирования проведения налоговой
проверки для принятия оптимальных решений. Предварительный контроль
призван помочь предпринимателям в организации учета и отчетности и не
нацелен исключительно на выявление нарушений. Текущий (оперативный)
налоговый контроль является частью регулярной работы налоговых органов
и представляет собой проверку, проводимую в отчетном периоде для оценки
правильности отражения различных операций и достоверности данных
бухгалтерского
учета
и
отчетности
представляемых
плательщиками.
Последующий налоговый контроль, то он сводится к проверке финансовохозяйственных операций за истекший период на основе анализа отчетов и
балансов, а также путем проверок и ревизий непосредственно на месте — на
предприятиях, в учреждениях и организациях. Последующий контроль
отличается углубленным изучением всех сторон хозяйственно-финансовой
деятельности, что позволяет вскрыть недостатки предварительного текущего
контроля. Принимая во внимание цикличность налогообложения, самым
распространенным следует признать именно последующий налоговый
контроль, который проводится по окончании определенного от четного
периода.
Можно также определить сплошной и выборочный налоговый
контроль. Первая форма налогового контроля основывается на проверке
всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета, а вторая
предусматривает проверку части первичных документов в каждом месяце
проверяемого периода или за несколько месяцев. Однако если выборочной
проверкой
устанавливаются
серьезные
нарушения
налогового
законодательства или злоупотребления, то проверяющим предписывается на
данном участке деятельности предприятия провести сплошную проверку.
26
Исходя из вышеизложенного, в организационном смысле налоговый
контроль можно рассматривать по различным основаниям, обобщенным на
рисунке 7.
НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ
Государственный
По времени
проведения
Негосударственный
По способу
контроля
По уровню
Внутрихозяйствен-
Предварительный
Сплошной
ный контроль (аудит)
Выборочный
Текущий
Внешний аудит
Последующий
Рисунок 7 – Организационные формы налогового контроля
Изучение действующего законодательства позволяет констатировать
тот факт, что налоговые органы теперь наделены полномочиями по
осуществлению налогового контроля с использованием различных методов.
Фактический налоговый контроль предусматривает использование
таких способов, как учет налогоплательщиков, исследование документов,
получение
объяснений
(допрос
свидетелей),
осмотр
помещений
(территорий) и предметов, инвентаризация, сопоставление данных о
расходах физических лиц и их доходах, экспертиза и экстраполяция.
Последняя основывается на праве налоговых органов определять суммы
налогов,
подлежащие
внесению
налогоплательщиками
в
бюджет
(внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них
27
информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных
налогоплательщиках (п. 7 ст. 31 НК РФ).
Налоговые проверки занимают в этой системе налогового контроля
центральное место и являются его ключевым элементом. Они обеспечивают
непосредственный контроль за полнотой и правильностью исчисления
налогов и сборов, который может быть реализован только путем
сопоставления представляемых налогоплательщиками налоговых расчетов
(деклараций) с фактическими данными о его финансово-хозяйственной
деятельности. Не случайно среди прочих форм налогового контроля
налоговые проверки поставлены на первое место (ст. 82 НК РФ).
Проверки,
проводимые
в
соответствии
с
НК
РФ,
принято
классифицировать по нескольким признакам. Так, ст. 87 НК РФ определяет, что
налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки
налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Если при
проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов
возникает
необходимость
получения
информации
о
деятельности
налогоплательщика, связанной с иными третьими лицами, то налоговые органы
вправе истребовать у этих лиц документы, относящиеся к деятельности
проверяемого
налогоплательщика
при
встречной
проверке.
Основная
классификация налоговых проверок рассмотрена в таблице 4.
Таблица 3 - Основная классификация налоговых проверок
Название проверки
камеральная проверка
выездная проверка
встречная проверка
Регламент проведения
проводится по месту нахождения налогового органа, на
основе
налоговых
деклараций
и
документов,
предоставленных
налогоплательщиком,
служащих
основанием для исчисления и уплаты налогов, а также
других документов по деятельности налогоплательщика,
имеющихся в налоговых органах;
проводится на основании решения руководителя налогового
органа или его заместителя. Форма решения руководителя
налогового органа о проведении выездной налоговой
проверки разрабатывается и утверждается ФНС РФ;
сама по себе не приносит доначислений в бюджет, но она
необходима
для
получения
налоговыми
органами
информации по проверяемым налогоплательщикам.
28
Ст. 87 НК РФ устанавливает запрет на проведение налоговыми органами
повторных выездных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате
или уплаченные налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период.
Из этого правила сделано 2 исключения:
1) повторная проверка проводится в связи с ликвидацией или
реорганизацией организации;
2) налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового
органа, проводившего проверку.
Таким образом, налоговые проверки подразделяются по принципу
повторности:
- первичные проверки – могут быть камеральными и выездными.
Определяющим критерием здесь является то, что такая проверка по
конкретному
налоговому
периоду
у
данного
налогоплательщика
не
проводилась;
-
вторичные проверки
–
теоретически они
также
могут быть
камеральными и выездными, но с учетом установленных ст.88 НК РФ
ограничений на срок проведения камеральной выездной налоговой проверки – 3
месяца со дня подачи декларации и документов, служащих основанием для
проведения повторной камеральной проверки. Повторные проверки при
реорганизации
и
ликвидации
предприятия
проводятся
крайне
редко.
Выездными проверками охватываются периоды, не проверяемые в ходе
предыдущих проверок.
Классификация налоговых проверок по степени охвата проверкой
уплачиваемых налогоплательщиком налогов рассмотрена на рисунке 8.
29
По степени охвата проверкой уплачиваемых
налогоплательщиком налогов
комплексная проверка – проверка, которая
охватывает
вопросы
правильности
исчисления и уплаты всех налоговых
обязательств налогоплательщиком. В ходе
данной проверки ревизуются все счета
предприятия,
играющие
роль
в
формировании налоговых обязательств
тематическая проверка – проверка,
охватывающая вопросы правильности
исчисления отдельных видов налогов и
других обязательных платежей.
Рисунок 8 – Классификация налоговых проверок по степени охвата
проверкой уплачиваемых налогоплательщиком налогов
Главная функция ФНС — обеспечение контроля и надзора за
соблюдением
налогового
законодательства.
Обеспечить
рост
доходов
государства можно только за счет увеличения числа налогоплательщиков,
добровольно исполняющих налоговые обязательства. А это значит, что число
налогоплательщиков,
функционирующих
в
неконтролируемом
секторе
экономики, в том числе торговле, должно сокращаться. Одним из результатов
налоговой реформы стало общее улучшение уровня контрольной работы
налоговых
органов,
повышение собираемости
налогов
и
обеспечение
запланированных доходов бюджетов, в том числе и на региональном уровне.
Первым этапом проведения налогового контроля является камеральная
проверка, которая осуществляется в следующем порядке:
1) визуальная проверка представленных документов, которая включает
проверку полноты представленных документов, наличия всех предусмотренных
реквизитов, чёткости оформления и отсутствия исправлений;
2)
происходит
арифметическая
проверка
проверка,
своевременности
проверка
правильности
подачи
и
документов,
обоснованности
применения ставок и льгот, проверка правильности исчисления налоговой базы;
30
3) при выявлении нарушений следует сообщить о них налогоплательщику
с требованием внести исправления, а если нарушения доказаны, то может
составляться акт, оформляется решение и требование об уплате налога.
В настоящее время в Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской
области камеральными проверками, в том числе по налогу на прибыль
занимается отдел камеральных проверок № 1. Налоговые декларации по налогу
на прибыль подвергаются визуальному анализу, исследуется своевременность
представления налоговых деклараций за отчетные и налоговые периоды,
выявляется необходимость либо ее отсутствия в направлении требования о
представлении в течение 5 дней необходимых пояснений или внести
соответствующие исправления в декларацию - в срок, установленный
налоговым органом.
Необходимо отметить, что в ходе проведения камеральной проверки
инспектором используются контрольные соотношения.
В каждой налоговой инспекции есть методические рекомендации по
камеральной проверке декларации по налогу на прибыль. В этих методических
рекомендациях ФНС России указывает, что камеральная проверка декларации
по налогу на прибыль обязательно должна включать сопоставление показателей
декларации по налогу на прибыль с показателями бухгалтерской отчетности и
показателями других налоговых деклараций (Приложения № 1 и № 2).
Если налогоплательщик не вносит соответствующие исправления в
установленный срок, налоговая инспекция приступает к сбору доказательств
совершения налогового правонарушения. Для этого чаще всего используются
такие методы, как:
-
истребование
у
налогоплательщика
дополнительных
сведений,
объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления им
налогов;
- истребование у иных лиц документов, относящихся к деятельности
проверяемого налогоплательщика;
31
- получение у банков сведений об операциях по счетам проверяемого
налогоплательщика.
Требование о представлении документов подписывается должностным
лицом налоговой инспекции, проводящей проверку, и вручается плательщику
под
роспись или
налогоплательщика
направляется
от
по почте
представления
заказным
запрашиваемых
письмом. Отказ
при
проведении
налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки
признается
налоговым
правонарушением
и
влечет
ответственность,
установленную ст.126 НК РФ.
Основанием для начала выездной проверки является оформленное
соответствующим образом решение руководителя (заместителя руководителя)
налогового органа. Непосредственно после прибытия на объект проверки
проверяющие обязаны предъявить руководителю проверяемой организации,
индивидуальному
предпринимателю
либо
физическому
лицу
(их
представителю) служебные удостоверения, а также решение (постановление)
руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении
выездной (повторной выездной) налоговой проверки. Факт предъявления
решения (постановления) удостоверяется подписью руководителя организации,
индивидуального предпринимателя либо физического лица (их представителя)
на экземпляре данного решения (постановления).
По окончании проведения выездной налоговой проверки составляется
справка о проведенной проверке с отражением выявленных нарушений. Не
позднее двух месяцев после составления указанной справки должен быть
составлен акт выездной налоговой проверки, в котором отражаются все
выявленные при проверке факты нарушений законодательства о налогах и
сборах и связанные с ними обстоятельства, имеющие значение для принятия
правильного решения по результатам проверки (Рисунок 9).
32
Доступ на территорию проверяемого
Решение руководителя налогового органа о проведении выездной
налоговой проверки
Налогоплательщик допускает представителей
налогового органа к месту проведения
проверки
Налогоплательщик воспрепятствует доступу
представителя налогового органа к месту проверки
Составление акта о воспрепятствовании, на
основании которого налоговый орган вправе
самостоятельно определить суммы налогов,
подлежащих уплате
Требование о представлении документов
Инвентаризация имущества – составление
акта инвентаризации
Справка о проведенной выездной налоговой
проверке
Осмотр- составление протокола осмотра
Выемка документов – постановление о
производстве выемки, протокол о
производстве выемки, опись
Рисунок 9 – Порядок проведения выездной налоговой проверки
предприятий
По результатам проведения проверки составляется акт выездной проверки
с описанием проведенных работ, выявленных нарушений и порядка их
устранения.
К акту выездной налоговой проверки прилагаются, в частности:

решение (постановление), на основании которого проводилась
проверка;

копия
требования
налогоплательщику
о
представлении
необходимых для проверки документов;

материалы встречных проверок;

заключение эксперта (если он привлекался) и протоколы допросов
свидетелей;

иные материалы, имеющие значение для принятия правильного
решения по результатам проверки.
33
Подписанный проверяющими и зарегистрированный в налоговом органе
акт вручается руководителю организации-налогоплательщика (плательщика
сборов, налогового агента) или физическому лицу либо их представителям с
отметкой о передаче акта (с указанием фамилий и должностей получателей,
даты передачи). Акт может быть также направлен по почте или передан иным
способом, позволяющим установить дату его получения.
По результатам рассмотрения материалов проверки выносится решение,
предусматривающее
привлечение
налогоплательщика
к
налоговой
ответственности за совершение налогового правонарушения, либо об отказе в
привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового
правонарушения, либо о проведении дополнительных мероприятий налогового
контроля.
Если в результате проверки будут выявлены нарушения налогового
законодательства и недоимка по уплате налогов, в десятидневный срок с даты
вынесения решения налогоплательщику направляется требование об уплате
недоимки и пени.
Следует обратить внимание на то, что незаконное воспрепятствование
доступу проверяющих должностных лиц налоговой инспекции на территорию
или в
помещение
налогоплательщика рассматривается
как
налоговое
правонарушение и влечет за собой ответственность в виде штрафа в
соответствии со ст. 124 НК РФ.
Таким образом, налоговыми органами могут проводиться камеральные
проверки налоговых деклараций по налогу на прибыль, как за отчетные, так и за
налоговые периоды. Инспектора в своей деятельности используют контрольные
соотношения в целях проверки правильности отражения показателей налоговой
отчетности по налогу на прибыль. В случае несвоевременного представления
отчетности по налогу на прибыль либо выявления расхождений контрольных
соотношений налогоплательщику рекомендуется уточнить свои обязательства,
представить пояснения и документы, свидетельствующие об отсутствии состава
34
правонарушения либо он привлекается к налоговой ответственности в
соответствии с соответствующими статьями НК РФ.
Кроме того, налоговым законодательством предусмотрено проведение
выездных налоговых проверок. Правильность и полнота исчисления налога на
прибыль может исследоваться в рамках тематических или комплексных
выездных проверок. Для обеспечения эффективности выездной налоговой
проверки, в том числе при проверке налога на прибыль, необходимо
руководствоваться разработанной методикой проведения проверок, в частности
основываться на предварительном анализе состояния выбранного объекта
контроля, рассмотрение его учетной политики, состояния бухгалтерского,
синтетического и аналитического учета, проверке проводимых операций, а
также бухгалтерской и налоговой отчетности, финансовое состояние в целом
для определения возможности уплаты налога, сбора, штрафа или пени.
35
2. МЕХАНИЗМ УЧЕТА, АНАЛИЗА И КОНТРОЛЯ ПО НАЛОГУ НА
ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ НА МАТЕРИАЛАХ МРИ ФНС РОССИИ № 8 ПО
ОРЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ
2.1.
Информационно-аналитическое обеспечение
учета,
анализа и
контроля по налогу на прибыль
МРИ
ФНС
№
8
по
Орловской
области
входит
в
единую
централизованную систему налоговых органов. Инспекция находится в
непосредственном подчинении УФНС России по Орловской области и
подконтрольна ФНС России и Управлению.
Инспекция
обслуживает
Орловский,
Хотынецкий,
Кромской,
Дмитровский, Троснянский, Знаменский, Урицкий, Шаблыкинский районы
Орловской области.
В работе использованы данные статистической отчетности МРИ ФНС
России № 8 по Орловской области [Приложение 1].
На основе данных оперативно-бухгалтерского учета и ряда других
информационных ресурсов в МРИ ФНС России № 8 по Орловской области
формируется
большая
часть
статистической
налоговой
отчетности,
используемой как в деятельности налогового органа, так и передаваемой
различным внешним пользователям.
Отчеты под номером «1» содержат сведения о начислении и поступлении
налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет, а также сведения о
государственной регистрации лиц. Отчеты под номером «2» — сведения о
результатах контрольной работы налоговых органов. Отчеты под номером «3»
— информацию о поступлении платежей в государственные внебюджетные
фонды, а также сведения о результатах работы по урегулированию споров в
досудебном порядке. Отчеты под номером «4» — сведения о задолженности по
уплате налогов, сборов, пеней и налоговых санкций в бюджет, сведения о
возврате, зачете излишне уплаченных/взысканных сумм налогов, а также о
работе налоговых органов по обеспечению процедур банкротства. Отчеты под
36
номером «5» — сведения о налоговой базе и структуре начислений по
различным налогам и сборам, а также по специальным налоговым режимам.
Отчеты под номером «6» — сведения о результатах рассмотрения судебных дел
с участием налоговых органов.
В целях реализации функций, возложенных на ФНС России в
соответствии с Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004г. № 506, для
получения полной и своевременной информации о начисленных и поступивших
суммах налогов и сборов, а также о базе для исчисления страховых взносов и
структуре начислений по страховым взносам, в т.ч. информации о деятельности
налоговых органов ФНС России утверждены формы статистической налоговой
отчетности.
Для
формирования
отчетов
на
базе
информационных
ресурсов
регионального и местного уровней предусмотрено составление следующих
отчетов по нижеуказанным формам, в том числе ниже приведены отчеты, в
которых фигурируют показатели налога на прибыль:
- форма № 1-НМ «Отчет о начислении и поступлении налогов, сборов и
иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации », в
т.ч. поступление налога на прибыль;
- форма № 1-НОМ «Отчет о поступлении налогов и сборов в
консолидированный бюджет Российской Федерации по основным видам
экономической деятельности », в т.ч. поступление налога на прибыль;
- форма № 4-НМ «Отчет о задолженности по налогам и сборам, пеням и
налоговым санкциям в бюджетную систему Российской Федерации», в т.ч. по
налогу на прибыль;
- форма № 4-НОМ «Отчет о задолженности по налогам и сборам, пеням и
налоговым санкциям в бюджетную систему Российской Федерации по
основным видам экономической деятельности», в т.ч. по налогу на прибыль;
- форма № 5-КГН «Отчет о налоговой базе и структуре начислений по
налогу
на
прибыль
налогоплательщиков »;
организаций
по
консолидированным
группам
37
- форма № 5-П «Отчет о налоговой базе и структуре начислений по
налогу на прибыль организаций ».
Информация о начислении и поступлении налогов, сборов и иных
обязательных платежей, содержащаяся в отчете по форме № 1 –НМ, отражена
Приложении 1. Поступления налога на прибыль составляют 16,2% в общем
объеме налоговых поступлений или 400 066 тыс.руб. в 2016 году.
В отчете налогового органа по форме № 1-НОМ содержатся информация
о поступлении налогов и сборов в разрезе отраслей экономической
деятельности, в т.ч. по налогу на прибыль (Таблица 4).
Таблица 4 – Поступления налогов, в т.ч. налога на прибыль,
в
бюджетную систему по МРИ ФНС России № 8 по Орловской области []
Наименование
отрасли
1
Сельское хозяйство,
охота
и
лесное
хозяйство
всего,
в т.ч. налог на
прибыль
Добыча
полезных
ископаемых всего, в
т.ч. налог на прибыль
Обрабатывающие
производства всего, в
т.ч. налог на прибыль
Производство
и
распределение
электроэнергии, газа
и воды, всего, в т.ч.
налог на прибыль
Строительство всего,
в т.ч. налог на
прибыль
Оптовая и розничная
торговля, ремонт а/т
средств всего, в т.ч.
налог на прибыль
Транспорт всего, в
т.ч. налог на прибыль
Операции с
недвижимым
имуществом всего, в
т.ч. налог на прибыль
2014 год
тыс. руб.
%
2
3
2015 год
тыс. руб.
%
4
5
2016 год
тыс. руб.
6
%
7
2015г
в%к
2014г
8
2016г
в%к
2015г
9
107 552
3 584
8,9
2,8
- 74 276
4 427
1,1
151 392
- 1 271
5,4
-
-69
124
203
- 28
4 486
58
0,4
0,04
12 725
135
0,5
0,03
17 288
11 836
6,2
3,5
283,7
232,8
135,9
8 767
101 612
4 328
8,4
3,4
415 993
35 866
17
9
551 242
53 100
19,8
15,6
409,4
88,7
132,5
148,1
36 998
1 113
3
0,9
55 251
2 199
2,3
0,5
45 074
0
1,6
-
149,3
197,6
81,6
-
165 481
17 260
13,7
0,13
315 213
14 800
12,9
3,7
239 510
8 887
8,6
2,6
190,5
85,7
75,9
60
343 295
72 131
156 479
20 436
63 428
6 444
28,5
55,9
13
15,8
5,3
5
897 801
211 551
314 201
106 739
118 120
14 103
36,6
52,9
12,8
26,7
4,8
3,5
858 256
241 085
257 961
25 458
124 152
9 527
30,8
70,9
9,3
7,5
4,5
2,8
261,5
293,3
200,8
522,3
186,3
218,8
95,6
113,9
82,1
23,9
105,1
67,6
38
Окончание таблицы 4
1
Государственное
управление и
обеспечение военной
безопасности всего, в
т.ч. налог на прибыль
Здравоохранение и
предоставление
социальных услуг
всего, в т.ч. налог на
прибыль
Другие отрасли всего,
в т.ч. налог на
прибыль
Всего,
в т.ч. налог на
прибыль
Как
следует
2
3
4
5
6
7
8
9
76 739
- 456
6,4
0,4
147 318
1 018
6
0,3
144 994
1 194
5,2
0,4
191,9
223
98,4
117,3
50 771
610
4,2
0,5
101 722
1 006
4,2
0,3
104 080
1 071
3,7
0,3
200,4
164,9
102,3
106,5
99 759
3 427
8,3
2,7
146 530
8 205
6
2
294 524
9 998
10,6
2,9
149,9
239,4
201
121,8
1 206 600
128 935
100
100
2 450 598
400 049
100
100
2 788 473
339 818
100
100
203,1
113,8
из
вышеприведенной
таблицы,
на
протяжении
анализируемого периода наблюдается рост налоговых поступлений в 2015г.
относительно 214г. на 103,1% или на 1 243 998 тыс.руб., а в 2016г.
относительно 2015г. на 13,8% или на 337 875 тыс.руб.
Основная доля налоговых поступлений приходится на предприятия
торговли – 858 256 тыс.руб. или 30,8% от общего объема налоговых
поступлений. В том числе предприятия торговли уплатили 241 085 тыс.руб.,
что на 29 574 тыс.руб. больше, чем в 2015г. Кроме того, 15,6% от общей суммы
поступившего налога на прибыль уплатили предприятия, относящиеся к
обрабатывающим производствам. В 2016г. от предприятий, относящихся к
обрабатывающей промышленности, поступило в бюджет 53 100 тыс.руб. От
предприятий транспорта и связи поступило в 2016г. 257 961 тыс.руб. налогов, в
т.ч. налога на прибыль 25 458 тыс.руб.
Доля поступлений налога на прибыль в МРИ ФНС России № 8 по
Орловской области по видам экономической деятельности в 2016г. составила
12,2%.
На протяжении анализируемого периода наблюдается колебание
поступлений налога на прибыль в разрезе отраслей. Так, в 2014г. всего по
всем отраслям экономики поступило налога на прибыль 128 935 тыс.руб., в
39
2015г. – 400 049 тыс.руб., в 2015г. – 339 818 тыс.руб. Наибольшие
поступления налога на прибыль от предприятий оптовой и розничной
торговли – 241 085 тыс.руб. в 2016г., наименьшее (- 1 271 тыс.руб.) от
предприятий сельского хозяйства.
Статистическая отчетность налоговых органов включает и информацию о
задолженности по налогам и сборам, в т.ч. и в разрезе отраслей экономической
деятельности (форма № 4-НМ и № 4-НОМ).
Таблица 5 – Сведения о задолженности по налогам и сборам МРИ ФНС
России № 8 по Орловской области[58].
Наименование налога
налог на прибыль
НДС
платежи
за
пользование
природными
ресурсами
остальные
федеральные налоги и
сборы
региональные налоги
и сборы
местные налоги и
сборы
налоги
со
специальным
налоговым режимом
Задолженность перед
бюджетом
2014 год
тыс. руб.
%
2015 год
тыс. руб.
%
2016 год
тыс. руб.
80 394
127 981
750
22,2
35,4
0,2
43 775
39 126
464
26,9
24
2,8
58 796
86 630
491
24,7
36,4
0,2
2015г
в%к
2014г
54,5
30,6
61,9
31 905
8,8
34 032
20,9
39 423
16,6
106,7
115,8
68 628
19
20 699
12,7
25 271
10,6
30,2
122,1
25 991
7,2
2 806
1,7
2 560
1,1
10,8
91,2
25 913
7,2
22 003
13,5
24 920
10,5
84,9
113,3
361 562
100
162 905
100
238 091
100
45
146,2
%
2016г
в%к
2015г
134,3
221,4
105,8
Как следует из отчета МРИ ФНС России № 8 по Орловской области по
форме № 4-НМ величина задолженности по налогам и сборам колеблется в
течение анализируемого периода. Так, в 2015г. величина задолженности
снизилась на 198 657 тыс.руб. В 2016г. величина задолженности увеличилась и
составила 238 091 тыс.руб. или на 46,2%. в сравнении с 2015г.
Аналогичная тенденция наблюдается и по налогу на прибыль.
Задолженность перед бюджетом по налогу в 2014г. составила 80 394 тыс.руб.
В общей сумме задолженности эта величина составила 22,2%. В 2015г.
происходит снижение задолженности на 36 619 тыс.руб., а в 2016г. –
40
увеличение до 58 796 тыс.руб. или на 34,3%. Удельный вес задолженности по
налогу на прибыль в общей сумме задолженности в 2016г. составил 24,7%.
В отчете по форме № 4-НОМ содержится информация о задолженности
по налогам и сборам, пеням и налоговым санкциям в бюджетную систему РФ
по основным видам деятельности.
Таблица 6 – Задолженность по налогам и сборам, в т.ч. по налогу на
прибыль, в бюджетную систему в разрезе отраслей по МРИ ФНС России № 8
по Орловской области[58]
Наименование
отрасли
1
Сельское хозяйство,
охота
и
лесное
хозяйство
всего,
в т.ч. налог на
прибыль
Добыча
полезных
ископаемых всего, в
т.ч. налог на прибыль
Обрабатывающие
производства всего, в
т.ч. налог на прибыль
Производство
и
распределение
электроэнергии, газа
и воды, всего, в т.ч.
налог на прибыль
Строительство всего,
в т.ч. налог на
прибыль
Оптовая и розничная
торговля, ремонт а/т
средств всего, в т.ч.
налог на прибыль
Транспорт всего, в
т.ч. налог на прибыль
Операции с
недвижимым
имуществом всего, в
т.ч. налог на прибыль
Государственное
управление и
обеспечение военной
безопасности всего, в
т.ч. налог на прибыль
2014 год
тыс. руб.
%
2015 год
тыс. руб.
%
2016 год
тыс. руб.
13
4
41 007
5
12.7
6
45 618
7
13.3
2015г
в%к
2014г
8
82.2
165
3.5
101
2.6
113
2.5
61,2
111,9
201
0
0.05
-
155
0
0.4
0
161
0
0.04
-
77.1
-
103.9
-
27 738
1 124
7.7
24.1
25 315
1 002
7.8
25.6
27 619
1 127
8
25.3
91.3
89,1
109.1
112,5
2 230
0.6
1 836
0.6
2 017
0.6
82.3
109.9
14
0.3
10
0.3
15
0.3
71,4
1,5
74 249
2 167
20.5
46.5
68 558
1 985
21.2
50.7
71 216
2 116
20.7
47.5
92.3
91,6
103.9
106,6
64 462
17.8
61 009
18.9
66 324
19.3
94.6
108.7
805
17.3
618
15.8
812
18.2
76,7
131,4
5 522
0
64 893
1
17
4 807
0
57 399
1.5
17.7
5 107
0
59 881
1.5
0
17.4
87.1
88.5
106.2
104.3
284
6
115
2.9
164
3.7
40,5
142,6
246
0.06
202
0.6
205
0.05
82.1
101.5
5
0.1
3
0.07
7
0.2
60
233
2
49 901
3
%
2016г
в%к
2015г
9
111.24
41
Окончание таблицы 6
1
Здравоохранение и
предоставление
социальных услуг
всего, в т.ч. налог на
прибыль
Другие отрасли всего,
в т.ч. налог на
прибыль
Всего,
в т.ч. налог на
прибыль
2
655
1
3
0.2
0.02
71 487
98
361 584
4 663
4
538
1
5
0.2
0.02
19
2
62 504
81
100
100
323 330
3 916
6
561
0
7
0.2
-
8
82.1
100
9
104.3
-
19
2
65 989
105
19.2
2.4
87.4
82,7
105.6
129,6
100
100
344 137
4 459
100
100
89.4
84
106.4
113,9
Как видно из таблицы 6 на протяжении анализируемого периода
наблюдается тенденция на снижение задолженности в 2015 году, а затем ее
увеличение. Так, наибольшая величина задолженности наблюдается по
предприятиям строительной отрасли: в 2014г. – 74 249 (20,5% от общей
величины задолженности), в 2015г. – 68 558 руб. (21,2% от общей величины
задолженности), в 2016г. – 71 216 руб. (20,7% от общей величины
задолженности). Второе место по значительному удельному весу должников
занимают предприятия оптовой и розничной торговли:
в 2014г. – 64 462
(17,8% от общей величины задолженности), в 2015г. – 61 009 руб. (18,9% от
общей величины задолженности), в 2016г. – 66 324 руб. (19,3% от общей
величины задолженности).
Самая высокий уровень задолженности по налогу на прибыль сложился у
строительных предприятий. Величина задолженности по налогам и сборам
составила в 2016г. 2 116 тыс.руб. или 47,5% в общей величине задолженности
по налогу на прибыль. Второе место занимают обрабатывающие производства
– 1 127 тыс.руб. в 2016г. или 25,3% относительно общей величины
задолженности предприятий по налогам и сборам. Далее следуют предприятия
оптовой и розничной торговли - 812 тыс.руб. в 2016г. или 18,2% относительно
общей величины задолженности предприятий по налогам и сборам.
На размер задолженности по налогу на прибыль оказывает влияние
результаты контрольной деятельности налогового органа, финансовые
результаты
деятельности
налогоплательщиков,
изменений
величины
42
просроченной дебиторской и кредиторской задолженностей, использование
налогоплательщиками схем уклонения от уплаты налогов и оптимизация
налогов, изменение места учета налогоплательщиков в налоговых органах.
Также вышеприведенным приказом предусмотрено заполнение отчетов
по форме № 5-КГН содержится информация о налоговой базе и структуре
начислений по налогу на прибыль организаций по консолидированным группам
налогоплательщиков . Однако в МРИ ФНС России № 8 по Орловской области
не состоят на налоговом учете налогоплательщики, включенные в группу КГН.
Кроме того, предусмотрено составление отчета по форме № 1-П. Отчет по
форме № 5-П содержит детальную информацию о налоговой базе и структуре
начислений по налогу на прибыль организаций. Именно этот отчет составляется
на основании данных налоговых деклараций по налогу на прибыль. В связи с
чем данный вопрос будет рассмотрен в работе далее, а также проведен
вертикальный и горизонтальный анализы показателей.
Обобщив вышеизложенное, можно сделать вывод, что сведения,
содержащиеся в отчетах, формируются на основании данных о поступлении
налогов, в т.ч. налога на прибыль, содержащихся в налоговых декларациях
налогоплательщиков, сведений о результатах контрольной деятельности
самого налогового органа (до начисленных по результатам выездных и
камеральных проверок сумм налога на прибыль). Такая информация служит
предметом учета налоговых органов.
Все формы налоговой отчетности МРИ ФНС России № 8 по Орловской
области формируются автоматически на основании данных, поступивших от
налогоплательщиков, а также по результатам контрольной деятельности
налогового органа. На основании данных оперативно-бухгалтерского учета
формируется внутренняя отчетность налоговых органов. А на основе данных
статистической отчетности строится значительная часть информационноаналитической работы в налоговых органах.
43
2.2. Отражение налогооблагаемых показателей в учете и расчет налога на
прибыль
В налоговом органе не производится расчет налога на прибыль. МРИ
ФНС России № 8 по Орловской области аккумулирует информацию о
поступивших суммах налога на прибыль в соответствии с налоговой
отчетностью налогоплательщиков, зарегистрированных на подведомственной
территории за отчетные и налоговые периоды. Полученная информация
обобщается инспекцией в отчете по форме № 5-П. Кроме того, дополнительно
начисленные суммы налога на прибыль по итогам контрольной работы
инспекции отражаются в отчете по форме 2-НК.
Отчет по форме № 5-П «Отчет о налоговой базе и структуре начислений
по налогу на прибыль организаций» (далее - отчет по форме № 5-П, отчет)
составляется на основании данных налоговых деклараций по налогу на прибыль
организаций и налоговых деклараций по налогу на прибыль иностранных
организаций (далее - декларации), составленных за отчетные периоды текущего
года и в целом за налоговый период нарастающим итогом с начала года.
Например, отчет на 1 июля составляется по данным деклараций за полугодие,
отчет на 1 января - по данным деклараций за год.
Кроме того используются показатели налоговых расчетов о суммах
выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов .
Все формы налоговой отчетности по налогу на прибыль и рекомендации
по ее заполнению утверждены соответствующими Приказами ФНС:
-
форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и
порядок ее заполнения (далее - Порядок заполнения декларации) утверждены
приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected], зарегистрированным в
Минюсте России 27.10.2016 № 44161;
- форма налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной
организации и инструкция по ее заполнению утверждены, соответственно,
приказами МНС России от 05.01.2004 № БГ-3-23/1 (зарегистрирован в Минюсте
44
России 29.01.2004 № 5495) и от 07.03.2002 № БГ-3-23/118 (зарегистрирован в
Минюсте России 15.04.2002 № 3368);
- форма единой (упрощенной) налоговой декларации и порядок ее
заполнения утверждены приказом Минфина России от 10.07.2007 № 62н
(зарегистрирован в Минюсте России 25.07.2007 N 9890);
- форма налогового расчета о суммах выплаченных иностранным
организациям доходов и удержанных налогов и порядок его заполнения
утверждены приказом ФНС России от 02.03.2016 № ММВ-7-3/[email protected],
зарегистрированным в Минюсте России 29.03.2016 № 41604.
Показатели отчета формируются на основании сведений из деклараций
(расчетов) с учетом проведенных камеральных налоговых проверок на момент
составления отчета (до их завершения - на основании сведений из деклараций
(расчетов) по данным налогоплательщиков).
В таблице 7 отражены данные, отраженные МРИ ФНС России № 8 по
Орловской области, в отчетах по форме № 5-П за 2014-2016г.г.
Таблица 7 – Горизонтальный анализ отчета о налоговой базе и структуре
начислений по налогу на прибыль за 2014-2016г.г.
Тыс.руб.
Наименование
показателя
Прибыльные организации
Убыточные
организации
2014
2015
год
год
2014 год
2015 год
2016 год
1
Доходы
от
реализации
Внереализационные
доходы
Расходы,
уменьшающие сумму
доходов
от
реализации
Убытки
2
29426937
3
25352704
4
24267700
5
5684260
590 673
629 177
596 060
342 425
27 402
902
23 884
354
23 200
480
5 943
820
1 637
1 876
16 434
3 215
Налоговая база
1 813 211
2 095 651
1 646 846
2016
год
6
4214
743
83
638
4 371
644
7
1 614
142
79
878
1 733
202
28
128
76
877
Абсолютное
отклонение
по
прибыльным
организациям
2015-2014
8
- 4074233
Абсолютное
отклонение
по
прибыльным
организациям
2016-2015
9
- 1085004
38 504
33 117
- 3518548
-683874
239
14 558
282 440
- 448 805
45
Окончание таблицы 7
1
Сумма убытка или
части
убытка,
уменьшающего
налоговую базу за
отчетный (налоговый)
период
Количество
налогоплательщиков,
уменьшивших
налоговую базу на
суммы
убытков
прошлых лет (ед)
Налоговая база для
исчисления налога
Сумма
убытка,
исчисленного
при
налогообложении
Сумма исчисленного
налога на прибыль
Сумма
налога
к
доплате
Сумма
налога
к
уменьшению
Сумма
недопоступления
налога в связи с
уменьшением
налоговой базы на
сумму убытка или
части убытка
Сумма
недопоступления
налога на прибыль в
связи с уменьшением
налоговой базы на
сумму убытка или
части убытка
2
52 869
3
69 983
4
56 228
22
30
1 760 342
5
-
6
-
7
420
314
8
17 114
9
- 13 755
31
-
-
15
8
1
963 939
915 956
-
-
-
- 796 403
- 47 983
-
192 788
-
675 098
551
224
420
314
-
-
352 049
-
183 191
-
-
76
-
-
17 686
12 209
14 065
-
-
-
- 5477
1 856
35 580
30 680
18 734
898
5 067
-
- 4900
- 11 946
10 574
13 997
11 246
-
-
-
3 423
- 2751
10 574
-
-
-
-
-
-
-
Как видно из таблицы 7 в отчете по форме № 5-П содержатся сведения в
отношении прибыльных и убыточных предприятий с отражением показателей
налоговых деклараций налогоплательщиков, в т.ч. доходы от реализации,
внереализационные доходы, расходы, уменьшающие сумму доходов от
реализации, убытки и др.
На протяжении 2014-2016г.г. наблюдается снижение доходов от
реализации, как прибыльных, так и убыточных предприятий в 2015г.
относительно 2014г. -
4 074 233 тыс.руб., в 2016г. в сравнении с 2015г.
1 085 004 тыс.руб. Внереализационные доходы значительно не меняются,
колеблются в пределах от 590 673 тыс.руб. до 629 177 тыс.руб.
46
Наряду с этим отмечается тенденция и по снижению расходов,
уменьшающих сумму доходов от реализации. Данная величина в 2014г.
составила 27 402 902 тыс.руб., в 2015г. – 23 884 354 тыс.руб., в 2016г. –
23 200 480 тыс.руб. В 2016 году расходы налогоплательщиков уменьшились в
сравнении с 2015г. на 683 874 тыс.руб.
В этой связи наблюдается снижение налоговой базы: в 2014г. – 1 760 342
тыс.руб., в 2015г. – 963 939 тыс.руб., в 2016г. – 915 956 тыс.руб. Таким образом,
в 2016г. налоговая база для исчисления налога уменьшилась на 47 983 тыс.руб.
Как
следствие
изменения
доходов и
расходов
меняется сумма
исчисленного налога и сумма налога к доплате. Так, сумма налога к доплате в
2014г. – 17 686 тыс.руб., в 2015г. – 12 209 тыс.руб., в 2016г. – 14 065 тыс.руб.
Следовательно, в 2015г. сумма налога к доплате уменьшилась на 5 477 тыс.руб.,
а в 2016г. увеличилась на 1 856 тыс.руб.
Используя данные, содержащиеся в отчете инспекции по форме № 5-П
определим относительное отклонение показателей в течение анализируемого
периода 2014-2016г.г. (Таблица 8).
Таблица 8 – Вертикальный анализ отчета о налоговой базе и структуре
начислений по налогу на прибыль за 2014-2016г.г.
Тыс.руб.
Наименование
показателя
1
Доходы от реализации
Внереализационные
доходы
Расходы,
уменьшающие сумму
доходов от реализации
Убытки
Налоговая база
Прибыльные организации
Убыточные
организации
2014
2015
год
год
2016
год
2014
год
2015
год
2016
год
2
29 426
937
590 673
27 402
902
3
25 352
704
629
177
23 884
354
4
24 267
700
596
060
23 200
480
5
5 684
260
342
425
5 943
82
6
4 214
743
83
638
4 371
644
7
1 614
142
79
878
1 733
202
1 637
1 876
16 434
3 215
28
128
76
877
1 813
211
2 095
651
1 646
846
Относительное
отклонение по
прибыльным
организациям
2015-2014
8
0,86
Относительное
отклонение по
прибыльным
организациям
2016-2015
9
0,96
1,07
0,95
0,87
0,97
1,15
8,76
282 440
- 448 805
47
Окончание таблицы 8
1
Сумма убытка или
части
убытка,
уменьшающего
налоговую базу за
отчетный (налоговый)
период
Количество
налогоплательщиков,
уменьшивших
налоговую базу на
суммы
убытков
прошлых лет (ед)
Налоговая база для
исчисления налога
Сумма
убытка,
исчисленного
при
налогообложении
Сумма исчисленного
налога на прибыль
Сумма
налога
к
доплате
Сумма
налога
к
уменьшению
Сумма
недопоступления
налога в связи с
уменьшением
налоговой базы на
сумму убытка или
части убытка
Сумма
недопоступления
налога на прибыль в
связи с уменьшением
налоговой базы на
сумму убытка или
части убытка
2
52 869
3
69 983
4
56 228
-
5
-
6
7
420
314
1,32
8
0,80
9
22
30
-
-
-
-
1,36
-
1 760
342
-
963
939
192
788
915
956
-
-
-
-
0,55
0,95
675
098
551
224
420
314
-
-
352 049
-
-
-
76
-
-
17 686
12 209
183
191
14 065
-
-
-
0,69
1,15
35 580
30 680
18 734
898
5 067
-
0,86
0,61
10 574
13 997
11 246
-
-
-
1,32
0,80
10 574
-
-
-
-
-
-
-
Как следует из таблицы 8, наблюдается негативная тенденция – рост
убытков в 2016г. в 8,76 раз в сравнении с 2015г. Данное обстоятельство
непосредственно повлияло на снижение величины налоговой базы по налогу на
прибыль. Сумма налога к доплате в 2016г. увеличилась относительно 2015г.
незначительно в 1,15 раза.
Учитывая, что при представлении деклараций налогоплательщиками
допускаются ошибки в заполнении ее показателей как арифметического
характера, так и связанные с неправильным заполнением (не заполнением)
отдельных строк Листа 02 декларации и приложений к нему, налоговым
48
органам при выявлении таких случаев на этапе проверки предварительных
данных отчета по форме № 5-П следует уточнить его показатели ручной
корректировкой, исключив внесение заведомо недостоверной информации в
отчет.
Формирование Разделов отчета по форме № 5-П производится исходя из
показателей раздела I «Общие сведения из налоговой декларации (расчета) »,
раздела II «Показатели налоговой декларации (расчета)» или раздела IV
«Показатели проведения и результатов камеральной налоговой проверки, в том
числе проверки обоснованности суммы НДС, заявленной к возмещению, или
освобождения от уплаты акциза операций по реализации подакцизных товаров,
помещенных под таможенный режим экспорта, и налоговых вычетов»
информационного ресурса «Камеральные налоговые проверки », утвержденного
приказом МНС России от 17.11.2003 № БГ-3-06/627 (с изм. и доп.).
По организациям, имеющим обособленные подразделения, отчет по
форме № 5-П заполняется налоговым органом по месту нахождения
налогоплательщика исходя из показателей декларации в целом по организации,
включая данные по обособленным подразделениям независимо от их места
нахождения.
В случаях постановки налогоплательщиков на учет в других субъектах РФ
в связи со сменой адреса местона хождения, данные в отчет формы № 5-П за
отчетный (налоговый) период включаются тем налоговым органом, где он стоит
на учете на момент составления отчета.
Данные по реорганизованным организациям включаются в отчет
налоговыми органами по месту учета организаций - правопреемников,
представивших их декларации за последний налоговый период (если
декларации не были представлены самими реорганизованными организациями).
В случаях непредставления налогоплательщиком к моменту составления
отчета за текущий отчетный (налоговый) период (за исключением I квартала
налогового периода) деклараций или получении их налоговым органом с
задержкой (например, при направлении почтой), при условии, что за
49
предыдущие отчетные периоды декларации им представлены, налоговый орган
должен при составлении отчета формы № 5-П за текущий отчетный
(налоговый)
период
повторить
показатели
представленной
декларации
последнего отчетного периода. Аналогичный порядок действует и в тех
случаях, когда к моменту составления отчета формы № 5-П за текущий
отчетный (налоговый) период ликвидированы организации, данные по которым
участвовали в отчете за предыдущий отчетный период.
Если налогоплательщиком на момент составления отчета за текущий
отчетный (налоговый) период в составе декларации не представлен Лист 03
«Расчет налога на прибыль организаций с доходов, удерживаемого налоговым
агентом (источником выплаты доходов)» (далее - Лист 03), при условии
наличия в составе декларации за предыдущие отчетные периоды Листа 03,
налоговый орган должен при составлении отчета формы № 5-П за текущий
отчетный (налоговый) период повторить показатели представленного Листа 03
декларации последнего отчетного периода. Аналогичный порядок действует и в
тех случаях, когда к моменту составления отчета формы № 5-П за текущий
отчетный (налоговый) период ликвидированы организации, данные по которым
участвовали в отчете за предыдущий отчетный период.
В случае, если значение какого-либо показателя отчета на последующую
отчетную дату меньше, чем на предыдущую отчетную дату, в пояснительной
записке, направляемой одновременно с отчетом, сообщаются необходимые
объяснения.
Таким образом, в аналитической работе МРИ ФНС России № 8 по
Орловской области широко используются структурные показатели. Так, в
работе рассмотрена структура поступлений налога на прибыль по видам
экономической
деятельности,
распределение
задолженности
по
видам
экономической деятельности, по видам налогов. В приложении № 1
рассмотрены показатели динамики поступлений по основным налогам и
сборам. Необходимо отметить, что на изменение суммы поступившего налога
на прибыль оказывает влияние такие факторы, как количество и состав
50
налогоплательщиков, состоящих на налоговом учете в МРИ ФНС России № 8
по Орловской области, объем производства ими продукции (работ, услуг),
финансовые результаты деятельности.
2.3. Горизонтальный и вертикальный анализ налога на прибыль в
Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской области
Одним из важных видов экономического анализа является финансовый
анализ,
который
коэффициентов
представляет
и
собой
изучение
основных
параметров,
мультипликаторов,
дающих
объективную
оценку
методы в
финансовом
анализе:
финансового состояния.
Обычно
используют
следующие
вертикальный анализ, горизонтальный анализ, анализ коэффициентов, метод
сводки и группировки, анализ и прогнозирование трендов, факторный анализ,
метод балансовой увязки, корреляционный анализ, анализ чувствительности.
Наиболее распространенными методами анализа финансовой отчетности
являются:
- горизонтальный финансовый анализ заключается в построении графиков
или аналитических таблиц, в которых абсолютные балансовые показатели
дополняются относительными темпами роста (снижения). В качестве начальной
информации используется базисный год, от которого рассматриваются темпы
роста (убыли) за несколько отчетных периодов. Цель такого анализа состоит в
том, чтобы выявить абсолютные и относительные изменения величин
различных параметров финансовой отчетности за определенный период, дать
оценку этим изменениям;
- вертикальный анализ представляет собой анализ активной и пассивной
частей баланса. Он дает возможность оценивать отчет по относительным
показателям, т.е. с его помощью можно определить структуру актива и пассива
баланса, долю отдельных статей отчетности в валюте баланса. Цель
вертикального анализа заключается в расчете удельного веса отдельных статей
51
в итоге баланса и оценке их динамики с тем, чтобы иметь возможность выявить
и прогнозировать структурные изменения активов и источников их покрытия.
Проведем горизонтальный и вертикальный анализы налога на прибыль в
МРИ ФНС № 8 по Орловской области. Для определения роли налога на
прибыль в таблицах 9 и 10 отражены общие суммы налоговых поступлений, а
также поступления от НДФЛ и НДС – как основных налогов, доля поступлений
которых является значительной.
Таблица 9 - Горизонтальный анализ налога на прибыль в МРИ ФНС
России № 8 по Орловской области
Тыс.руб.
Наименование показателя
Налог на прибыль
НДФЛ
НДС
Всего налоговых
поступлений
2016
400 066
1 093 334
475 976
2015
267 617
1 126 221
534 447
2014
165 099
997 761
397 361
2 473 836
2 461 953
2 025 330
Абсолютное отклонение
2015-2014
2016-2015
234 967
132 449
128 460
- 32 887
137 086
-58 471
448 506
22
Налоговые поступления, всего в 2016г. составили 2 473 836 тыс.руб., в
том числе по налогу на прибыль 400 066 тыс.руб., по НДФЛ – 1 093 334
тыс.руб., по НДС – 475 976 тыс.руб.
На
протяжении 2014-2016г.г.
наблюдается
увеличение налоговых
поступлений по налогу на прибыль в 2015г. на 234 967 тыс.руб. или на 62%, в
2016г. на 132 449 тыс.руб. в абсолютном выражении или на 67% в процентном
отношении.
Относительно других налогов (НДФЛ и НДС) в 2015г. наблюдается рост
поступлений на 128 460 тыс.руб. (относительное отклонение 12%) и на 137 086
тыс.руб. (относительное отклонение 27%). В 2016г. поступления от данных
налогов снижаются: НДФЛ на 32 887 тыс. руб. (3%) и НДС на 58 471 тыс.руб.
(12%).
Общая сумма налоговых поступлений от трех основных налогов
увеличилась в 2016г. на 22 тыс.руб. или на 1%.
52
500 000
400 000
2014 год
300 000
2015 год
200 000
2016 год
100 000
0
Сумма налога на прибыль
Рисунок 10 – Динамика роста налога на прибыль по данным МРИ ФНС
России № 8 по Орловской области за 2014-2016г.г.
Таким образом, в течение анализируемого периода наблюдается
увеличение налоговых поступлений налога на прибыль.
Вертикальный анализ дополняет горизонтальный анализ. Вертикальный
анализ,
как
и
горизонтальный
широко
используют
при
проведении
межхозяйственных сравнений (Таблица 10).
Таблица 10 – Вертикальный анализ налога на прибыль налога на прибыль
в МРИ ФНС России № 8 по Орловской области
Наименование
показателя
Налог на прибыль
НДФЛ
НДС
Всего налоговых
поступлений
2016
Удельный
Сумма,
вес в общей
тыс.руб.
величине,
%
400 066
16,17
1 093 334
44,19
475 976
19,24
Сумма,
тыс.руб.
Удельный
вес в общей
величине, %
Сумма,
тыс.руб.
Удельный вес
в общей
величине, %
267 617
1 126 221
534 447
10,87
45,74
21,70
165 099
997 761
397 361
8,15
49,26
19,61
2 473 836
2 461 953
100
2025330
100
100
2015
2014
Как следует из таблицы 10 наибольший удельный вес в налоговых
поступлениях занимает НДФЛ: в 2014г. – 49,26%, в 2015г. – 45,74%, в 2016г. –
44,19%ю.
На
втором
месте
по
объему
налоговых
поступлений
от
налогоплательщиков, зарегистрированных на территории, подведомственной
МРИ ФНС России № 8 по Орловской области, согласно статистической
53
отчетности МРИ ФНС России № 8 по Орловской области находится НДС. Его
удельный вес в общем объеме налоговых поступлений составляет 19,61% в
2014г., 21,70% в 2015г., 19,24% в 2016г.
Удельный вес налога на прибыль в налоговых поступлениях составляет в
2014г. 8,15%, в 2015г. – 10,87%, в 2016г. – 16,17%.
На протяжении 2014-2016г.г.наблюдается рост удельного веса в общей
сумме налоговых поступлений в общей сумме 8,02%.
Таблица 11 – Горизонтальный анализ поступлений налога на прибыль
МРИ ФНС России № 8 по Орловской области в разрезе отраслей[58]
Наименование отрасли
Всего
Сельское хозяйство, охота и
лесное хозяйство
Добыча полезных
ископаемых
Обрабатывающие
производства
Производство и
распределение
электроэнергии, газа и воды
Строительство
Оптовая и розничная
торговля, ремонт а/т средств
Транспорт
Операции с недвижимым
имуществом
Государственное управление
и обеспечение военной
безопасности
Здравоохранение и
предоставление социальных
услуг
Другие отрасли
по налогу на прибыль
Абсолютное
отклонение
201520162014
2015
2016
2015
2014
- 1 271
4 427
3 584
5 698
- 843
11 836
135
58
77
11 701
53 100
35 866
4 328
31 538
17 234
0
8 887
2 199
14 800
1 113
17 260
1 086
- 2 460
- 2 199
- 5 913
241 085
25 458
211 551
106 739
72 131
20 436
139 420
86 303
29 534
- 81 281
9 527
14 103
6 444
7 659
4 576
1 194
1 018
-456
1 474
176
1 071
9 998
339 818
1 006
8 205
400 049
610
3 427
128 935
396
4 778
271 114
65
1 793
- 60 231
Как видно из таблицы 11, основная сумма налоговых поступлений по
налогу на прибыль складывается от предприятий оптовой и розничной
торговли и составила в 2016г. 241 085 тыс.руб., что на 29 534 тыс.руб. больше,
чем в 2015г. На втором месте поступления налога на прибыль от предприятий
обрабатывающих производств – 53 100 тыс.руб., что на 17 234 тыс.руб. больше,
54
чем в 2015г. Наименьшие поступления налога на прибыль от организаций
здравоохранения и предоставления социальных услуг – 1 071 тыс.руб., что на
65 тыс.руб. больше, чем в 2015г. От предприятий отрасли производства и
распределения электроэнергии, газа и воды в 2016г. налог на прибыль не
поступил, что меньше поступлений 2015г. на 2 199 тыс.руб.
Таблица 12 – Вертикальный анализ поступлений налога на прибыль в
МРИ ФНС России № 8 по Орловской области в разрезе отраслей
Наименование
отрасли
1
Сельское хозяйство,
охота
и
лесное
хозяйство
Добыча
полезных
ископаемых
Обрабатывающие
производства
Производство
и
распределение
электроэнергии, газа
и воды
Строительство
Оптовая и розничная
торговля, ремонт а/т
средств
Транспорт
Операции с
недвижимым
имуществом
Государственное
управление и
обеспечение военной
безопасности
Здравоохранение и
предоставление
социальных услуг
Другие отрасли
Всего
налог
на
прибыль
2014 год
тыс. руб.
%
2
3
2015 год
тыс. руб.
%
4
2016 год
тыс. руб.
%
5
6
7
2015г
в%к
2014г
8
2016г
в%к
2015г
9
3 584
58
2,8
0,04
4 427
135
1,1
0,03
- 1 271
11 836
3,5
124
232,8
- 28
8 767
4 328
3,4
35 866
9
53 100
15,6
88,7
148,1
1 113
0,9
2 199
0,5
0
-
197,6
-
17 260
0,13
14 800
3,7
8 887
2,6
85,7
60
72 131
20 436
6 444
55,9
15,8
5
211 551
106 739
14 103
52,9
26,7
3,5
241 085
25 458
9 527
70,9
7,5
2,8
293,3
522,3
218,8
113,9
23,9
67,6
- 456
0,4
1 018
0,3
1 194
0,4
223
117,3
610
3 427
128 935
0,5
2,7
100
1 006
8 205
400 049
0,3
2
100
1 071
9 998
339 818
0,3
2,9
100
164,9
239,4
203,1
106,5
121,8
113,8
В процентном выражении поступления налога на прибыль в 2016г.
увеличились на 13,8% относительно 15г. Наибольший рост поступлений в
относительном выражении наблюдается по предприятиям добывающей отрасли
55
– 8 767%. Отсутствует увеличение поступлений от предприятий отрасли
сельского хозяйства, производства и распределения газа, электроэнергии и
воды, строительства, транспорта, операций с недвижимым имуществом.
Таблица 13 – Горизонтальный анализ задолженности по налогу на
прибыль МРИ ФНС России № 8 по Орловской области
Наименование показателя
Налог на прибыль
Всего задолженность
2016
2015
2014
58 796
238 091
43 775
162 905
80 394
361 562
Абсолютное отклонение
2015-2014
2016-2015
- 36 619
15 021
- 198 657
75 186
Как следует из таблицы 13, задолженность по налогу на прибыль в 2015г.
уменьшилась на 36 619 тыс.руб. в сравнении в 2014г. и увеличилась на 15 021
тыс.руб. в 2016г. относительно 2015г.
Таблица 14 – Вертикальный анализ задолженности по налогу на прибыль
МРИ ФНС России № 8 по Орловской области
Наименование
показателя
Налог на прибыль
Всего
задолженность
2016
Удельный
Сумма,
вес в общей
тыс.руб.
величине,
%
58 796
24,7
238 091
100
2015
2014
Сумма,
тыс.руб.
Удельный
вес в общей
величине, %
Сумма,
тыс.руб.
Удельный вес
в общей
величине, %
43 775
26,9
80 394
22,2
162 905
100
361 562
100
С учетом проведенного горизонтального и вертикального анализа можно
сделать вывод о росте поступлений налога на прибыль и увеличении его
удельного веса в общей сумме налоговых поступлений.
56
3. НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ СИСТЕМЫ УЧЕТА,
АНАЛИЗА И КОНТРОЛЯ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
3.1. Налоговый анализ контрольно-проверочной деятельности по налогу
на прибыль Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской области
За 201 6 год по отношению к аналогичному периоду 2015 года произошло
снижение количества выездных налоговых проверок на 16 единиц. Причинами
данного снижения является то, что в 2016 году по отношению к общему
количеству
выездных
проверок,
также
проверок
увеличилось
проведены
проверки
количество
комплексных
основных
(крупнейших)
налогоплательщиков.
Время проведения комплексных проверок достаточно долгое, так как в
некоторых случаях были вынесены решения о приостановлении проверок, а
также
срок
проведения выездных
проверок
увеличивается на
время
предоставления разногласий на акт проверки и рассмотрение разногласий. По
этим причинам также количество выездных проверок уменьшилось.
Кроме того, налоговым органом проводятся контрольные мероприятия в
рамках ст. 93.1 НК РФ истребование документов (информации) у контрагентов
проверяемых налогоплательщиков,
положениями
ст.
93.1
НК
а
РФ
также работа
осуществляется
в
соответствии с
при
проведении
предпроверочного анализа налогоплательщиков. В настоящее время данные
направления относятся к компетенции отдела оперативного контроля.
Основными контрольными мероприятиями способствующие пресечению
совершения
налогового
правонарушения и
выявлению
правонарушения
являются соответственно камеральные и выездные налоговые проверки.
Первым этапом проведения налогового контроля является камеральная
проверка.
В случае, если в ходе камеральной проверки выявлены ошибки,
расхождения или несоответствие сведений, налоговый орган сообщает об этом
57
налогоплательщику с требованием представить пояснения и/или внести
исправления в налоговую декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ).
Пояснения к налоговой декларации предоставляются в письменном виде,
почтовым отправлением либо по телекоммуникационным каналам связи с
использованием электронной подписи. Пояснения предоставляются в течение 5
рабочих дней со дня получения требования о предоставлении пояснений. Кроме
того, налоговый орган при проведении камеральной проверки вправе:
- истребовать документы у налогоплательщика в соответствии со ст. 93
НК РФ;
- истребовать документы и сведения у контрагентов и иных лиц, которым
может быть известно об обстоятельствах сделки в соответствии со ст. 93.1 НК
РФ;
- провести допросы свидетелей (ст. 90 НК РФ);
- назначить проведение экспертизы (ст. 95 НКРФ);
- привлечь переводчика, эксперта (ст. 95,97);
- провести осмотр документов и предметов (ст. 91,92 НК РФ).
В случае, если проверяемый налогоплательщик согласен с требованиями
налогового органа о выявленных несоответствиях, расхождениях, то внесение
изменений в декларацию осуществляется путем подачи уточненной декларации.
Другим мероприятием налогового контроля является выездная налоговая
проверка. Необходимо отметить, что именно по результатам выездных
налоговых проверок осуществляется дополнительное доначисление основной
суммы налогов и сборов. Данные доначисления в разы превышают
доначисление налогов в рамках камеральных проверок.
Всего в 2016 году было дополнительно начислено платежей по
результатам контрольной работы 131 319 тыс.руб. Проведем сравнительный
анализ указанных платежей за 2014-2016г.г. (Таблица 15).
58
Таблица 15 – Динамика дополнительно
начисленных налогов по
результатам контрольных мероприятий в 2014-2016г.г.
Тыс.руб.
Наименование
Дополнительно
Дополнительно
Дополнительно
контрольного
начислено налогов
начислено пени
начислено штрафов
мероприятия
2014
2015
2016
2014
2015
2016
2014
2015
2016
Выездные
налоговые 87 303 38 613 54 870 23 324 6 524 16 808 40 169 11 448 18 170
проверки
в том числе налог на 22 066 1 854 17 681 7 796
106 7 072 8 564
158 6 095
прибыль
Камеральные налоговые 11 345 3 541 6 420
455
389
463 5 093 3 020 8 812
проверки
в том числе налог на
257
939 6 420
2
30
463
17
124 8 810
прибыль
Итого по результатам контрольной работы доначислено в 2014г.
дополнительные платежи в результате проведения контрольных мероприятий, а
именно выездных и камеральных налоговых проверок 196 484 руб., в 2015г. –
87 156 тыс.руб., в 2016г. – 131 319 тыс.руб.
Наибольшая сумма доначислений (налогов) получена при проведении
выездных проверок – 54 870
тыс. руб. в 2016г. Следовательно, наиболее
результативными являются выездные налоговые проверки. Однако общее
количество проведенных выездных проверок может превышать количество
проверок, в результате которых выявлены нарушения. Данное расхождение
можно устранить путем проведения углубленного анализа деятельности
налогоплательщиков на стадии проведения камеральных проверок.
Таблица 16 – Расчет отклонений до начисленных налогов и темп роста
налоговых поступлений до начисленных в результате контрольных мероприятий
Показатели
Выездные налоговые проверки
в том числе налог на прибыль
Камеральные налоговые проверки
в том числе налог на прибыль
Таким
образом,
в
Отклонение
2015-2014
2016-2015
- 48 690
16 257
- 20 212
15 827
- 7 804
2 879
682
5 481
2015г.
наблюдается
Темп роста, %
2015/ 2014
2016 / 2015
44,22
142,1
8,4
953,6
31,2
181,3
365,4
683,7
снижение
темпа
роста
дополнительно до начисленных налогов, в т.ч. налога на прибыль, в 2016г.
59
наблюдается его рост. Так, сумма дополнительно до начисленного налога на
прибыль по результатам выездных налоговых проверок в 2016г. составила на
15 827 тыс.руб. больше, чем в 2015г. или на 853,6%, по результатам камеральных
проверок – на 5 481 тыс.руб. больше или на 583,7%.
Аналогичная ситуация наблюдается относительно штрафов и пени
дополнительно начисленных, в т.ч. по налогу на прибыль (Рисунок 11).
10 000
8 000
2014
6 000
2015
2016
4 000
2016
2015
2 000
0
2014
Пени
Штрафы
Рисунок 11 – Динамика поступления пени и штрафов по налогу на
прибыль, до начисленных по результатам выездных налоговых проверок
Как следует из рисунка наблюдается снижение сумма пени и штрафов по
налогу на прибыль, до начисленным в рамках выездных налоговых проверок, в
2015г., а затем их рост в 2016г. Так, пени по налогу на прибыль в 2016г.
увеличились на 6 966 тыс.руб. или на 662%; штраф по налогу на прибыль в
2016г. увеличился на 5 937 тыс.руб. или в 25 раз.
По результатам камеральных проверок наблюдается положительная
тенденция по увеличению сумм доначислений пени и штрафов по налогу на
прибыль. В 2016г. сумма пени увеличилась на 433 тыс.руб. или на 93,5%,
сумма штрафа увеличилась на 8 686 тыс.руб. или на 98,6%.
Налоговым органом проверяется налог на прибыль как в рамках
камеральных, так и в рамках выездных налоговых проверок.
60
Проверка налога на прибыль
Камеральная проверка
- контроль своевременности представления
налоговой отчетности;
- проверка по контрольным соотношениям;
- проверка полноты заполнения реквизитов и
разделов налоговой декларации;
- арифметический контроль;
- сопоставление показателей налоговой
декларации с данными бухгалтерской
отчетности;
- направление в случае выявления
расхождений, несоответствий сообщений с
требованием о представлении пояснений,
требования о представлении документов,
представления
уточненной
налоговой
декларации;
- приглашение убыточных организаций на
комиссию по причинам сложившихся
убытков
Выездная проверка
- анализ первичных документов на
соответствие их требованиям ст. 252 НК
РФ;
- проверка обоснованности заявленных
расходов;
- проверка внереализационных доходов и
расходов;
- проверка полноты отражения доходов от
реализации;
истребование
дополнительных
документов, в том числе от контрагентов
проверяемого лица
- проверка правильности исчисления
налога
Рисунок 12 – Виды налогового контроля в отношении налога на прибыль
Главным отличием камерального и выездного контроля по налогу на
прибыль является то, что в ходе выездной налоговой проверки исследуются
первичные документы налогоплательщика, подтверждающие заявленные им в
декларации доходы и расходы, а также данные бухгалтерского учета. Так,
например, ООО «Икс» с 01.01.2014 по 31.12.2016гг. являлось плательщиком
налога на прибыль (Таблица 17).
Таблица 17 - Показатели для исчисления налога на прибыль ООО «Икс»
В рублях
Показатели
Доходы
Расходы
Прибыль (+), убыток (-)
2014 год
3547000
3639000
-92000
2015 год
2793682
2877598
-83916
2016 год
3485337
3626359
-141022
61
В ходе проверки правильности исчисления, полноты и своевременности
уплаты налога на прибыль установлено включение в расходы, уменьшающие
налогооблагаемую базу по прибыли, начисленные пени:
за 2014г. – 8492 руб.,
за 2015г. – 4234 руб.,
за 2016г. – 12 726 руб. (Приложение П)
Таким образом, сумма неуплаченного налога на прибыль составила 5 090
руб. (25 452 руб. х 20%).
Одной из важнейших функций является контрольно-проверочная работа
инспекции.
Налоговые проверки занимают в этой системе налогового
контроля центральное место и являются его ключевым элементом. Они
обеспечивают непосредственный контроль за полнотой и правильностью
исчисления налогов и сборов, который может быть реализован только путем
сопоставления представляемых налогоплательщиками налоговых расчетов
(деклараций) с фактическими данными о его финансово-хозяйственной
деятельности. Не случайно среди прочих форм налогового контроля
налоговые проверки поставлены на первое место.
Вместе с тем эффективность данной формы налогового контроля может
быть обеспечена только во взаимодействии с другими его формами такими,
как контроль за соответствием расходов налогоплательщиков их доходам,
оперативно-бухгалтерский учет налоговых поступлений.
3.2. Методика предварительных аналитических процедур налогового
контроля по налогу на прибыль
Методические приемы, осуществляемые в ходе налоговых контрольных
процедур, разделены на следующие приемы: общенаучные, собственно
эмпирические и специфические приемы смежных экономических наук.
Общенаучные методические
приемы налоговых
контрольных
процедур
62
представляют собой анализ достоверности бухгалтерской и налоговой
отчетности во всех существенных отношениях. Собственно эмпирические
методические приемы налоговых контрольных процедур включают в себя
формальную и арифметическую проверку, способ обратного счета, экспертизы
различных видов, письменный и устный опросы и др. Специфические приемы
смежных экономических наук содержат приемы экономического анализа и
экономико-математические методы.
В зависимости от стадии, на которой проводятся налоговые контрольные
процедуры выделены предварительные контрольные процедуры на этапе
камеральной проверки и предварительные контрольные процедуры на этапе
выездной проверки.
Большое значение имеет также классификация по типам налоговых
контрольных
процедур.
Неавтоматизированные
налоговые
контрольные
процедуры осуществляются непосредственно его субъектами без применения
автоматических средств. Не
полностью автоматизированные налоговые
контрольные процедуры осуществляются его субъектами с применением
автоматических
средств
регистрации.
Полностью
автоматизированные
налоговые контрольные процедуры осуществляются целиком в автоматическом
режиме под управлением субъектов контроля.
Полнота охвата объекта налоговых контрольных процедур включает
сплошные и выборочные методы налоговых контрольных процедур. Сплошной
метод очень трудоемкий, так как проводится сопоставление всех отчетных
данных налогоплательщика с фактическим состоянием его финансовохозяйственной деятельности. Выборочный метод основан на принципе теории
вероятностей, согласно которым можно получить довольно точные данные о
целом по его относительно малой части.
Использование
этих
классификаций
в
процессе
предварительных
налоговых аналитических процедур позволяет повысить качество налогового
контроля.
63
Как отмечалось ранее, в процессе налоговой реформы, направленной на
уменьшение налогового бремени налогоплательщиков, одной из основных задач
является усиление контроля со стороны налоговых органов. В этих условиях,
несомненно, усиливается роль и значимость камеральных проверок.
Камеральные проверки не могут ограничиваться обнаружением лишь
арифметических и логических ошибок в налоговой отчетности для выявления
возможного занижения налоговой базы. Следует анализировать в полном
объеме всю информацию о налогоплательщике как внутреннюю, так и
поступившую из внешних источников.
На практике все требования представителей налоговой службы, которые
касаются регистров по налогу на прибыль, подчас организации игнорируют.
Разрешение подобного рода проблем возможно путем внесения поправок в НК
РФ. В случае , если бы обязанность вести налоговые регистры была
законодательно установлена, то это не только предоставило бы возможность
налоговым органам начислять штрафы, но и в значительной степени снизило
трудоемкость проведения выездных проверок. Налоговые инспектора уже на
этапе углубленной камеральной проверки могли бы запросить налоговый
регистр и выявить допущенные при расчете налоговых показателей ошибки,
определить основные направления дальнейшей проверки, выявить те первичные
документы, достоверность которых требуется проверить в первую очередь. В
налоговых
регистрах
должны
отражаться
результирующие
налоговые
показатели, которые переносятся в соответствующие строки налоговой
декларации.
Важным нововведением, касающимся процедуры камеральных проверок,
является обязанность налогового органа, в случае выявления по результатам
проверки факта нарушения законодательства о налогах и сборах, составлять акт
проверки. Эта процедура, безусловно, позволит не только преодолеть
имеющуюся правовую неопределенность в вопросе оформления результатов
камеральных проверок, но и обеспечить объективность принимаемых по итогам
этих проверок решений.
64
В целях совершенствования процедур налоговых проверок предлагается
упорядочить процесс проведения камеральных налоговых проверок. В
частности, следует конкретизировать их цели и задачи, установить обязанность
налогового органа направлять налогоплательщику уведомление в случае
выявления
существенных
расхождений
между
показателями
текущей
отчетности и показателями отчетности предыдущих периодов, определить, в
каких случаях могут быть истребованы дополнительные документы, и
установить закрытый перечень таких документов.
Таким образом, становится необходимостью разработка направлений
применения налогового контроля за правильностью исчисления налога на
прибыль,
которые позволят:
проводить
оптимальные предпроверочные
контрольные процедуры; достичь высокого уровня эффективности проведения
камеральной проверки; анализировать информацию о налогоплательщиках для
рационального их отбора на выездную проверку; проводить качественно
выездную проверку.
Рассмотрим особенности формирования бухгалтерской и налоговой
отчетности в связи с введением в действие ПБУ 18/02, представляющее для
налоговых органов дополнительные возможности для осуществления проверок
и требующее учитывать все разницы, возникающие между бухгалтерской и
налоговой прибылью.
С этой целью при проведении соответствия бухгалтерских и налоговых
доходов уточнены различия, возникающие в отношении доходов, по
несовпадениям: состава доходов, оценки доходов и момента признания
доходов. При проведении соответствия бухгалтерских и налоговых расходов
уточнены
различия в
отношении
расходов, аналогично
доходам,
по
несовпадениям: признаваемых расходов в бухгалтерском учете, но не
учитываемых при расчете налога на прибыль, порядка признания активов и их
оценки.
65
Анализ операций, приводящих к возникновению разниц между данными
бухгалтерского и налогового учета, имеет положительные моменты для
налогового контроля по налогу на прибыль.
При проверке следует анализировать не только информацию об
отклонениях между бухгалтерской и налоговой прибылью, а также и об их
причинах. Выявить, каким образом обусловлены колебания налоговых
начислений по соответствующим периодам. Кроме того, сделать вывод о
последующих расходах организации на уплату налога на прибыль в будущем.
Предложенные направления применения предварительных налоговых
аналитических процедур по налогу на прибыль позволят при проведении
проверок налоговым органам комплексно использовать контрольные методы и
инструменты.
Рассматриваемые направления предусматривают выборочный анализ
операций, произведенных налогоплательщиком в проверяемом периоде.
Критерием отбора для выборочного анализа является отношение к конкретной
проверке исходя из параметров деятельности проверяемой организации
(Рисунок 13).
Перечень предварительных аналитических процедур по налогу на прибыль
запросить у проверяемого налогоплательщика информацию - учетную политику
организации для целей бухгалтерского и налогового учета, регистры бухгалтерского
учета, предназначенные для систематизации и накопления информации о постоянных и
временных разницах по доходам и расходам, налоговым обязательствам (активам) и
аналитические регистры налогового учета, сформированные в соответствии с НК РФ
полученная информация анализируется на предмет установления расхождений в
определении базы по расчету прибыли для бухгалтерского учета и для целей
налогообложения, возникающая из-за разницы в оценке и признании доходов и
расходов, активов, обязательств
запрос проверяющим у налогоплательщика информации о наличии постоянных
отрицательных разниц
Рисунок 13 – Предварительные аналитические процедуры по налогу на
прибыль
66
Задачей налогового орган является недопущение совершения налогового
правонарушения.
Система предупредительных мероприятий государственного контроля
налоговых правонарушений - это целостное единство структурно расчлененных
мер упреждающего воздействия, взаимосвязанных между собой, реализующих
предупредительные функции в условиях конкретной внешней среды
Меры общего предупреждения действуют достаточно широко на
большинство
видов
предупреждения
налоговых
дополняют
правонарушений.
общее
Меры
предупреждение.
специального
Они
имеют
целенаправленный характер применительно к различным отраслям хозяйства,
условиям и т.д. Последняя разновидность мер предупреждения налоговых
правонарушений распространяется в отношении конкретных лиц (Рисунок 14).
Меры предупреждения налоговых правонарушений
Меры общего предупреждения
- повышение темпа развития производства;
- увеличение доходов населения;
- стабилизация курса национальной валюты;
- снижение инфляции;
- эффективное использование бюджетных средств и т.д.
Меры специального предупреждения
- информирование граждан;
- упрощение и большая сбалансированность налоговой системы;
- устранение пробелов в законодательстве;
- разработка специальных мер воспитательного характера и т.д.
Меры индивидуального предупреждения
Рисунок
14
–
Классификация
мер
предупреждения
налоговых
правонарушений [33]
Данная классификация определяет меры предупреждения налоговых
правонарушений в системной соподчиненности друг другу и позволяет
67
анализировать данные меры как с позиции субъектов их осуществляющих, так
и с точки зрения объектов, на которые данная деятельность направлена.
Наиболее эффективные и широко применяемые на практике в налоговом
органе предупредительные меры отражены на рисунке 15 [32] .
Наиболее распространенные меры предупредительного характера
Информирование налогоплательщиков в СМИ
Проведение выездных семинаров
Направление сообщений с требованием представить пояснения
Направление требования о представлении документов
Вызов должностного лица налогоплательщика для дачи пояснений
Проведение совместных комиссий
Рисунок 15 – Меры предупредительного характера МРИ ФНС России №
8 по Орловской области при проведении мероприятий контроля по налоговым
декларациям по налогу на прибыль
Согласно п. 3 ст. 88 НК РФ налоговый орган имеет право направить
налогоплательщику сообщение с требованием о представлении пояснений.
Основания для направления сообщения налогоплательщику
выявлены ошибки в представленной налогоплательщиком налоговой декларации
налоговый орган установил противоречия в документах, представленных
налогоплательщиком
налоговый орган установил несоответствия в представленных налогоплательщиком
документах и пояснения
в случае представления налогоплательщиком налоговой декларации, в котором сумма
налога к уплате уменьшилась либо плательщиком заявлен убыток
Рисунок
16
–
Основания
для
направления
сообщения с требованием представить пояснения
налогоплательщикам
68
Требование
о
предоставлении
документов
может
направляться
налогоплательщику как при проведении камеральных проверок, так и при
выездных [11, с. 67].
Пунктом 1 ст. 93 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового
органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого
лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении
документов
может
быть
передано
руководителю
(законному
или
уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его
законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или
передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если
указанными способами требование о представлении документов передать
невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается
полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право
вызывать налогоплательщиков на основании письменного уведомления для
дачи пояснений в связи с уплатой им налогов либо в связи с налоговой
проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими
законодательства о налогах и сборах [16, с. 15].
Уведомление
о
вызове
налогоплательщика
для
дачи
пояснений
направляется должностному лицу в рамках проведения камеральных проверок
по вопросам исчисления налогов, в т.ч. для пояснения совершения какой-либо
финансово-хозяйственной операции, заключения договоров с контрагентами, а
также причин образования убытков [16, с. 17].
Кроме того, уведомления направляются в адрес налогоплательщика с
целью приглашения его на комиссии. По большей части в МРИ ФНС Россиии
№ 8 по Орловской области проводятся комиссии по легализации заработной
платы
и
по
организациями.
легализации
объектов
налогообложения
с
убыточными
69
Таблица 18 – Динамика и анализ проведенных в МРИ ФНС России № 8 по
Орловской области комиссий с убыточными предприятиями
Показатели
61
58
-3
Темп роста,
%
2016 / 2015
95,08
21
15
-6
71,43
310
184
- 126
59,35
300
117
- 183
39
245
293
48
119,59
244
282
38
115,57
65
71
6
109,23
30
32
2
106,67
84
52
4
85
54
5
1
2
1
101,19
103,85
125
1
2
1
200
2015
год
Количество комиссий по легализации налоговой
базы с фонда оплаты труда (ед.)
количество налогоплательщиков, повысивших
заработную плату (ед.)
Количество комиссий по легализации объектов
налогообложения по погашения задолженности
(ед.)
Количество налогоплательщиков, оплативших
задолженность (ед.)
Количество приглашенных организаций на
комиссии
по
легализации
объектов
налогообложения с убыточными организациями
(ед.)
Количество явившихся организаций на комиссии
по легализации объектов налогообложения с
убыточными организациями (ед.)
количество
организаций,
представивших
обоснованные причины получения убытков (ед.)
организации,
представившие
уточненные
налоговые декларации
организации, уменьшившие убытки
организации, ставшие прибыльными
Организации,
представившие
уточненные
декларации по НДС
налогоплательщики, увеличившие НДС к уплате
в бюджет
Отклонение
2016-2015
2016
год
Совершенствование системы налогового контроля необходимо проводить
посредством повышения эффективности камеральных проверок, что может
быть достигнуто нижеуказанными мероприятиями (Рисунок 17) [8, с. 25].
В МРИ ФНС России № 8 по Орловской области, как и в других
налоговых органах, уделяется значительное внимание камеральному контролю
либо контрольно-аналитической деятельности. Так, в ходе проведения
камерального контроля налоговой декларации по налогу на прибыль
устанавливаются и анализируются расхождения налоговой и бухгалтерской
отчетности налогоплательщика, устанавливаются их причины. В случае, если
объяснения налогоплательщика не соответствуют требованиям налогового
законодательства,
то
налогоплательщик
привлекается
к
налоговой
70
ответственности. В то же время следует учитывать, что период проведения
камеральной проверки достаточно короткий – 3 месяца. В этой связи
увеличивается роль контрольно-аналитического отдела, сотрудники которого
могут проанализировать деятельность конкретного лица в течение 3 лет. В
случае выявления фактов, свидетельствующих о совершении лицом налогового
правонарушения, в т.ч. по налогу на прибыль, то оно становится претендентом
для выездного контроля.
Меры, способствующие повышению эффективности
камерального контроля в МРИ ФНС № 8
создание единой информационной базы налоговых органов, включающей
данные о налогоплательщиках и социально-экономическом состоянии регионов,
среднестатистические данные по отраслям и категориям налогоплательщиков, а
также другие сведения, отражающие деятельность хозяйствующих субъектов
разработка методов проведения по отраслям
информации, приведенной в налоговой отчетности
анализа
достоверности
разработка эффективных методов определения налоговой базы в отношении
различных видов деятельности и косвенных параметров, характеризующих
деятельность организаций
совершенствование порядка определения очередности налогоплательщиков для
проведения выездных налоговых проверок и выявление приоритетных отраслей
экономики, в отношении которых необходимо разработать методики
камеральных проверок
создание базы данных налоговых нарушений, выявленных в результате
проведения камерального контроля, для использования в выездных налоговых
проверках
Рисунок 17 – Меры повышения эффективности камерального контроля
Так как важную роль при проведении камеральной проверки играет
процесс автоматизации заполнения или формирования налоговой отчетности.
Предоставление налоговой отчетности в электронном виде заметно упрощает
процедуру проверки и предоставления дополнительных материалов по
телекоммуникационным каналам. Таким образом, развитие автоматизации в
налоговой сфере является приоритетным направлением. Однако обзор
бухгалтерских программ показывает, что их возможности далеко опережают
71
возможности
информационных
систем
налоговых
органов,
которые
продолжают использовать устаревшие технологии.
Следует
отметить,
что
повышение
эффективности
проведения
камеральных проверок напрямую связано с выездным контролем. Это в первую
очередь касается пред проверочного анализа. Проведение качественного и
полного пред проверочного анализа помогает правильно провести отбор
налогоплательщика для осуществления выездной проверки. А в ходе
проведения выездной проверки помогает быстро выявить правонарушения и
собрать доказательственную базу [2, с. 27].
С учетом вышеперечисленного направления оптимизации работы МРИ
ФНС России № 8 по Орловской области рассмотрены на рисунке 18.
Направления оптимизации работы МРИ ФНС России № 8 по Орловской области по
сбору и администрированию налога на прибыль
повышение уровня собираемости налога на прибыль
повышение качества разъяснительной работы, информационных услуг
налогового органа
прогнозирование объемов поступлений налога на прибыль
проведение комиссий по легализации объектов налогообложения с
убыточными организациями
достижение высоких результатов по сбору и администрированию налогов в бюджет
Рисунок 18 - Направления оптимизации работы МРИ ФНС России № 8 по
Орловской области по сбору и администрированию налогов
Направления совершенствования налогового контроля в МРИ ФНС
России № 8 по Орловской области непосредственно и напрямую связано с
общими направлениями государственной налоговой политики Россий. В
соответствии с изменяющимися нормами налогового законодательства, в том
72
числе по деятельности налогового органа происходит изменение в работе
контрольного блока МРИ ФНС России № 8 по Орловской области.
3.3. Направления оптимизации работы Межрайонной ИФНС России № 8
по Орловской области в области учета, анализа и контроля налога на прибыль
В системе налогообложения России постоянно происходят изменения. В
результате
частого изменения
возникает
большое
количество
положений
проблем
налогового законодательства
при
исчислении
и
уплате
налогоплательщиками установленных налогов. Поэтому следует определить
основные
принципы
налогообложения. Как
правило,
они едины
для
налогообложения любой страны и заключаются в следующем (Рисунок 19).
Принципы налогообложения
Уровень налоговой ставки должен устанавливаться с учетом
возможностей налогоплательщика, то есть уровня доходов. Налог с
дохода должен быть прогрессивным
Налогообложение доходов носит однократный характер
Обязательность уплаты налогов
Система и процедура выплаты налогов должны быть простыми,
понятными и удобными для налогоплательщиков и экономичными для
учреждений, собирающих налоги
Налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к
меняющимся общественно-политическим потребностям
Рисунок 19 – Принципы налогообложения в Российской Федерации
Этими принципами должно руководствоваться любое государство при
построении налоговой системы, так как они обеспечивают выполнение всех
73
функций налогов. Однако при создании налоговой системы России не был
учтен мировой опыт, кроме того, не была правильно оценена экономическая
ситуация в стране, поэтому существуют многочисленные противоречия.
Попытки исключить эти противоречия многочисленными поправками привели
в свою очередь к нестабильности и еще большей противоречивости и
запутанности. Нестабильность наших органов, постоянный пересмотр ставок,
льгот играет отрицательную роль в формировании рыночной экономики.
Ключевым звеном формирования рыночной экономики, достижения
экономического роста, обеспечения цивилизованного уровня жизни российских
граждан является создание эффективно работающей налоговой системы. За
последние годы в основном определились контуры этой системы, требующие
дополнительные отладки и шлифовки в соответствии с объективными
экономическими и социальными условиями.
Рассматривая вопросы совершенствования налоговой системы, следует
обратить
внимание
на
необходимость
поиска
механизма
повышения
собираемости налогов.
В настоящее время совершенствование налоговой системы, прежде всего,
следует направить на устранение недостатков, препятствующих обеспечению
полноты поступления в бюджетную систему финансовых ресурсов, упрощение
системы налогов, как в количественном, так и в учетно-контрольном аспекте.
Важным направлением эффективного использования налогов является
повышение их роли в стимулировании малого предпринимательства. Именно
оно формирует конкурентную сферу, создает дополнительные рабочие места,
оперативно внедряет передовые достижения, перестраивает производство в
зависимости от спроса и предложения, не требует повышенных первоначальных
затрат.
Увеличение
количества
малых
предприятий,
повышение
их
эффективности – это реальный шаг на пути формирования рыночной среды,
обеспечения условий для экономического роста и на этой основе – повышения
благосостояния россиян.
74
Одним из ключевых звеньев механизма поддержки и развития малого
предпринимательства является налоговая система. Опыт стран с развитой
рыночной
экономикой
свидетельствует
о
том,
что
необходима
целенаправленная программа реформирования налоговой системы, нацеленная
на укрепление и поддержку малого предпринимательства.
Налоговая политика, прежде всего, должна быть нацелена на расширение
налоговой базы. Именно расширение налоговой базы позволит реально
увеличить поступление доходов в бюджет без усиления налогового бремени.
Без решения этой проблемы, невозможно обеспечить финансовую базу
экономического роста. Реальным шагом в деле расширения налогооблагаемой
базы
является
всемерное
стимулирование
развития
малого
предпринимательства.
Налоговая система является одним из главных элементов рыночной
экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на
развитие хозяйства, определение приоритетов экономического и социального
развития. В связи с этим, необходимо, чтобы налоговый контроль России был
адаптирован к новым общественным отношениям, соответствовал мировому
опыту.
Нестабильность наших налогов, постоянный пересмотр ставок, льгот
несомненно играет отрицательную роль, особенно в период перехода
российской экономики к рыночным отношениям, а также препятствует
инвестициям, как отечественным, так и иностранным. Нестабильность
налоговой системы на сегодняшний день – главная проблема налогообложения.
Анализ реформаторских преобразований в области налогов в основном
показывает, что выдвигаемые предложения касаются отдельных элементов
налоговой системы (прежде всего размеров ставок, предоставляемых льгот,
объектов обложения). Однако в сегодняшнее время необходима принципиально
иная налоговая система, соответствующая нынешней фазе переходного к
рыночным отношениям периода. И это не случайно, поскольку оптимальную
75
налоговую систему можно развернуть только на серьезной теоретической
основе.
На сегодняшний день существует огромный, причем теоретически
обобщенный и осмысленный опыт взимания и использования налогов от сферы
торговли в странах запада..
Проблем в сфере налогового контроля много, чтобы их можно было
решить в том порядке, в котором они решались, отдельными указами и
поправками.
Важнейшим фактором повышения эффективности контрольной работы
налоговой инспекции является совершенствование действующих процедур
контрольных проверок (Рисунок 20).
Необходимыми признаками любой действенной системы налогового
контроля являются:
наличие
эффективной
системы отбора налогопла
тельщиков для проведения
документальных проверок,
дающей
возможность
выбрать
оптимальное
направление
использова
ния ограниченных кадро
вых и материальных ресур
сов налоговой инспекции,
добиться
максимальной
результативности налого

вых проверок
при мини
мальных затратах усилий и
средств, за счет отбора
для
проверок
таких
налогоплательщиков,
вероятность обнаружения
налоговых нарушений у
которых
представляется
наибольшей
применение
эффективных
форм, приемов и методов
налоговых проверок, осно
ванных как на разрабо
танной налоговым ведомст
вом единой комплексной
стандартной процедуре орга
низации контрольных прове
рок, так и на законодатель
ной базе, предоставляющей
налоговым органам полномо
чия в сфере налогового Конт
роля для воздействия на
недобросовестных
налогоплательщиков
использование
системы
оценки работы налоговых
инспекторов, позволяющей
объективно
учесть
результаты
деятельности
каждого из них, эффективно
распределить нагрузку при
планировании контрольной
работы
Рисунок 20 - Признаки повышения эффективности налогового контроля
76
Проблема рационального отбора налогоплательщиков для проведения
контрольных проверок приобретает особую значимость в условиях массовых
нарушений налогового законодательства, характерных для современной России.
Как показывает практика, наиболее эффективны два способа отбора
налогоплательщиков для проведения документальных проверок: случайный и
специальный отбор, что позволяет наиболее полно охватить документальными
проверками налогоплательщиков, обеспечивает профилактику налоговых
правонарушений за счет внезапности и непредвиденности контрольных
проверок, а также проведение целенаправленной выборки налогоплательщиков,
у которых вероятность обнаружения налоговых нарушений представляется
наиболее высокой.
Первоочередной задачей налоговой инспекции является постоянное
совершенствование
форм
и
методов
налогового
контроля. Одной
из
действенной формой налогового контроля являются перепроверки предприятий,
допустивших сокрытие налогов в крупных размерах в течение года с момента
такого сокрытия. Подобные повторные проверки позволяют проконтролировать
выполнение предприятий по акту предыдущей проверки, а также достоверность
текущего учета. Результативность совместных выездных налоговых проверок
значительно превышает результативность налоговых проверок, проведенных
только
налоговыми
использование
органами.
налоговыми
Такие
органами
проверки
позволяют
информации
о
оценить
деятельности
налогоплательщиков и о налоговых правонарушениях.
Особенно актуальным представляется применение косвенных методов
исчисления налогооблагаемой базы, использование которых может принести
большую пользу в условиях массового уклонения от уплаты налогов и
усложнения применяемых российскими налогоплательщиками форм сокрытия
объектов налогообложения. Как показывает анализ практики контрольной
работы налоговых органов России, в настоящее время получили мировое
распространение факты уклонения налогоплательщиков от уплаты налогов
посредством неведения бухгалтерского учета, ведения его с нарушением
77
установленного порядка, которые делают невозможным определение размера
налогооблагаемой базы.
Особая сложность работы с данной категорией плательщиков связана с
отсутствием эффективных механизмов борьбы с подобными явлениями. Не
имея
достаточного времени
и
кадровых ресурсов,
необходимых
для
фактического восстановления бухгалтерского учета, сотрудники налоговой
инспекции вынуждены брать за основу для исчисления налоговых обязательств
налогоплательщика данные, декларированные в налоговых расчетах и
вытекающие из бухгалтерской документации, даже в тех случаях, когда анализ
иной имеющейся информации дает основания сделать вывод, что указанные
документы искажаются. Действующее законодательство практически не
представляет
налоговым
органам
права
производить
исчисления
налогооблагаемой базы на основании использования каких-либо иных сведений
о налогоплательщиках помимо тех, которые содержатся в бухгалтерской
отчетности и в налоговых декларациях.
Ст. 31 НК РФ предусмотрено право налогового органа использовать
расчетный метод при определении налоговых обязательств. Однако для
применения метода необходимо найти аналогичного налогоплательщика,
полностью соответствующего критериям проверяемого или анализируемого
налогоплательщика,
либо
условия
совершения
финансов-хозяйственной
операции должны быть полностью идентичными. Данные условия выполнить
достаточно проблематично. Кроме того, в Орловской области имеется
отрицательная судебная практика в случае доначисления налогов при
использовании расчетного метода.
Как показывает анализ зарубежного опыта, применение косвенных
методов является общепринятой в мировой практике. Например, в Германии
законодательство прямо санкционирует применение указанных методов, а
существующая судебная практика свидетельствует о признании судами
доказательств размера налоговой базы, основанных на применении косвенных
методов исчисления (Рисунок 21).
78
Косвенные методы налогового контроля
метод общего сопоставления имущества
учет изменения
имущественного положения
за отчетный период
метод, основанный на анализе
производственных запасов
учет произведенного и
личного потребления за
отчетный период
Рисунок 21 – Косвенные методы налогового контроля
Сумма имущественного прироста, с одной стороны, и производственного
и личного потребления, с другой, сопоставляются с декларированными
доходами за отчетный период. На основании прироста имущества неизвестного
происхождения
делается
вывод
незадекларированных доходов
за
о
том,
что
он
отчетный период.
стал
следствием
Используя
метод,
основанный на анализе производственных запасов, можно дать оценку
достоверности отраженного в отчетности объекта продаж с затратами на
производство.
В современных условиях возрастает роль камерального
налогового контроля предприятий, так называемых углубленных камеральных
проверок. В то же время добиться высокого качества камеральных налоговых
проверок, на которые НК РФ предусмотрено три месяца со дня предоставления
налогоплательщиком налоговой декларации и истребованных документов,
также не представляется возможным.
Причиной этому служит ограничение по времени и численности
проверяющих инспекторов. Следовательно, необходима разработка критериев,
служащих основанием для вынесения налоговым органом решений об
отсутствии
необходимости
проведения
налогоплательщиков (Рисунок 22).
выездной
налоговой
проверки
79
Критерии отказа проведения выездной налоговой проверки:
Отсутствие налоговых правонарушений по материалам предыдущей налоговой проверки, или
сумма до начисленных налогов составляла менее 0,5% от совокупной суммы начисленных
налогоплательщиком налогов за проверенный период
Представление налогоплательщиком в налоговый орган отчета об аудиторской проверке, в
результате которой не выявлено нарушений в порядке исчисления и уплаты налогов или
одновременно с отчетом уточненных налоговых деклараций, свидетельствующих о внесении
исправлений в установленном порядке по выявленным нарушениям
Соблюдение плательщиком налоговой дисциплины в части своевременного и качественного
представления налоговых деклараций и обеспечения обязанностей по уплате налогов в
бюджет в течение всего периода при условии адекватности изменения начисленных сумм
налогов изменениям производственных и финансово-экономических показателей
Рисунок 22 – Критерии вынесения решения об отказе в проведении
выездной налоговой проверки по результатам камеральной проверки
Все
предлагаемые
критерии
можно
объединить
понятием
«добросовестный налогоплательщик».
Как следует из отчета инспекции по форме 1-НМ налог на прибыль
занимает
значительную
долю
среди
налоговых
поступлений
от
налогоплательщиков, находящихся на территории подведомственной МРИ
ФНС России № 8 по Орловской области. Учитывая, что одним из направлений
оптимизации администрирования налога на прибыль является прогнозирование
объема поступления данного налога, спрогнозируем поступление налога в
2017г.
Первым шагом в алгоритме изучения связей в динамических рядах
является нахождение линейного коэффициента корреляции по формуле 14:
∑ ∑
∑
√
(∑
)
(∑
∑
где: x – удельный вес, %;
y - объем поступившего налога, тыс.руб.
,
)
(1)
80
Для удобства и наглядности расчетов построим вспомогательную
таблицу, занеся в нее исходные данные x и y (Таблица 19).
Таблица 19 – Исходные данные для проведения корреляционнорегрессивного анализа
Период
2014
2015
2016
Итого
х
8,2
10,9
16,2
35,3
у
165 099
267 617
400 066
832 782
х2
67,24
118,81
262,44
448,49
х*у
1 353 811,8
2 917 025,3
6 481 069,2
10 751 906,3
у2
27 257 679 801
71 618 858 689
160 052 804 356
258 929 342 846
Используя данные таблицы 19 определим линейный коэффициент
корреляции по формуле 1.
-
10 751 906,3
35,3 х 832 782
3
r=
(448,49)
(448,49 -
= 0,00036
(258 929 342 846 -
258 929 342 846
3
3
Значение определенного линейного коэффициента корреляции (r =
0,00036) указывает на незначительную связь. Однако коррелируемые данные
развиваются во времени, поэтому, прежде чем делать выводы о тесноте связи
между ними, необходимо проверить оба ряда на автокорреляцию.
Автокорреляция
проявляется
между
уровнями
рядов
динамики,
расположенными рядом. Для ее выявления построим таблицу по объему
поступлений налога на имущество организаций, где первой строкой будет
динамический ряд - объем поступлений начиная с 2014г. по 2015г., а второй
строкой - объем поступлений начиная с 2015г. по 2016г. (Таблица 20).
Таблица 20 - Автокорреляция объема поступлений налога на прибыль за
2014-2016г.г., тыс.руб.
у
У+1
165 099
-
267 617
267 617
400 066
81
Коэффициент автокорреляции находится так же, как и линейный
коэффициент корреляции, по формуле 2: принимаем за первый показатель - y,
за второй - y + 1.
Вспомогательные расчеты приведем в таблице 21.
Таблица 21 - Вспомогательные данные для расчета коэффициента
автокорреляции
У
165 099
267 617
-
У+1
267 617
400 066
У2
27 257 679 801
71 618 858 689
-
Ух(У+1)
165 099
44 183 299 083
-
(У+1)х(У+1)
71 618 858 689
160 052 804 356
Используя данные таблицы 21 получим коэффициент корреляции:
r = 0,00071, то есть связь обратная и слабая.
Таким
образом,
во
взаимосвязанных
рядах
динамики
велика
автокорреляция, и линейный коэффициент корреляции между удельным весом
и объемом поступлений налога на прибыль искажается автокорреляцией.
В условиях неизменного законодательства изменения объема налоговых
поступлений могут быть вызваны как колебаниями налогооблагаемой базы, так
и изменением уровня собираемости, величина которого определяется и
усилиями по сбору налогов, и дисциплиной налогоплательщиков.
Кроме того, при расчете налоговых доходов предлагается использовать
поправочный коэффициент, полученный на основе анализа влияния работы
налоговых органов в части урегулирования задолженности по налогам.
Коэффициент рассчитывается как усредненное значение по суммам налоговой
задолженности в общем факте поступлений по налогам и сборам и
определяется по следующей формуле (2):
КВR = (R1 +R2 + … + Rm) / m,
(2)
где КВR – коэффициент влияния задолженности по налогам и сборам
на R-й прогнозный период;
82
R1 +R2 + … + Rm
– процент сумм налоговой задолженности в общей
сумме поступления в учитываемом периоде.
Таблица 22 – Данные для расчета коэффициента влияния задолженности
по налогу на прибыль на 2017 год
Наименование
налога
Всего поступлений
налога на прибыль
Сумма
задолженности по
налогу на прибыль
2014 год
тыс. руб.
%
2015 год
тыс. руб.
%
2016 год
тыс. руб.
165 099
100
267 617
100
400 066
100
2015г
в%к
2014г
162,1
238 091
144,2
162 905
60,9
361 562
90,4
68,4
%
2016г
в%к
2015г
149,5
221,9
Исходя из данных таблицы 22 сумма задолженности перед бюджетом
увеличилась. Так, в 2016г. она увеличилась на 198 657 тыс. руб. или на 121,9%.
КВ2017 = (144,2+60,9+90,4)/3 = 98,5.
Таким образом, коэффициент влияния задолженности на 2016 год
составил 98,5%. То есть за счет возможного дополнительного взыскания
задолженности по налогу на прибыль в указанном размере можно рассчитать
дополнительную сумму налога – 356 138,57 тыс. руб. (361 562 тыс.руб. х
98,5%). Следовательно, за счет уменьшения задолженности в 2017-2018г.г.
возможно дополнительное поступление в бюджет налога на прибыль в сумме
356 138,57 тыс. руб. Прогноз налоговых поступлений налога на прибыль с
учетом фактора задолженности на 2017г. составит 756 204,57 тыс.руб. (400 066
тыс. руб. + 356 138,57 тыс. руб.).
В работе рассмотрен фактор, который в результате своего воздействия
приводит к увеличению суммы налоговых поступлений МРИ ФНС России № 8 по
Орловской области (уменьшение суммы задолженности). В этой связи использован
метод
прогнозирования
налоговых
поступлений
с
помощью
трендов.
Прогнозирование с помощью трендов – наиболее простой метод статистического
прогнозирования. Методика построения трендовых моделей представляет собой
сочетание качественного экономического анализа и формальных математикостатистических процедур (Рисунок 23).
83
756 204,57
800 000,00
700 000,00
600 000,00
500 000,00
2016
400 066,00
400 000,00
2017 прогноз
300 000,00
Линейная (2017 прогноз)
200 000,00
100 000,00
0,00
Налоговые поступления
Рисунок 23 – Уровень налоговых поступлений в 2016 году при
использовании метода тренда
Таким образом, используя коэффициент влияния задолженности по
налогам и сборам в работе составлен прогноз налоговых поступлений на 2017г.
Согласно результатов проведенного исследования рост налоговых платежей в
2017г. составит 756 204,57 тыс. руб.
Информация, содержащаяся в отчете формы 2 – НК, является основной
для оценки количественных и качественных показателей характеризующих
организацию контрольной работы.
Сумма до начисленных налогов в ходе контрольной работы зависит от
многих факторов объективного и субъективного характера:

от квалификации работников налоговой инспекции;

уровня
работы
по
разъяснению
плательщикам
налогового
законодательства;

законопослушание предприятий.
При прочих равных условиях наиболее значимым фактором является
размер налогооблагаемой базы или объем поступивших налогов в бюджет в
разное время. Чем выше база, тем больше возможностей произвести в ходе
проверок дополнительные начисления налогов и предъявить плательщикам
финансовые
санкции.
Поэтому при
анализе
необходимо использовать
84
показатель отношения до начисленной при проверках суммы налогов к объему
поступивших налогов в целом инспекции, по данным отчета формы 1 – НМ.
С
учетом
эффективности
проведенного
налогового
исследования
контроля
возможностей
предложены
увеличения
следующие
меры:
необходимо внести поправки в налоговое законодательство с целью увеличения
периода проведения выездных налоговых проверок для обеспечения ими
стопроцентного
охвата
предприятий;
определить
критерии
отнесения
налогоплательщиков к категории добросовестных; предусмотреть отчисления
на развитие материально-технической базы налоговых органов от суммы
дополнительно поступивших доходов, до начисленных налоговыми органами в
результате налогового контроля.
Налоговым органам необходимо усовершенствовать организационную
структуру, сосредоточив численность профессионального инспекторского
состава в подразделениях, занимающихся выездными налоговыми проверками,
а также шире использовать практику выездных налоговых проверок с другими
контролирующими
и
правоохранительными
органами.
Следует
также
выработать критерии отбора налогоплательщиков для проведения выездных
налоговых проверок с использованием критериев, утвержденных ФНС России ,
использовать
новейшие
информационные
технологии
при
проведении
налоговых проверок и при обработке их результатов и обеспечить повышение
квалификации налоговых инспекторов не реже одного раза в два года.
Необходимо рекомендовать органам законодательной власти регионов и
органам местного самоуправления при установлении региональных и местных
налогов,
а
также
их
элементов
стимулировать
налогоплательщиков
варьированием налоговых ставок и льгот в рамках их компетенции.
85
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Налог на прибыль организаций является тем налогом, с помощью
которого государство может наиболее активно воздействовать на развитие
экономики. Благодаря непосредственной связи этого налога с размером
получаемого налогоплательщиком дохода через механизм предоставления или
отмены
льгот и регулирования ставки
государство
стимулирует или
ограничивает инвестиционную активность в различных отраслях экономики и
регионах. Этим же целям служит и механизм инвестиционного налогового
кредита, предоставляемого налогоплательщикам и погашаемого ими за счет
прибыли. Значительную роль в регулировании экономики играет также
амортизационная
политика
государства,
напрямую
связанная
с
налогообложением прибыли организаций.
Налоговые органы являются своего рода системой сбора, формирования и
систематизации информации о налогоплательщиках, поступающих в бюджет
налогах и сборах, формируемых у налогоплательщиков налоговых базах,
бухгалтерской
и
налоговой
отчетности
юридических
лиц,
налоговых
декларациях физических лиц. Такая информация служит предметом учета
налоговых органов.
Цель учетной работы налоговых органов – систематизация и сверка
информации, поступившей из внешних и внутренних источников.
Анализ налогообложения – это процесс комплексного изучения и оценки
системы налогообложения организаций с целью выявления возможностей
оптимизации налогового бремени. Исходя из этого объектом анализа
налогообложения организации является система налогов, сборов и других
обязательных уплачиваемых ей платежей. Анализ налогообложения позволяет,
с одной стороны, изучить систему налогообложения в организации, с другой
стороны - измерить влияние налогообложения на результаты ее хозяйственной
деятельности. В ходе проведения частного налогового анализа налога на
86
прибыль
исследуется
состав
доходов
и
расходов
налогоплательщика,
правомерность заявления тех или иных расходов и т.д.
Источниками информации для анализа налогов, сборов и других
обязательных платежей являются данные бухгалтерской и статистической
отчетности, информация регистров текущего синтетического и аналитического
учета, налоговых деклараций и других источников.
Налоговый контроль проводится налоговыми органами в нескольких
формах. Формы налогового контроля - это комплекс определенных
мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной основе.
Налоговые проверки занимают в этой системе налогового контроля
центральное место и являются его ключевым элементом. Они обеспечивают
непосредственный контроль за полнотой и правильностью исчисления
налогов и сборов, который может быть реализован только путем
сопоставления представляемых налогоплательщиками налоговых расчетов
(деклараций) с фактическими данными о его финансово-хозяйственной
деятельности.
Главная функция ФНС — обеспечение контроля и надзора за
соблюдением
налогового
законодательства.
Обеспечить
рост
доходов
государства можно только за счет увеличения числа налогоплательщиков,
добровольно исполняющих налоговые обязательства. А это значит, что число
налогоплательщиков,
функционирующих
в
неконтролируемом
секторе
экономики, в том числе торговле, должно сокращаться. Одним из результатов
налоговой реформы стало общее улучшение уровня контрольной работы
налоговых
органов,
повышение собираемости
налогов
и
обеспечение
запланированных доходов бюджетов, в том числе и на региональном уровне.
В каждой налоговой инспекции есть методические рекомендации по
камеральной проверке декларации по налогу на прибыль. В этих методических
рекомендациях ФНС России указывает, что камеральная проверка декларации
по налогу на прибыль обязательно должна включать сопоставление показателей
87
декларации по налогу на прибыль с показателями бухгалтерской отчетности и
показателями других налоговых деклараций.
Общая сумма налоговых поступлений по данным статистической
отчетности МРИ ФНС № 8 по Орловской области в 2016г. составила 2 473 836
тыс. руб. или на 11 883 тыс. руб. больше, чем в 2015г. Налоговые доходы по
налогу на прибыль увеличились в 201 6г. на 132 449 тыс. руб. Данное
обстоятельство связано с тем, что ряд предприятий погасили задолженность по
налогам, сборам, пени и штрафным санкциям за налоговые периоды прошлых
лет, а также произвели уплату сумм, доначисленных по актам налоговых
проверок.
Приказом
ФНС
России
от 18.11.2015г.
№
ММВ[email protected] «Об
утверждении форм статистической отчетности федеральной налоговой службы
на 2016 год» утверждены формы статистической отчетности и формы
сведений, методические указания по порядку их составления и контрольные
соотношения , в т.ч. форма № 5-П.
Отчет по форме № 5-П «Отчет о налоговой базе и структуре начислений
по налогу на прибыль организаций » составляется на основании данных
налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и налоговых
деклараций по налогу на прибыль иностранных организаций, составленных за
отчетные периоды текущего года и в целом за налоговый период нарастающим
итогом с начала года.
На протяжении 2014-2016г.г. наблюдается снижение доходов от
реализации, как прибыльных, так и убыточных предприятий в 2015г.
относительно 2014г. -
4 074 233 тыс.руб., в 2016г. в сравнении с 2015г.
1 085 004 тыс.руб. Внереализационные доходы значительно не меняются,
колеблются в пределах от 590 673 тыс.руб. до 629 177 тыс.руб. В этой связи
наблюдается снижение налоговой базы: в 2014г. – 1 760 342 тыс.руб., в 2015г. –
963 939 тыс.руб., в 2016г. – 915 956 тыс.руб. Таким образом, в 2016г. налоговая
база для исчисления налога уменьшилась на 47 983 тыс.руб.
88
В работе рассчитана налоговая нагрузка в Орловской области на
протяжении рассматриваемого периода времени на уровне региона снизилась в
2015 году на 0,01 и повысилась в 2016 году на 0,88. На уровне же Федерации
налоговая нагрузка также повысилась в 2016 году (на 2,18 процентных пункта
по сравнению с 2014 годом).
Также в работе исследованы направления налогового контроля в
отношении налога на прибыль. Такими мероприятиями являются камеральные
и выездные налоговые проверки.
Также в работе применен коэффициент влияния задолженности. То есть
за счет возможного дополнительного взыскания задолженности по налогу на
прибыль рассчитана дополнительную сумму налога – 356 138,57 тыс. руб..
Следовательно, за счет уменьшения задолженности в 2017-2018г.г. возможно
дополнительное поступление в бюджет налога на прибыль в сумме 356 138,57
тыс. руб. Прогноз налоговых поступлений налога на прибыль с учетом фактора
задолженности на 2017г. составит 756 204,57 тыс.руб. (400 066 тыс. руб. +
356 138,57 тыс. руб.).
В работе рассмотрен фактор, который в результате своего воздействия
приводит к увеличению суммы налоговых поступлений МРИ ФНС России № 8 по
Орловской области (уменьшение суммы задолженности). С учетом проведенного
исследования возможностей увеличения эффективности налогового контроля
предложен ряд мер. В частности, необходимо внести поправки в налоговое
законодательство с целью увеличения период проведения выездных налоговых
проверок для обеспечения ими стопроцентного охвата предприятий; определить
критерии
отнесения
предусмотреть
налогоплательщиков к
отчисления
на развитие
категории
добросовестных;
материально-технической
базы
налоговых органов от суммы дополнительно поступивших доходов, до
начисленных налоговыми органами в результате налогового контроля.
89
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Агеева, О.А. Налоговое планирование как способ снижения налоговой
нагрузки / О.А. Агеева // Консультант бухгалтера. – 2009. - №8. – С. 12
2. Адамов, Н.А. Оценка эффективности налогового планирования в
интегрированных структурах / Н.А. Адамов, Т.А. Козенкова // Налоговое
планирование, 2008. - N 1. - С. 5-7.
3.
Налоговый
кодекс
РФ(часть
вторая)от
05.08.2000
№117-ФЗ
(ред.15.02.2016)
4. Адамов, Н.А. Принципы налогового планирования / Н.А. Адамов, Т.А.
Козенкова // Налоговое планирование, 2008. - N 2. - С. 11-16
5. Акулинин, Д.Ю. Правовые аспекты налогового планирования / Д.Ю.
Акулинин // Налоговый вестник. - 2004. - №10. - С.131
6. Александров И.М. Налоги и налогообложение: Учебник. - 6-е изд.,
перераб. и доп. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К0», 2006. 318с.
7. Алехин, С.Н. Налоговое прогнозирование на проблемном этапе
развития экономики / С. Н. Алехин, В. В. Чернов // Налоговая политика и
практика. 2009. - N 3 (75). - С. 33-37.
8. Алиев, Б.Х. Налоговый потенциал в системе методических основ
налогового планирования: проблемы и перспективы / Б.Х. Алиев, Х.М. Мусаева
// Региональная экономика: теория и практика. 2009. - N 23. - С. 15-19.
9. Анализ и планирование налоговых поступлений: теория и практика /
А.Б. Паскачев, Ф.К. Садыгов, В.И. Мишин, Р.А. Саакян и др.; под ред. Ф.К.
Садыгова. - М.: Издательство Экономико-правовой литературы. - 2004. - 232с.
10.
Анохина,
Г.И.
Совершенствование
организации
налогового
планирования в организациях потребительской кооперации: автореферат / Г.И.
Анохина. – Орѐл, 2008. – 25с.
90
11.
Антохонова,
И.В.
Методы
прогнозирования
социально-
экономических процессов /И. В. Антохонова. — Улан-Удэ.: Изд-во ВСГТУ,
2004.
12.
Астафьева,
Е.В.
Среднесрочное
прогнозирование
налоговых
поступлений с использованием структурных моделей / Е. Астафьева, Р. Саакян
// Проблемы теории и практики управления, 2007. - N 3. - С. 16-31.
13. Афанасов, Н.Н. Совершенствование механизма противодействия
налоговым
правонарушениям
/Н.Н.
Афанасов
//
Internet
resource:
http://www.uecs.ru.
14. Бабанин, В.А. Налоговое планирование как необходимый элемент
финансовой деятельности предприятия в современных условиях / В.А. Бабанин
// Ежемесячный информационно-аналитический журнал Дайджест-финансы. –
2003. - №10(106). – С.12
15. Бармин Д.А. Совершенствование механизма бюджетно-налогового
регулирования экономики России: Автореферат… К.Э.Н. (08.00.05) – МОСКВА,
2009.
16. Барулин, С. Налоговый менеджмент: учебник/ С. Барулин.-М.:ОмегаЛ.-2011.-272с.
17. Басовский, Л. Е. Прогнозирование и планирование в условиях рынка :
учебное пособие / Л. Е. Басовский. – М.:ИНФРА-М,2012. – 258с.
18. Белостоцкая, В.А. Системный подход к измерению налоговой
нагрузки / В.А. Белостоцкая // Финансы – 2003. - №3. – с. 36
19. Беспалов, М. В. Отсрочка уплаты налога на прибыль и экономия на
платежах по нему с помощью резерва расходов на ремонт основных средств /
М. В. Беспалов // Налоги.-2010.-№2
20. Варакса, Н.Г. Налоговый анализ / Н.Г. Варакса // Экономические и
гуманитарные науки. – 2009. -№6/212(580). – С.58-63
21. Васильев, А.М. Налоговый анализ в системе прогнозирования и
планирования налогообложения на микроуровне : диссертация на соискание
91
ученой степени кандидата экономических наук / А. М. Васильев.-Орел.:ГУУНПК,2012.-182 с.
22. Васильева М.В. Прогнозирование налоговых поступлений на основе
экономических моделей на микро и макроуровнях // Финансы, налоги и кредит.
– 2009. - № 12. - С.81-84.
23. Васильева М.В. Система налогового прогнозирования и планирования
на основе интеграции
учетных
и аналитических
процедур
макро и
микроуровня: Автореферат... д.э.н.: (08.00.10) - Орел, 2010.
24. Васильева, М.В. Анализ эффективности управления финансовым
результатом деятельности организаций в целях налогового планирования / М.В.
Васильева // Управленческий учѐт. – 2009. - №11
25. Васильева, М.В. Анализ эффективности управления финансовым
результатом деятельности организаций в целях налогового планирования / М.В.
Васильева // Управленческий учет. – 2009. - №11. - С.54-64
26. Васильева, М.В. Концептуальные направления построения системы
налогового прогнозирования и планирования на макро- и микроуровне / М.В.
Васильева // Управленческий учет. – 2010. - №2. – С. 45-51
27. Васильева, М.В. Модели налогового планирования и управления
прибылью предприятия в современных условиях экономики / М.В. Васильева //
Управленческий учет. – 2009. - №3. - С.56-63
28.
Васильева,
М.В.
Налоговый
анализ
как
основа
налогового
планирования налогообложения транспортных средств / М.В. Васильева //
Управленческий учѐт. – 2009. - №1. – С.62
29. Васильева, М.В. Прогнозирование налоговых поступлений на основе
эконометрических моделей на микро и макроуровнях / М.В. Васильева //
Известия ОрелГТУ. – 2009. - №8. - С.81-85
30. Васильева, М.В. Теоретические аспекты взаимодействия элементов
учетно-аналитической системы финансовых результатов и системы налогового
планирования деятельности торговых организаций / М.В. Васильева //
Управленческий учет. – 2009. - №5. - С.74-83
92
31. Васильева, М.В. Теоретические аспекты налогового планирования в
общей системе планирования деятельности предприятия / М.В. Васильева //
Управленческий учет. – 2009. - №10. - С.66-77
32. Васильева, М.В. Учетно-информационная база проведения налогового
анализа как этапа налогового планирования на микроуровне / М.В. Васильева //
Управленческий учет. – 2010. - №1. – С. 18-27
33. Васильева, М.В. Учѐтно-информационная база проведения налогового
анализа как этапа налогового планирования на микроуровне / М.В. Васильева //
Управленческий учет. – 2010. - №1. - С. 18-27
34. Верещак, В. Налоговое планирование: оптимизация налога на
прибыль/В. Верещак //Генеральный директор.-2009.-№3.
35. Вислова, А.В Отличия налогового планирования от оптимизации / А.
В. Вислова // Справочник экономиста. - 2008. - N 9. - С. 109-112.
36. Гусева Т.А. Правовое регулирование налогового планирования в
предпринимательской
деятельности:
проблемы
теории
и
практики:
Автореферат... д.ю.н. (12.00.14) – Саратов, 2008.
37. Дадашев, А.З. Налоговое планирование в организации: Учебнопрактическое пособие / А.З. Дадашев, Л.С. Кирина. – М.: Книжный мир, 2004. –
168с.
38. Дедкова, Е.Г. Анализ и прогнозирование налоговых затрат на
промышленных предприятиях: автореферат / Е.Г. Дедкова. – Орѐл, 2010. – 24с.
39. Золочевская, Е.Ю. Налоговый анализ в системе налогового
планирования на предприятиях / Е.Ю. Золочевская // Экономические и
гуманитарные науки. – 2010. - №10.
40. Исаева, А.Ю. Этапы развития категории корпоративный менеджмент
в России / А.Ю. Исаева // Управление экономическими системами .-2011.-№9.
41. Каратуев, А.Г. Финансовый менеджмент: учеб. пособие. М: ФБКПресс. - 2001.- С. 378.
42. Орлова, В.М. Современные методики расчета налоговой нагрузки на
предприятия / В.М. Орлова // Налоги .- 2007. - №31.
93
43. Павленко, Н.И. Налоговое планирование и роль юридической службы
в этом процессе / Н.И. Павленко // Налоговое право. – 2003. - №2. – С.15
44. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ. Учебник для вузов. –
М.:
Издательство
«Международный
центр
финансово-экономического
развития», 2003. – 544с.
45. Попова, Л.В. Налоговое прогнозирование налога на прибыль
организаций / Попова Л. В. // Управленческий учет.- 2009. - №7. - С. 65-70.
46. Попова, Л.В. Налоговый анализ: учебное пособие / Л.В. Попова, Н.Г.
Варакса, Е.Г. Дедкова. – Орел: ФГОУ ВПО «Госуниверситет – УНПК», 2011. –
165 с.
47. Попова, Л.В. Прогнозирование и планирование в налогообложении:
учеб. Пособие для вузов / Л.В. Попова, Н.Г. Варакса, М.В. Васильева. – Орел:
ОрелГТУ, 2007. – 264 с.
48.
Лаврухина
Н.В.
Разработка
системы
налогообложения
промышленного предприятия как элемента его интеллектуального капитала
//Наука и образование - Электронное научное издание МГТУ. - 2012. - №1.
49. Утилин, Д. Выездные налоговые проверки / Д. Путилин // Internet
resource: http://blogfiscal.ru.- Коллективный блог про налоги и налоговый
контроль.
50.
Самсонова,
И.А.
Анализ
и
оптимизация
налогообложения
организаций // Internet resource: http://abc.vvsu.ru.- Сайт цифровых учебнометодических материалов Центра Образования ВГУЭС.
51. Сафонов А.А. Теория экономического анализа: учебное пособие/ А.А.
Сафонов. - Владивосток: Изд-во ВГУЭС, 2000
52. Статистическая отчетность МРИ ФНС России № 8 по Орловской
области за 2014-2016г.г.
53. Усатова, Л.В. Методология налогового анализа затрат в учетноаналитическом пространстве /Л.В. Усатова // Управленческий учет. – 2008. №12.
94
54.
Усатова,
составляющей
Л.В.
Формирование
учѐтно-аналитической
управленческой
системы
расходов
и
в
налоговой
условиях
неопределѐнности в период трансформации международных стандартов
финансовой отчѐтности: автореферат / Л.В. Усатова. – Орѐл, 2008. – 48с.
55. Чипуренко, Е.В. Методология налогового анализа и оценки влияния
системы налогообложения на деятельность коммерческих организации:
автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических
наук /Е. В. Чипуренко.-М.: ФГБОУ ВПО «Российский государственный
торгово-экономический университет», 2011.
56. Шувалова Е.Б., Шувалов А.Е., Солярик М.А., Федоров П.Ю.
Методология и методика государственного налогового контроля (экономикоправовой аспект)/ под общей редакцией д.э.н., проф. Шуваловой Е.Б. - М.:
МЭСИ, 2010. - 415 с.
57. Шувалова Е.Б., Шувалов А.Е., Солярик М.А., Федоров П.Ю., Ермаков
В.В., Аксенова А.А., Самуйлов И.В., Михайловская Д.М. Теория и практика
государственного налогового контроля на этапе инновационного развития
экономики
Российской
Федерации/под
общей
редакцией
д.э.н.,
проф.
Шуваловой Е.Б. - М.: МЭСИ, 2011. - 498 с.
58. Официальный сайт Управления Федеральной налоговой службы по
Орловской области [Электронный ресурс]. URL: http\\www.r57.nalog.ru. (дата
обращения 07.12.2017).
59. Официальный сайт Территориального органа Федеральной службы
государственной статистики по Орловской области
URL: http\\www.orel.gks.ru. (дата обращения 07.12.2017).
[Электронный ресурс].
&ffiTilTNflA$"MAY
yMoliil
ts0F14l { co$cr$tutibtM
YBAXAEMbIH NOflb3OBATENb!
<<AHTin.riaruar>
O6paqaeurBaue tsHrMaH/e,qro cl.4creMa
orBeqaer Ha Bonpoc,fBrrerce tr ror, in uroDi SparurenrreKcra 3auMcrBoBaHHbrM
rru Her
ru 3auMcrBoBauHurr)i
OTBerHa Bonpoc,cB.ngercfl
$parvetr ilMeHHonrarr4aroM,a He larouuoii quraroil, ct/creMaocraB.flf,erHa Baue ycMorpelue.
qenqx.
B KoMMepqecKux
AaHHbrriorlrer He noAnexur r,lcno,nb3oBaHnlo
Orqer o npoBepKeHa BanMcrBoBaHnn
Ne1
ABrop:6oHAapeea
AHacrac,rR
lOpueena
[email protected]
/ lD:727
(ana5659(dyandex.ru
npoBepfi!ou{Hfi:
SoHAapeBa
AHacrac'.rq
lOpueeHa
/ lD:72.1)
OpraHh3ar{r4i:
Opnoecr,,,ri'i
fV
<AHTun.narnar>
OrrrernpeAocraBneH
cepBrlcoM
httl)://univorel.antiplagiat.ru
yrHooPMAtlvrr
o AoKyMEHTE
nHooPMAt-lufr06 oTLTETE
N eA o r V M e H r a9:1 7
H a q a n o3 a r p y 3 K n0:8 . 0 2 . 2 081 1 4 : 7 1. 5 7
00i00:04
AnurefibHocn 3arpy3K11:
ly'MFMcxoAHoro$airna: BKP_Tep:u
Pa3Mep
r e K c r a :5 0 5 K g
C n u e o r o e a r e r c r e l 12 0 5 6 4
CnoBB TeKcre:15711
t-lncnonpeMoxeHrlri: 1239
flocre4unri rorossri Orqer (peA.)
H a q a n on p o B e p K h0: 8 . 0 2 . 2 081 14 : 2 2 : 0 3
!,nurerbHocfl, np0BepKu:00:00:14
KoMNteFiraprli4:
HeyKa3aHo
N
'
: . '.
i
r;il:tri
MoAyr,vno14cKa:
MoAynbnoucKa3FC "6u6nnoPoco4Ka",
MoAynbnouc<a35C
"BOOK.ru",KonnexqiarPl-6,Llrrrpoeanre, Mo4yns noucKa36C
"yHuBepchrercKan6r6nrorera oHnailH",KonteKLlhneLIBRARY.RU,
MoAynb
noucra 35C "Ai6yxc", MoAynbnoilcKa ?'lHrepHer,
MoAynbnoilcKa35C "IlaHb'',
MoAy/tbnoucKa"OTEOyBO OfY uv. 14.C.Typrereea",
KoauLloaysoa
BAHMCTS0gAT't4tl
{t4Tt4poRAHtlfl
33,73{o W
0,.tlo/o
cpvtfl4HAtl;1{ocTb
'
:::
fi5.399{
',A,onq
,
B OT!.{efe
l01l
ii-$l"d
t02l
t::.'i':'1r
t03i
:t::'::
:j:*ait
AoAA
B TEI('TC
14croqHurKl
AKryalreFl Ha
Cchr,t(a
6,3%
H a r l a m o v _ K i r i l l _ O l e g o v i c h _ 2 1 .ili
. . .: i l,':,;;i-!i-\l''i..l:
25 AeK 7011
5,30k
B a c n i r b e BA, p r e M M r x a f i l l o B . . .
p a H b u e 2 0 11
p a H b r u e2 0 1 1
4,50/t
Mo4Jsrbnohc$a
' : l
HanoroBb[4 aHani43B ctlcreM,..
:]1 ::i'' :,'iji:i:'.ft:;l i il
. ) i i : f ) :j , ' { , , ,1: : i tf } , ' ;
iji:.,,.)
,
nohcKa
MoAyJlb
.6aeros
6loKoB
37
56
KonreKqhe PfE
10
57
MoAytb nohcKa
ylHrepHe.r
3
t4HTepHeT
MoAynb noilcKa
4
2
t041
4 {}}+r
4,19.vo
fiporHo3l,lposaHr4e/ nnaFihp...
ali i i-):,:/,:1I iri! :rl
1051
* $31ir
4,05%
Top"loKoBaHa 06.06.2014.docx
H ey K a 3 a H o
11 Vlna 2014
KO.flbqoBy3oB
5
4
5
t06l
*rri:
4,Q50/o
Top,r()KoaaHa 06.06.2014.docx
He yKa3aHo
18 t/tnn 2014
Konbqo ay3oa
0
4
5
[07]
] 1?.",r]
4,04%
2 B B 0 A n t i p l a g i a t . z i p l D S 1 H 2 0 1 . .He
. yKa3aHo
2..7ABr 2015
Konbqo By3oB
7
1
3
3,99rh
214438
18Anp2016
"YHr,rBepcrrercKan
fii
l1 i
0 1 t l H B2 0 1 6
14HTeplleT
13
25
rvroayn"-no"i*i
:sc
IOEI
tii:f):,'/l),r]ll::,{:ii.il:;
{!
0
29
6n6nuotera osnahu"
t09l
{},1?'r$
3,430/o
TnroB, AreKcef AneKcaHApoB... fli i:f):,'.iiii:r:,
1i-!r.;
20 ttHB 20'i 0
KonneKLI,{rPTF
[10]
ii i$E
:l,4tk:
CoxoBa, OarliMa Bia'(TopoBHa... f i ; t : i / : l i i : . : , 1f i !
paHbue2fJ11
KonneKqrlFPf'6
8
4l
tlll
*, s:':,$
3,35%
QooNibl,MeroAbr,gAAd Hanor... : ri::!:t;,:,j,.i:tarili':,:l: :ti
p a H b u e 2 0 11
Mo4ynu noncra
flHTepHer
)
21
tlzJ
*.1dr
3,21Y0
Tnrcts, fuieKceii Cepreeanv 4..,
30 l4|on 2012
KonneKUunPTE
2
34
l13l
*.riS'j'ir
3,71t/o
? 6 4 0 A n t i p l a g i a t . z i p l D S t . H 2 0 1 . .H. e y K a 3 a H 0
27 AB( 2.q15
K0nbqo By3oB
6
35
1141
i]..,)11!
.1,I 4clo
6a3a roroBbrx yH14(anbHbrx
A-..
: i i l ; : , r i l j : : i : f r { , 1 - rl :l :r
26 /lex 201 6
MoAynb nohcKa
AHrepHer
7
40
t15l
$-$4$^
3.Ogr/b
Y N P A B T I E H i 4BE' I I R H ' 4 E M H . . .
He yKa3aHo
23 V*oH 2015
K')nbqo By3oB
2
27
n61
l.il:r:i+,
3.0570
Hogocenog, Koufi aulrH Br,rx-.. iti.i.;s ! i ::,!:t.:.r :;1.tt:
2 0 f l H B 2 0 10
Pf6
Ko.uexqurn
7
30
t17l
*'n
2,98ttk
B.T,nAHCKOB.HM OrU t/t HA...
iil:!;rrlPiarJ,:l{.ri:fi:k.til
paHbure 201 1
0
z l
[18]
*a7:
2,9696
fln_org.oocx
He yKa3aHo
29 ABr 201 6
KOnbr..loBy3oB
0
25
l19l
isii
2,95Vo
53785
:i:.t:ir_.,iii:;j::i:;::jr;:.,: :;:.:
09rMap 201 5
MoAynb noucKa 36C
".flaHs"
1
26
: ;ri'tj::, i:ll: i:. i.-.i.fil
uoayn"nori*i
14Hr-e!Her
MoAVnb nol4cKal6C
:
tsoTqere 11 :B;:f$(C.f.€
39
03 oets2016
Konbqc) sy3ot,
0
z3
1 6 1 4 r c?F0 1 6
l<onr,r.loBY3oB
0
22
1 2H o g2 0 1 6
Korbt{o BY3oB
0
23
26 ABr2015
Konbr.{o 8Y3oB
3
25
;;;"0;.;;
KonneKqfin PfE
2
18
26 OKr2017
Konbl{o BY3oB
0
37
1S8N9785279033034.txt
r.lepHoMopAoB,fleoHhA 14BaH..
p a H b u e2 0 11
KonneKqhF PfE
7
33
2,63%
lvloAyrb nohc(a
28
aL{tIh
IeKcl Ar4CCepl
1
2,5%
2
15
t22l
{)"i,
2,9Vr,
SDiplornProtsyuk-E5.doc
t23l
i;i.
2,a91k
UJaBnoxoBMaIPaNaKoHCraH.'
t24l
t:tr
2,87Ya
LlecKo..
!r,lFiuyxarureros-flpaKr!'1
2,8%
p/DSLH2008- ..
300Antipla8i.1t.zi
2,76%
MaHApou{eHKo.Orbra BaneH .
fri.;r
2,66%
{1..1?'/;
t25l
.r1,119e
t261 j !,n&1,
l27l
,
r28l
12 Ceil2011
t29l
, +,ilr:u
1301
1,tlt{r
7,58%
QopML,tt4 MToAbrHa.4oroBoro ..
I31l
*,t)1t$
2,52%
26404ntiPlagiat.ziplDSLH201 ...
t321
{l,i}1+.r,
2,484k
E O p e M o B aT, a r b e H aA r e K c a H.
t33l
{1.:?i'ari
2,46r/o
-lafiroBcKdc, rlnl la BnaAilMhP .
*.14't+
'2,43.k
[34]
2 t i; 3 A n t r P l a g i a t . T r P l O S L H 2.0 1 H e y K a 3 a H o
t35l
, ].i++n
'2,379h
X a H a 0 e e BQ
, aPrA Oai3PaxM..
I35l
i
s,53e!
2,3480
t37l
; *,44V+
p a H b u e2 0 11
tlHTepHer
MoAynb nohcKa
ilHTeplter .
27 Asr zo15
Konbr.lo BY3oB
2
20
02 OeB2013
KonneKLit'ltPfF
2
30
0 1 U i l B? 0 12
KonneKUre PfF
9
35
30ABf2015
Konbqo By3oB
5
39
i]lLil:j.i.jlif, r'sl I I
1 1O r r 2 0 1 0
KonneKqhq P[5
O6PA3OBA
M?lH14CTEPCTBO
?)lipr/,/t1r:i{}.r'.j
17 fiHa2017
2,28%
ApuHvlH.EBreHnfrAneKcaHAP..
ir'iil).1./i:;iLr.ril.t!.j
,O ,t" ,01 O
Konre(qul
t r 1 r , . : , ' i . r r t ;
27
'I
9
PfF
4
20
MoAynb nor{cKa
hlrepHer
20 ffrip 2010
1Z
2,214k
.j
EBleHbe.,. irli 1l:i/i: ::f.).{ I l:-:
Andsrtuea, MaKc14M
3
$."11;',''
Konnexqnn P[6
t381
PfE
KonneKLlt4u
59
2,19%
q e n n a r { o B a ,n t l n n t l B F q e c n a B . . . i)::"r+:/i i:i:?i.! i':.f il
t )
*.qalil
15CeH2015
l39l
20 RHB2010
25
2,190/o
71nbnH,AneKcaHAPlOPbeBuq . r r i t , : r : i i 1 : i l i t ) . | ! li.j f
1
*.1:;%
KonneKqrit PfE
t40l
2,154h
27 MaA701'6
tvto4yitr' nor,rcra iS"5h6rL4oPocchKa"
33
*s.+
HAr|OTH h HMOI-OO5'IOXE,.,
0
t41l
2.1Anp2Oi6
4
33
?,15V0
Hanorn n Hanordo6noxeHhe:.
1 1 6007
0
7
2,0890
14Anp2016
t441
2,080/o
rLr.:i:,j1.
rr;
llpo6neust Pa3Brlrilq 3KoHoM.. ; rlal.?:.:1i.:li.tl
[45]
l.{}1+.6
2,08vq
926
t46l
tl.tlir'h
2,O8Vo
6acneB, Mapar Ka36e(oBt4t{rq..
1:!i;
in\;tit:Itiili;', {t:;1:1'
l47l
{}.1}??-+
2.O7tk
ApyxlaHfiH, B/laArMrP HrKon ..
1481
*at*
1.840/t
rliii]:lli,riiilli!r{-'l:i,i:l
i.6a1:
nu;.* 3iC
rvfogyro
l4Z1
: *.),i?'{*
[431
"YH14BepcurercKae
6 w 6 n n o t e x ao H . 4 a f H "
MoAynb not4cKa36C
"YHfiBepchre rcKatl
6,16rrorexa oHJlai;iH"
Mo,oynb noucKa 36C
I4s1
20 Anp 2016
"YH14BePcurercKac
6u6nuorerca oHrailH"
0
to
0 9 M a p2 0 16
':la*?'l
MoAynb norcKa 35C
1
7
,* rl'pr"r0,,
KorneKql4q PfE
1
19
1 ) t f l ) , ' | r j , : l : : .rfI:ji l
20 fine 2010
KonJreKqrtFPfE
l o
77
Ch3oM.P..doc
HeyKa3aHo
03 ln}oH?015
Konbqo By3oB
0
22
1,71%
PernoHa,nbHafi3KoHoMhKa: T ..
f i.j
ririi:r:/il3liliro(:;i.jt)
20 Anp 2016
t*,logyru norac*a aSi
"YHt4tsepchrercKaF
i )b+ck.t:1:)ti]
iritp :./1r:^,,':
6n6ruorera oHnafiH"
*.3il1ir
1,69%
AynaeBa Ll
He yKa3aHO
O2l toq2014
Ko/ibLlo tsy3oB
t50l
*'1i
1,65r/t
Ani,4eBa,0,xaM[r.4t.rtf
He yKa3aF,o
2015
02l4roH
KonhL{oBy3oB
[51]
lr.il4!n
1.64c/o
@ / l r J l { c b rf l K p e A n T= F i n a n c e
20 Anp 2016
Mo,qyltbnoilcKa IFC
"Yl{hBepcurercKas
1521
1,6)tk
O h H a H c b tr 4K P e A r l r- F i n a n c e. . .
;i' i:) i:il,ili,ill:,:;i:].,ij
26
0
74
15
6n6nrorexa oHna'iH'
MoAynb noucKa 36C
l53l
{i.il}\*
'):l
: j . i 1 ' li . ' , i ) ( j a . l : . i i . : t ' , i
2 0 A n p2 0 16
24
"YHnBepchrercKar
6r6nuorexa oHtai4H"
MoAynb noficKa 96C
0
7
1
22
1
2A
Konbqo BY3oB
4
24
0 7 M a p2 0 1 3
Koanerqran PfE
5
21
27 Maa 2016
norc.i AsC
tvtogyrro
"Sr6rnoPoccuxa"
U
20
09 AeK2016
t541
; {i't+
1,6Va
ij
n p e A n p h H r M a r e n b c K o - n P a B o . .i.l".".t:li i i:,1i.]i(:r-r
ts51
oln,
1,6Yc
n p a K r i l K y Mf l o c r a r r c r n K e S h . .
| ; ti l : r : ; i i ; r ; t ; i. r r ;
0)3l nn2017
156l
{1.*l+r
1,5590
69489
::iif l
ri:1; r:,'iiii.';:iiti:lili)l.i
0 9 M a P2 8 16
1571
*.1;'vl
1,55%
1 140Antiplagiat.ziplD51H200...
He yKa3aHo
26 ABr2015
I58l
i.oti-
1,5%
CaBKnHa,EneHaCePreeBHa
fl...
l
:li::1,):i/.riitj.i':J.l
ii
[59]
i]';r
1,47qb
..
Ha./]oroBoeaAMhFlhc'Ipl4poBB
ili ;Jli/,,i):it!alrc1;a{;i.i:t1l!}
:'Aft6yKc'
Mo.ql/nbnoucKa 36C
"B0oK.ru"
35C
noucKa
MoAynb
"fiaHb"
-/q
58766
t61l
*n^
1,430h
162l
* Ilrlr
1,41%
c lh P o B a " '
H a r o r o B o e a A M h H 1 4P
t63l
{:.r}$r'r
1,40k
Hanofr rl Hanoroo6JloxeHile '
$.!,
1,35?o
B ."
I.1hHHoBai{t114
i4HBecrtltlrl14
'1,33v0
t64l
:
fl i:ri-:i:iI
0 9 M a P2 0 16
,l{r.i r ii
09 fier 2016
MoAynb no/cKa 36C
0
19
1
17
"tlaHb"
MoAynb nol4cKaJbL
"Af6yKc"
2o17
03 Vr!..n
MoAynb notlcKa 36C
"BOOK.rLl"
2
19
09 AeK2016
MoAynb noucKa 36C
''Ail6VKC''
0
17
i.j
ri:i|r:.jili:,i:i:,iiri.r
2
to
niii iilrlti:r)rn5i:'i;:{on:
2 6 M a q2 0 1 6
Mopynb norcKa 35C
HanoroBaq notilThKa a colltl .'
llirf.rlii),irjri ri:
1
;;
HanoroBafi nonYlrnKaB coql4.,,
09 {ex 2016
Mopyxb noilcKa l5C
1,3%
l'Afi6yKc'
35c
norcKa
MoAynb
0
t)
"Sil6nuoPocclrlKa"
165l
, tl.*44'{
t66l
I *,1r"
{}',h
1.29%
lvloAepHil3aqhc harorQBoto .
ili ip:.r.'i!:)r:l0t5.r!i
09 AeK2016
167l
p a H b $ e2 0 11
9
X h x o p e B a ,T a r u s s a A H a r o n u ..
KonneKqfin PfE
1,2.7V0
ti !.ii:/;i:jiji:'.r !l.f ! i
0
';{vi
l-lanoroBoe nPaBo.
MoAynb noucKa ,bL
"Ai6yt<c"
17
1,21%!
09 AeK2016
0
*$-rij
lri:l:r:;l:,:r431. I :j
t69l
28
ir ii tl:.,ii:llij--.li:.
Lrli
9
1,224/o
Con*prr, MaPrna Auatonsea .
Konne(LlI,l9P[6
{, J4!t
20 ,lHB2010
rr0l
t58l
"Ail6yKc'
MopJinb nohcKa JbL
i!'ll fl I
18AnP2016
"YHraePcltrercraa
6u6auorexa oHrailH"
1
14
r/11
s,*le/+
1,229b
2 12 7 2 7
:\iif:,'liliti:a!:
14
1,?zrh
2 9 ' lc A n t i p l a g i a t . z i P l D S lL2f0 1 .
He yKa9aHo
27 Aer 2015
1
*""'
Ko/rbqo sy3oB
AU
11 t;l}a| 2014
1
zo
1,21aio
A H n n o M H a s6 o c h r o e a . d o c
Ko.nbqo BY3oB
t).::.lEi
He yKasaHo
t731
MoAyIb noncKa JbL
18
l'i:li:iii l'! 1
H,tnoroBoe npaEo (rqns6aKan.., iri i:i)rjll
0
1,19V0
1
11
t74l
I $%
03 Vnn 2A17
2 1 A n P2 0 1 6
1,190/o
KoutuenraPrailK HanoroBoMY...
ili:tll:r'lliritili{}i'ii;ii) I l.i
v6t
1,15%
214339
iliit) :I lblill : |)aaii i:) l Li
18Anp2015
1,1io/o
PerhoHarbHag
'11lfl
20 AnP2016
v71
1,120/o
ApxaHrerbc(aq o6racrb: i4c't',
.j!.i.li i i!..\ti.Ji:i,I r'.,t tt.i.1:t!
2 6 M a e2 0 16
s+;r
1,09%
3(oHo, ,
C o a p e v e x H a no L i e H K a
i!iiii
2 6 M a s2 0 16
'!,itu:
1,470h
flprKa3 QeAePanbHot Hator..'
itill:lin;itiltif .irl
[811
i] l;:!r:rl
1,O?Vp
13884
t82l
.j1tt::,
1,ObYo
Haroroo6noxeHue clPraHn3a..
tB3l
*{i:
1,04V0
S K o H o M l 4 q e c K a6fel r o n a c n o c r .
t84l
f,64'lr+
1,01%
Y n p a B n e H h en p [ 6 b t n b n B a K .
t85l
: {:1,J81i"
1,01%
Hanoroeutfr xoHtPolu e Pocc
t86l
iJ.**l4
o,970h
nepcneKTilgbl Pa3BilThqHaqfi,
1871
*.+',i'i4
0,t)6
2ef1 b360ff1 74e3 16828e245e .
1881
{tti
0,96%
Hanoroautfi KoHTPonbu tlYru .
I89l
{rlh
0,9590
H a n o [ o B b i i ih H C T P Y M e H r a P u f r
t90l
r-l:.1'r{
0,95%
2 1C 5 4 3
.r.{}ih
0.940h
537'18
t92l
n,'r;l'i
lJ,9?,ti<t
K c r p p e n a q f 4 o H H o - p e t p e c c r l c J 8 . . . ' L : l ' |: 1):'''1' t '
t931
; *.*}u,t,
0,91',k
OptaHt43aq?rffHatoroBblx np..
0,91%
MapyulaK KpucrnHa YlropeBH... He yKa3aHo
3 1 M a P2 0 17
0,88%
j
Hanof vl vl Hanoroo6noxeHt4e:"' ;:l:ttl':'i:i;l'ri:! 11
09 AeK2016
Q,B7p/o
HaroroBoe npaao : yve6uo'r,1..
tiip:i':iatti['i
0,85%
21C592
friii::lj ii:frl:1i:;i;i] |
0 8:lsi'
Harlamov
r/51
l78l
{1,1{,
: ti".
rr9l
t80l
I91l
:
SKoHoMl/Ka : T. .
ljlrri:i],1 ir:il,ir;r.ili:r:)'
24 Cea201'/
0 9 M a p2 0 16
09 /.leK2016
27 Mae2016
09 AeK2015
oi lAnt2017
0
0
9
MoAy/rbnohcKa)EC
"6n6nnoPoccnxa"
0
1',l
MoAynbflot4c(aJbL
'
"Sra6rtroPoccuKa
0
13
l o
17
1
7
0
10
MoAynb noilc(a ]6C
0
9
l:6v6nroP0c!u(a"
f6C
Monynbnor4cKa
5
t)
1
29
MoAy,nbnoficKa
14HrePHer
MoAynbnoHcKa36C
"l1aHb"
MoAynb norcKa 36C
"Afi6yxc"
"Aft6yrc"
MoAynbnoilcKa36C
I'BooK.rY'l
.19
MoAYnb nor4cKa
YIHTePHe'r
2
P a H b u J2e0 11
MoAynb nohcKa
flHrepHeT
3
9
2 1l t t r \ 2 0 1 2
Korbt{o BY3oB
0
11
0
t5
3
za
18Anp2016
tttilt i:*:i)itt'itt');'t'lt'; ['t]tt
M o 4 y n sn o u c x a : u t
"VuuaePcrrercran
6n6nuoreraoHnaftH"
Mo.qytbnoucKa36c
"YHnBePcilTercKas
oHnafiH"
6ra6nraorerg
MopynbnoucKa35c
"YHuBePcrlrercKan
6lt6nuorexaoHnafH"
0 5 H o e2 0 17
0 3 Y l $ ^? 0 1 7
'::i;i rrr' !:"r:ii i:ri':(ii::
"BooK.ru"
MoAYrbnoucra JbL
"tsO0K.ru"
35C
no!4cKa
MoAynb
"YHHBepci,lrercKafl
6u6nnorexa oH.4ailH"
0 9 M a P2 0 16
MoAyfrb nor4cKaJbL
"JlaHb"
1
lo
0 2 M a P2 0 16
MoAy,lb noucKa
t4HTepHer
9
9
2 6 M a n2 0 16
MoAynb norcKa 35C
"6lr6nroPoccr xa"
2
MoAynb norcKa "Qf6OY
te4l
[95]
196l
!:.tt1+2,
: +,+:*r'
BO OtY ur,t.
0
Yl.C.TYPreHeBa'
OSA"* Z0rO
tii
MoAynb noilcKa fFC
2
lo
1
lo
"YHneePcurercxan
6n6nuorera oHnaiH"
0
15
MoAylb nohcKa
5
. l'At76yKc:'
MoAyrb noilc(a 36C
"Aft6yxc"
MoAynb nouc(a )Ec
teTl
l98l
!1 {jialr
18Anp2016
";
irill ofegovich
21 ...
i:trtt :;\!t..itt:r.i;t.'
25 llex 2014
27
0
16
MoAynb no!4cKa36c
0
to
2016
MoAynbnohcKa35C
"Aft6yrc"
0
11
09
2 0 16
MoAynbnoucra36C
"Ail6yrc"
7
to
09
2-016
0
11
nP.. i1iI i..:iil i:ila,i':i.li.:
OpraHU3aqtll,1Me[oAtlKa
t),740k
3 a L q r r an P a f H a n o r o n n a r e n.b : r i . i j . ):1/ i i l , : r , r : <: ! J
03
2017
0
1-l
o,/ 3tk
* Finance.
gL4HaHcbr
rar{Rear,rrl
11ll.fr,;i'fiii)irlr i !j i::.f ii
20
p 2016
0
6
0
8
0
6
0
13
0
t 5
2
IJ
2017
26
2016
h;?ri: e iafi rir.jl. rr,nl
09
2:16
hiip:lli'rllk!i.r,
09
r l;
3(oH... I ri:i1:;:.'Iii:iii:,(:i
HanoroBbtf4oreH|"ihan
0,74'k
n00l
0,81?i,
6$AxerHaecf c]eMf Poccr.fc.
t1011
;+/r
0,8?i
i1i!,).i.iiiiiiiii,fli)!l{ t llt.itTl
Hanor|4u HaloroBoeaAM14Ht1...
t1021 r*ot'"
0,8%
53786
0,79V0
6ra:rec-:Hurfronefnr.
0,75e
I1051 :*i./r
+1-i
l
''..''
11031 , **.'',
[104]
' t].374k
11061
t1071 I *0.'n
MoAynb nohcKa l6C
7
03
i1i ip:!i,r.tiiri:,a::li.
iil
* l.irt
,i\. {i 11-
09 a p 2 0 16
"BOoK.ru"
norcKa36C
MoAynb
"6n6nsoPocsxKal'
':11!b:
.. .
MoAynbnohcKa36C
"Ail6yxc"
MoAyrbnoilcKa36C
"BOOK.ru"
MoAy^bnoncKa35C
"YHhBepcilTercKar
6u6rrorera oHnafH"
MoAynbnoficKa36c
"tlaHb"
t1081
*i+
o,73%
55:31
l!::il):ij
{J1'
o,72ckt
tercr 4rccedraqra4
'rriL:
[1091
11101
*'h
0,7.qa
np..
, M4loAilKa
orrr"*r.ou,.Jo
I r l i l : l r ' , 1 : , : : : !ilt : l f : . 1 L . : ! r { : ; , : : . 1 . 1:
27
2 0 16
111
11
*tr
0,6890
'
MoloAortYqeHoro
Tp14SyHa
: I i]:i ti:'Jf i'l:j:::{4.'::{}f; i
:11,,.1:1
26
2 0 16
0,67V0
214337
hi!.i:,://bi*,iii!{:ltj1l.ix
18
2 0 16
itii!::/lir,::lllr.ir:L:
2A
2A16
36C
MoAyabnoncl<a
"YHfiBepcrrercKaf
6r6ruorera oHnafiH"
0
9
05
2017
l\4oAynbno|4{jKa
14HrepHer
2
I
4
1 A
i i i l f ; : : i l { : r ! r : l i .lil
1
7
t1121 I s,*641
11141
il.l?tt
0,64Nk
=Finance
...
vr
ousancur
fneaurfr
...
rfo rra4'orouu,t
noco6l4E
tl151
*.15c,.i
0,62r/o
rlc HaJl..
KoHrPorlb
Ha,'toroabtft
11151
* 3a''&
0,59e0
n1il
$*r'i
0,59%
TeoprBr ra{ropu{na.rroroo6...:l:'1!.1:l:j,'i:ill1)k.'i:
l
'Tecprn
r n f r o p n { H a a o r o o 6 . . . :1.,i tt: j,' i)i.riiir, I l l
t1181
i:i t:.ttt*
A.57e/o
. .1 8l i i l f , : . r r r ii : 1
x y p n a na n { : ;Y n F A B T I E H ?
[119]
i1'.',,
d,56ch
53557
11201
rir,
0,53clt
P a 3B h r ne
n13l
r*er'r
0,66%
itiiit
i'ai'i't1,:.,' : \l
0,52%
I'1221 ' *'*
A,52Vo
C6opH,4K
Ha,"tornu
2911
7
2014
MoAy.rbnohcK,l
tlHTepHer
3
3
0
9
a4
2017
nchcKa)bC
lMoAy,rb
",fla Hb"
MoAynb noucKa 36C
"6fi6lriloPoccttKa"
MoAynb norcKa
MoAynb noucKa 35C
"BOOK.ru"
03
2017
.
tiiil..t,; ii-)::::t.t'.1
03
2017
ro..,
npeAnpilFrhlz
| 1 t1i t: : : t ! , i : rt l . : | | :
09
2 0 16
MoAynb nor4cKa35C
"Ai.i6yKc"
19
p 2016
09
.?.+rie.,'i
0,489t
t1251
+','
0,440h
[126]
rF/.
0,43%
fiit
0,43et!
-r :
i l] : r'j i-1i ri; i tr c ))i i it.
il I i:.,,ii-':li
ia',::ijll.1 il
/-il lnrtii.,i,::.ii:iii
i.!r: .i;
lir li; j:ii .i :li:l
t1281
.'!'r',r
a,42Vo
11291
ii .:l'i"'n
Q,4V+
t1301
i;,seil';:
0,380/0
ir
0,38V0
niip;j,/iti.r.Jlirt
0,38%
ilirjp:/1ii:i.fus.et
: ::
i..:;.-
j::rl
rrilg riili
J;
Mo,qynu nor,rira 96C
0
'I
8
lvloAynbnohcKa f6C
"YHi4BepcurercKar
6r6nirorexa oH/taIH"
0
7
2 0 16
MoAynb norlcKa 36C
"tlar'tb"
0
6
26 M a n2 0 16
MoAynb nohcKa l6C
"6il6nIoPocc14Ka"
0
3
0
7
7
6
1
7
0
5
MoAynbnoilcKa
,4HrepHer
1
5
M a p2 0 16
2016
tti
3
7
t/tKr.r|
2017
i ll
3
'11
0
2r116
';\:l i
0
,4HrepH9r
h jilFi: l/iiri rili. tu
nP Ha/lofaM ...
11241
11321 , *.1se+
0
2 0 16
0,49%
: l]1:
M0Ayrbnohc(a,bL
"BOOK.ru"
26
f i;
[131]
2017
rtii.i::ijiiillia.:i a)::;:i.i:,i.irjI
nxl
t'127't : *"-'"
MoAy,rlbnot1cK.l
rHrepHer
noucKa36C
Mo.Aynb
"BooK.ru"
03
tutc
*! rrliY*l .f a:
MoAyrbnoucKa36C
"6il6nhoPocct4Ka"
lsc
ulofai nor,rc*a
"YHnBepcLlTercKa9
oHlafiH':
6ul6nuorexa
2017
)t
rl
n0|4cKa
Mo.qynb
14HTepHer
36C
no!4cKa
l\4oAynh
"Fr6nuoPoccrxa"
03
09
irilp:iiilf
t1211 : *,$;l+
rr
2017
'i:::il..'.a::1:
,ii:
HAnOfoBo, .
'28
:: | .1a,:
i
ABr2012
"BOOK.ru"
MoAynb nouc'(a 36C
"llar u"
MoAynb noucKa l6C
"Afi5y<c"
MoAy.nbnorcKa 36c
:lBo0l!ry
MoAynb norlcKa 35C
"Air6yx1"
n331
*,*tli
0,34Vq
i
ir:t.!) i,,,::.1:r,ii:,i,i,i\.,::arr-1
2011
PaHbrlle
35C
MoAynbnor4cKa
".flairb"
1
2
,i'.i::
0,33W)
i ' r i i . i : . .i., r i ' l : ! : tt , . i , l , r i ; r :*.ii!
27 MaF2016
MoAynbnorlcKa3[C
"6r,t6ruoPoccn
xa"
0
7
t1341
*tit
0,3 19o
iriiai:i:,'/:lrji:ri.r i.]
03 Vlnn 2017
MoAy,(bnoucKa36C
"BOOK.ru"
0
17
n351
0 , 3 10
ili!.ii i)i. i;ti\i)::.)r ! t.lt:
0 9 M a o2 0 16
0
3
: tii r:r:r':1.;,ir::l;cf
0
4
0
3
t1361 ...{i{tt
t1371
f 41r
0,3 i 0/o
t1381
il:
c.30h
r j : i r
' r
r , ' i : : l
.ii:ri il
paHbuie2011
03 Vnn ?017
Mo,qynb
noucxa36C
".Ila H b"
MoAynb
noucKa 35C
"flaHb"
MoAyrbnohcKa)FC
.
t1401 : {.}+t
[141]
*irt
11421
A,27tla
'220191
.ijwil.
i"riit):iibllliiif-ii.ih.f i.i
o,231
ocnoeut ny6ntlvHoro 3KoHoM'.. iriitri:.ii?jlail.i.ar.;
0,72%
214575
I l;:iIr,'1lr!:irl;+i:iijb.I l.j
I
"YHrBepcurercKai
6u6nuorexa oHnifiH'
o,,1",,n1,
MoAynb noucKa 36C
r8Afp20i6
,. *'6
0,Zva
Hanorh h HaroIoo6noxeH{e ... iriip://l:iii:ilitr r::;::iu;.+:;ri
2016
27
Yan
[144]
; **r't
0,7Va
oot"n"r",o nOoOn"""+rrr'.
2016
26 ti.tlan
n4sl
: ij'*
0 , 19 %
i.l
f lanorh. Pacqer h onrrMtr3aLi,... !':"1i) : i1i;a:t:1:..':..{
0.1Bc,r
llanoroBoe nfiaHhPoBaHl4e: Y..
0,18%
Ha/roroBoe n'laHilpoBaHt4e:Y... :\1::;) t,iii:lr:rllili.ir i
[146]
{r{i
11471 , **
;;ii i.,t,,rit:;r,irili::;':if r (r)itl
[148]
{:,?
0,17c1'
6 18 6 3
i(li1:
ii i:S 1.;ii.l,ini:,i:r{:rr,
[149]
**i,
o,17%
53484
iiip
11501
t"1'4
0,1SVo
225695
jiit).I I.i
ii:.if i i11:ii::ri;,:]{
r,i,7i:.l".rrlj ait,L. ii rn
"BOOK.ru"
MoAynb nor4cKa36C
"YHilBepchrercKag
0
3
0
2
0
4
6u6nuorera oHnailH"
[143]
i1i:1i:r:1','l:r
liri i r]ti:!:.r iC,:.:C n i
MoAyrb no!4cKa35C
18Atp2016
Mopynb noucKa 35C
':6h6nroPoccuKa'l
MoAynb noficKa 35C
"Fil6nroPocct4Ka"
09 {ex 2016
MoAyrb norcKa JbL
"Aii6yKc"
0
3
p a H f u r e2 0 11
MoAy^b norcKa l6C
Ka"
"5146nhoPoccfi
0
3
MoAynb norc(a l6C
"Aft6yKC"
0
3
0
2
tvtogyru norc<a 35C
'tlaHb"
0
5
MoAynb noucKa 36C
"YHuBepchrercKaF
0
4
0
2
1
1
0
1
MoAy,nbnoilcKa 35C
""fla Hb"
0
2
6
0e 201
leK
201
6
0e
fan
I
201
6
0e
fan
MoAynb not4cKa35C
"/laHu"
teJnn20to
11511: 1*
0,1%
MonoAbreyqefibte 6 PeueHYl...
i ]i:1l:r:/il:rliilIrlrl-.r;1r(:ij.1:.tfl
26 f|1ai2016
t1521 i $-0t?i
0,08%
TeHAeHqril pa3Buri48Poccua..
i ]i:il r:1jljr:ri;.)tC.jrti a+.iilrrl
2 6 M a q2 0 16
6u6rrorexa 9Hnai1H"
MoAynb nohcKa 36c
"Sr6nraoPoccrxa"
tvtopynunovrcxa35C
"5h6n14oPocct4Ka"
l
MoAyrb noHCKa)EC
[1s3]
8*:
o,a7rk
B PeueHr...
Monogure y,.tgH51e
ni f p I 1*; ijli *ril:>1i i I t. il{}iu
2016
26r'l4aF
t1541
i!':'i
a.07ak
994
!1iil) .,i,: i;;l,i:,iliiir{.r.til i
zore
oori,r"p
i"t,:.;!4iii
0,04c./iJ
6 1 ' /1 7
f t , ' :r ) ' j i
2016
0e
trap
MoAytb norc(a 36C
",tlaHb"
1
1
11551
ir ':.':l
0%
He yKa3aHo
He yKa3aHo
pafbue2011
1..ll4T14poBaHile
1
.,1
t1561
l i r ' r i l j i :l r . i i : : : : : : i
,
;fu'/*^;
fr'/,wrfre;
"6il6n!4oPoccr4Ka"
---1
4 ,
,%
vfu''
/
,
/
/
fu/,,'/HlZ
J.A 4"%aL
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа