close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

Гагарина Алиса Игоревна. Учетно-налоговая система производства и реализации готовой продукции в организации-давальце» (на материалах ООО «Лексур»)

код для вставки
4
АННОТАЦИЯ
Выпускная квалификационная работа на тему «Учетно-налоговая система производства
и реализации готовой продукции в организации-давальце» (на материалах ООО «Лексур»)
Год защиты:
2018
Направление:
38.03.01 Экономика
Студент группы:
42-Э Гагарина А.И.
Руководитель:
к.э.н., доцент Алимов С.А.
Актуальность выбранной темы обусловлена тем, что формирование себестоимости
продукции и её последующая реализации на рынке российском и зарубежных рынках имеет ряд
учетно-налоговых особенностей в давальческих организациях.
Первая часть выпускной квалификационной работы посвящена освещению особенностей
деятельности давальческих организаций в РФ: понятийный аппарат, нормативно-правовое
регулирование и т.д. Также рассматриваются особенности учетно-налоговой системы
давальческих организаций: особенности операций по передачи сырья в переработку в
финансовом учете и особенности налогообложения.
В аналитической части рассмотрены особенности финансового учета приобретения и
передачи сырья в переработку в ООО «Лексур», налогообложения деятельности ООО «Лексур»
и особенности формирование в бухгалтерском
учете налогооблагаемых показателей
деятельности ООО «Лексур». На основе рассмотренных особенностей, в третьей части работы
даны рекомендации по совершенствованию учетно-налоговой системы ООО «Лексур».
Результаты и выводы, сделанные в выпускной квалификационной работе «Учетноналоговая система производства и реализации готовой продукции в организации-давальце»,
можно использовать в практической деятельности как объекта исследования – ООО «Лексур»,
так и в других давальческих организациях.
Выпускная квалификационная работа состоит из 89 страниц, содержит 58 рисунков, 12
таблиц, 40 приложений.
Ключевые слова: УЧЕТ, НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ, ДАВАЛЬЧЕСКИЕ ОРГАНИЗАЦИИ,
ОРГАНИЗАЦИЯ-ДАВАЛЕЦ, ДАВАЛЬЧЕСКОЕ СЫРЬЕ, ДАВАЛЬЧЕСКАЯ ПЕРЕРАБОТКА.
5
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ ................................................................................................................ 6
1
ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ
НАЛОГОВОЙ
ОСНОВЫ
СИСТЕМЫ
ФОРМИРОВАНИЯ
ПРОИЗВОДСТВА
И
УЧЕТНО-
РЕАЛИЗАЦИИ
ПРОДУКЦИИ В ДАВАЛЬЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ ........................................... 8
1.1
Понятийный
аппарат
и
нормативно-правовое
регулирование
деятельности давальческих организаций...................................................................... 8
1.2 Особенности учетных процедур производства и реализации готовой
продукции в организации-давальце ............................................................................ 14
1.3 Особенности формирования учетно-налоговой системы давальческой
организации.................................................................................................................... 26
2 ФУНКЦИОНИРОВАНИЕ УЧЕТНО-НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ И ЕЁ
ЭЛЕМЕНТОВ В ООО «ЛЕКСУР» .............................................................................. 38
2.1 Особенности финансового учета приобретения и передачи сырья в
переработку .................................................................................................................... 38
2.2 Особенности налогообложения деятельности ООО «Лексур» .................... 48
2.3 Формирование в бухгалтерском учете налогооблагаемых показателей
деятельности ООО «Лексур» ....................................................................................... 56
3 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТНО-НАЛОГОВЫХ ПРОЦЕССОВ
ПЕРЕДАЧИ СЫРЬЯ В ПЕРЕРАБОТКУ В ООО «ЛЕКСУР» .................................. 65
3.1 Определение оптимального производственного процесса в ООО
«Лексур» ......................................................................................................................... 65
3.2
Совершенствование
элементов
учетной
политики
с
целью
оптимизации учетно-налоговых процессов в ООО «Лексур» .................................. 74
3.3 Выбор оптимальной системы налогообложения в ООО «Лексур» ............. 82
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ....................................................................................................... 87
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ ...................................................................................... 90
ПРИЛОЖЕНИЯ
6
ВВЕДЕНИЕ
В современных условиях экономического кризиса, не все организации
могут
позволить
себе
приобрести
необходимое
для
осуществления
производственного процесса оборудование или не имеют в штате достаточно
квалифицированный персонал, который мог бы способствовать производству
продукции высокого качества. В связи с этим, на рынке все чаще стали
встречаться
отношения
Деятельность
давальческой
давальческих
переработки
организаций
сырья
является
и
одной
материалов.
из
наиболее
специфических направлений торговой организации.
Именно
поэтому
изучение
особенностей
финансово-хозяйственной
деятельности подобных организаций в целом и отдельных ее элементов, одними
из которых является ведение бухгалтерского и налогового учета в организации,
представляет интерес.
Целью данной работы является изучение специфических особенностей
учетно-налоговой системы организации-давальца и её усовершенствование при
помощи
инструментов
учетной
политики
и
инструментов
налогового
планирования. В связи с этим были поставлены следующие задачи:
1) изучить понятийный аппарат деятельности давальческой организации,
нормативно-правовые документы, регулирующие такого рода отношения,
основные виды отношений давальческой переработки;
2) изучить особенности документооборота давальческой переработки,
особенности управленческого, бухгалтерского и налогового учета передачи сырья
на переработку у давальца, а также учет сырья у переработчика;
3) изучить
особенности
учетно-налоговой
системы
давальческих
организаций, как в целом, так и её отдельные элементы;
4) изучить особенности финансового учета приобретения и передачи сырья
на переработку в ООО «Лексур»: особенности договоров давальческой
переработки, структуру синтетических счетов учета сырья и результатов
переработки и т.д.;
5) изучить
особенности
налогообложения
деятельности
давальческих
7
организаций, ставки за таможенное оформление экспортных операций, структуру
страховых взносов, исчисляемых организацией в бюджет;
6) изучить процесс формирования в бухгалтерском учете налогооблагаемых
показателей и сумм страховых взносов рассматриваемого предприятия;
7) рассмотреть возможность и эффективность отказа ООО «Лексур» от
договора давальческой переработки, т.е. осуществление производственного
процесса собственными силами;
8) предложить методы совершенствования элементов учетной политики,
оптимизирующие учетно-налоговые процессы в ООО «Лексур»;
9) рассмотреть возможность перехода ООО «Лексур» на один из
специальных режимов налогообложения и эффективность данного решения.
Объектом исследования данной работы является финансово-хозяйственная
деятельность ООО «Лексур». Предметом
исследования теоретические и
практические аспекты учетно-налоговой системы производства и реализации
готовой продукции в ООО «Лексур».
Информационная база для написания работы включает:
1) нормативно-правовые акты РФ – Налоговый Кодекс, Гражданский
кодекс, Уголовный Кодекс и т.д.
2) документы организации – устав организации, договор давальческой
переработки, договор об оказании дистрибьютерских услуг, учетную политику,
план счетов, финансовую и налоговую отчетность, анализы счетов, оборотносальдовые ведомости, налоговые декларации, расчет по страховым взносам за
2017 год.
Выпускная квалификационная работа написана при помощи общенаучных
методов (синтеза, анализа, индукции, дедукции, наблюдения, сравнения) и
методов бухгалтерского и налогового учета (двойная запись, бухгалтерская и
налоговая отчетность, документация, счета бухгалтерского учета).
8
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНО-НАЛОГОВОЙ
СИСТЕМЫ ПРОИЗВОДСТВА И РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ В
ДАВАЛЬЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
1.1 Понятийный аппарат и нормативно-правовое регулирование деятельности
давальческих организаций
Прежде чем рассмотреть учетно-налоговые особенности деятельности
давальческих организаций необходимо изучить понятийный аппарат данной
категории. Препятствием к этому может являться то, что на государственном
уровне не закреплены определения некоторых терминов, которые характеризуют
отношения давальческой переработки. Однако, основные понятия, составляющие
их базу, зафиксированы в нормативно-правовых документах (рисунок 1).
Переработка сырья на давальческой основе –
изготовление лицом новой движимой вещи путем переработки не принадлежащих этому
лицу материалов.
Источник: ст. 220 ГК РФ.
Организация-давалец (заказчик, поставщик) –
организация, передающая организациипереработчику сырье для его дальнейшей
переработки в готовую продукцию или товар.
Организация-переработчик (подрядчик,) –
организация, получающая от организациидавальца сырье для его дальнейшей переработки
в готовую продукцию или товар.
Договор давальческой переработки (толлинга) –
договор, согласно которому одна сторона (переработчик)
обязуется выполнить по заданию другой стороны (давалец)
переработку давальческого сырья и сдать полученную
готовую продукцию или товары в ходе переработки.
Источник: ст. 702 ГК РФ
Давальческое сырье –
сырье, принятое переработчиком от заказчика для переработки, выполнения
иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых
материалов и с обязательством полного возвращения переработанных
(обработанных) материалов и изготовленной продукции.
Источник: п. 156 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ,
утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н
Рисунок 1 – Понятийный аппарат отношений давальческой переработки
9
Нормативно-правовые документы РФ, регулирующие отношения между
организацией-давальцем
и
организацией-переработчиком,
можно
условно
Нормативно-правовые документы РФ
разделить на три группы (рисунок 2).
Определяющие
основные
положения
сделки
Регулирующие
правовую базу
отношений
Регулирующие
налогообложение
сделки
 Гражданский Кодекс РФ;
 Таможенный Кодекс Таможенного союза РФ;
 Методические указания по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов, утвержденных приказом
Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н);
 Положение по бухгалтерскому учету «Учет материальнопроизводственных запасов» ПБУ 5/01, утв. Приказом Минфина
РФ от 09.06.2001 г. № 44н в ред. Приказа от 16.05.2016.
 Гражданский Кодекс;
 Кодекс об административных правонарушениях РФ;
 Уголовный Кодекс РФ и т.п.
 Налоговый Кодекс РФ
Рисунок 2 – Нормативно-правовые документы РФ, регулирующие
отношения между организацией-давальцем и организацией-переработчиком
Рассмотрим положения данных документов, касающиеся переработки
давальческого сырья.
Понятие «договор давальческой обработки» не имеет прямого упоминания
в гражданском законодательстве, но его часто классифицируют в качестве
договора подряда. Иногда его классифицируют как договор мены или как договор
возмездного оказания услуг, что является грубой ошибкой. При договоре мены
предусматривается передача права собственности на передаваемые материалы от
заказчика к переработчику, что прямо противоречит договору давальческой
переработки, при котором право собственности на результат переработки остается
у организации-давальца. Договором оказания услуг договор давальческой
переработки, также, не может являться, т.к. переработка давальческого сырья в
готовую продукцию считается выполнением работ, а не оказанием услуг.
10
Договором подряда предусмотрено, что организацией-подрядчиком будет
выполнен заказ на проведение определенных договором работ в установленные
сроки, а организация-заказчик должна будет принять результаты этой работы.
Таким образом, договор давальческой переработки следует рассматривать как вид
договора подряда, который регулируется главой 37 ГК РФ. Исходя из этого, под
договором давальческой переработки следует понимать договор, согласно
которому одна сторона (переработчик) обязуется выполнить по заданию другой
стороны (давалец) переработку давальческого сырья и сдать полученную готовую
продукцию или товары в ходе переработки.
Согласно п. 1 ст. 702 ГК РФ, переработчик сырья, заключая с давальцем
договор, берет на себя обязанность переработать полученное давальческое сырье
в готовую продукцию или товары надлежащего качества и количества. У
организации-давальца возникает обязанность принять и оплатить результаты
работы.
Статьей 220 ГК РФ устанавливаются и регламентируются некоторые права
и обязанности организаций-участников переработки (рисунок 3).
Право собственности на
готовую продукцию/товар
Если иное не предусмотрено договором, то
приобретается собственником материалов
Если стоимость переработки существенно превышает стоимость материалов, то право собственности
приобретается переработчиком
Возмещение расходов
Давальческой организацией возмещаются расходы
переработки, если собственником изготовленной
продукции является она
Переработчиком возмещается стоимость давальческого сырья заказчику, если после переработки право
собственности на изготовленную продукцию возникло у нее
В случае недобросовестной
переработки
Давалец, утративший сырье в результате
недобросовестной переработки, вправе требовать
передачи новой вещи в его собственность и
возмещения причиненных ему убытков
Рисунок 3 – Права и обязанности участников сделки по переработке, в
соответствии со ст. 220 ГК РФ
11
Таким образом, договором давальческой переработки утверждаются права и
обязанности сторон сделки. В нем должны быть прописаны и рассмотрены все
возможные ситуации переработки и возникающие, в зависимости от этого, права
и обязанности.
Гражданским
Кодексом
устанавливается
гражданско-правовая
ответственность за невыполнение условий сделки давальческой переработки
(таблица 1).
Таблица 1 – Гражданско-правовая ответственность договора давальческой
переработки
Статья
ст. 712
ГК РФ
ст. 714
ГК РФ
ст. 715
ГК РФ
Правонарушение
Неисполнение заказчиком обязанности уплатить
установленную цену либо иную сумму,
причитающуюся переработчику в связи с
выполнением договора переработки
Нарушение сохранности принятого давальческого
сырья в переработку
Нарушение права заказчика на проверку хода и
качества переработки
Санкции
Устранения допущенных отступлений в
разумный срок переработчиком, возмещение
понесенных убытков
Возмещение понесенных убытков,
Устранения допущенных отступлений в
разумный срок переработчиком
Уплата переработчику части установленной цены
пропорционально части работы, выполненной до
получения извещения об отказе заказчика от
исполнения договора, возмещение понесенных
убытков
Устранения допущенных отступлений в
разумный срок переработчиком
Устранения допущенных отступлений в
разумный срок переработчиком, соразмерное
уменьшение установленных за работу цен или
возмещение расходов давальца на устранение
этих отступлений переработчиком
Устранения допущенных отступлений в
разумный срок переработчиком, соразмерное
уменьшение установленных за работу цен или
возмещение расходов давальца на устранение
этих отступлений переработчиком
Устранения допущенных отступлений в
разумный срок давальцем, возмещение
понесенных убытков
ст. 717
ГК РФ
Отказ заказчика от исполнения договора подряда
ст. 722
ГК РФ
Нарушение гарантии качества в договоре
давальческой переработки
ст. 723
ГК РФ
Ненадлежащее качество переработки
ст. 723
ГК РФ
Ненадлежащее качество переработки
ст. 745
ГК РФ
Нарушение обеспечения переработки материалами
со стороны давальческой организации
ст. 751
ГК РФ
Нарушение требований закона и иных правовых
актов об охране окружающей природной среды и о
безопасности переработки
Возмещение причиненного вреда
ст. 754
ГК РФ
Нарушение или отступление от требований,
предусмотренных в технической документации
товара и в обязательных для сторон нормах и
правилах процесса производства продукции
Устранения допущенных отступлений в
разумный срок переработчиком, соразмерное
уменьшение установленных за работу цен или
возмещение расходов давальца на устранение
этих отступлений переработчиком
12
Санкции за данные правонарушения могут быть расширены условиями
договора давальческой переработки. Если одной из сторон сделки не будет
устранено какое-либо нарушение, то это может повлечь за собой либо
расторжение договора давальческой переработки, либо административную или
уголовную ответственность (таблица 2).
Таблица 2 – Административная и уголовная ответственность сторон
договора давальческой переработки
Статья
Правонарушение
ст. 8.2
КоАП
РФ
Несоблюдение экологических и
санитарно-эпидемиологических
требований при сборе, накоплении,
использовании, обезвреживании,
транспортировании, размещении и ином
обращении с отходами давальческой
переработки, веществами,
разрушающими озоновый слой, или
иными опасными веществами
ст. 8.5
КоАП
РФ
ст. 9.4
КоАП
РФ
Сокрытие, умышленное искажение или
несвоевременное сообщение полной и
достоверной информации о состоянии
окружающей среды и природных
ресурсов, об источниках загрязнения
окружающей среды и природных
ресурсов и т.д.
Нарушение требований технических
регламентов, обязательных требований
документов в области стандартизации
технических условий
Если требования, приведенные выше,
повлекли отступление от проектных
значений параметров зданий и
сооружений, затрагивают
конструктивные и другие характеристики
надежности и безопасности объектов
капитального строительства, либо
которые повлекли причинение вреда
жизни или здоровью граждан, имуществу
физических или юридических лиц,
государственному или муниципальному
имуществу, окружающей среде
Повторное совершение
административного правонарушения
ст. 168
УК РФ
Уничтожение или повреждение
имущества по неосторожности
Санкции
Наложение административного штрафа
 на должностных лиц - от 10 тыс. руб. до 30 тыс. руб.;
 на лиц, осуществляющих предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица, - от 30
тыс. руб. до 50 тыс. руб. или административное
приостановление деятельности на срок до девяноста суток;
 на юридических лиц - от 100 тыс. руб. до 250 тыс. руб. или
административное приостановление деятельности на срок до
90 суток
Наложение административного штрафа
 на должностных лиц - от 3 тыс. руб. до 6 тыс. руб.;
 на юридических лиц - от 20 тыс. руб. до 80 тысяч
рублей
Предупреждение или наложение административного штрафа:
 на должностных лиц - от 20 тыс. руб. до 30 тыс. руб.;
 на юридических лиц - от 100 тыс. руб. до 300 тыс. руб.
Наложение административного штрафа
 на должностных лиц - от 30 тыс. руб. до 35 тыс. руб.;
 на лиц, осуществляющих предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица, - от 35
тыс. руб. до 40 тыс. руб. либо административное
приостановление деятельности на срок до 60 суток;
 на юридических лиц - от 300 тыс. руб. до 600 тыс. руб.
либо административное приостановление деятельности на
срок до 60 суток.
Наложение административного штрафа
 на должностных лиц - от 35 тыс. руб. до 45 тыс. руб.;
 на лиц, осуществляющих предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица, - от 40
тыс. руб. до 50 тыс. руб. либо административное
приостановление деятельности на срок до 90 суток;
 на юридических лиц - от 700 тыс. руб. до 1 млн. руб.
либо административное приостановление деятельности на
срок до 90 суток
Наложение штрафа в размере до 120 тысяч рублей или в
размере заработной платы или иного дохода осужденного за
период до одного года, либо обязательными работами на
срок до 480 часов, либо исправительными работами на срок
до 2 лет, либо ограничением свободы на срок до 1, либо
принудительными работами на срок до 1 года, либо
лишением свободы на тот же срок
13
Приведенный выше перечень является неполным и может быть расширен, в
зависимости от возникших правонарушений при использовании и хранении
переработчиком давальческого сырья.
Операции по переработке давальческого сырья можно разделить на четыре
вида (схемы), в зависимости от способа юридического оформления договора
(рисунок 4) [7].
Операции давальческой переработки
Схема
«работа-деньги»
Схема
«работа-продукция»
Схема
«работа-сырье»
Схема
«материалы - работаденьги»
Рисунок 4 – Виды (схемы) операций по переработке давальческого сырья
Схема «работа-деньги» давальческой переработки сырья является самой
популярной схемой. Суть её заключается в том, что по итогу работ переработчик
получает денежные средства от давальца.
Схемы «работа-продукция» и «работа-сырье» заключается в оплате
переработки частью произведенной продукции или полученного давальческого
сырья. В таком случае договор давальческой переработки не будет являться
разновидностью договора подряда в чистом виде, т.к. приобретаются черты
договора
купли-продажи,
при
котором
переработчиком
в
результате
приобретается произведенная им же продукция или переходит в собственность
часть давальческого сырья.
Самой
«материалы-работа-деньги»
применяется
в
случае
слишком
длительного процесса переработки сырья или если объем давальческого сырья
слишком
велик
для
давальца
или
переработчика.
Перед
переработкой
исполнитель приобретает давальческое сырье, т.е. осуществляется покупка. Далее
при передаче изготовленной продукции давальцу в счет включается не только
фактическая стоимость работ, но и стоимость давальческих материалов, которые
юридически являются собственностью переработчика. Данный вид договора
14
можно скорее классифицировать как договор купли-продажи, а не договор
давальческой переработки.
Таким образом, договор давальческой переработки в настоящее время слабо
регулируется на законодательном уровне. Это утверждение можно обусловить
тем, что в правовых документах не выделена категория «давальческая
переработка»
и
участникам
подобного
рода
отношений
приходится
руководствоваться нормами, предусмотренными для договора подряда, который
является наиболее близким по характеристикам к договору давальческой
переработки. Для более полного понимания специфики давальческих операций
необходимо рассмотреть особенности учетных процедур.
1.2 Особенности учетных процедур производства и реализации готовой
продукции в организации-давальце
При осуществлении давальческой переработки должны быть правильно
составлены первичные документы и сам договор давальческой переработки,
благодаря которым обеспечивается прозрачность информации для её отражения в
бухгалтерском и налоговом учетах.
Договор давальческой переработки должен включать в себя положения,
представленные на рисунке 5.
Договор давальческой переработки
Общие положения любого
договора
Срок выполнения работ
Порядок передачи готовой продукции
со склада
Цена переработки, порядок оплаты
Скидки, штрафные санкции
Специфические положения договора
давальческой переработки
Номенклатура и технические
характеристики готовой продукции
Передаваемый объем сырья
Возможность возврата или утилизация
отходов переработки
Периодичность и содержание отчетов
переработки
Рисунок 5 – Основные элементы договора давальческой переработки
15
Рассмотрим общие положения, присущие любому договору.
Строка «срок выполнения работ» является важной составляющей любого
договора, поскольку позволяет давальческой организации осуществлять процесс
планирования реализации будущей готовой продукции на рынке. Согласно п. 1 ст.
708 ГК РФ, в договоре должны быть указаны начальные и конечные сроки
завершения работ. Договором могут быть предусмотрены промежуточные сроки
выполнения работ, если переработка осуществляется в несколько этапов,
например. В строительстве этот пункт имеет особую важность.
Пунктом «порядок передачи готовой продукции со склада» определяются
положения отправки полученной в ходе переработки готовой продукции
заказчику-давальцу (рисунок 6).
Ответственное за
передачу лицо
Порядок передачи готовой продукции
С помощью
государственных
транспортных услуг (ж/д
и авиатранспорт)
С помощью услуг
частных транспортных
компаний
Предоставление
транспортных услуг
переработчиком
Способ транспортировки готовой
продукции на склад давальца
Самовывоз давальцем
собственными силами
По мере формирования
партии готовой
продукции
Объем отгружаемой
продукции
Всего объема готовой
продукции
По мере формирования
партии готовой
продукции
Через некоторое время
после переработки всего
объема сырья
Сразу после переработки
всего объема сырья
Сроки передачи готовой
продукции
Рисунок 6 – Составляющие процесса передачи переработанной готовой
продукции давальческой организации
Ответственным за получение продукции может быть не только заказчик
переработки. Если продукцию со склада забирает не сама давальческая
организация,
а
посредник
или
конечный
потребитель,
то
к
договору
прикладывается заявка на отгрузку товара, которая в любом случае заполняется
давальческой организацией. Заявка не имеет какой-либо унифицированной
16
формы, т.е. составляется в произвольной форме, но должна содержать в себе
следующие сведенья:
1) номер документа, место и дата составления, информация о наименовании
давальческой
и
перерабатывающей
организации,
информация
о
лице,
составившим заявку (его фамилия-имя отчество, занимаемая должность);
2) характеристики, заказываемого
товара (наименование, количество,
стоимость за единицу и всего заказа и т.д.);
3) условия поставки (требования к упаковке, дата и т.д.).
Выбор порядка оплаты включает в себя не только выбор формы расчетов
между организациями (наличная или безналичная), но и в зависимости от выбора
схемы давальческой переработки (работа-деньги, работа-продукция и т.д.)
Санкции и скидки могут назначаться за:
1) слишком быструю или медленную переработку сырья;
2) высокое или низкое качество результатов переработки;
3) несвоевременная транспортировка давальческого сырья переработчику и
готовой продукции давальцу и т.д.
Рассмотрим каждый из специфических элементов договора переработки
давальческого сырья подробно.
Номенклатура и технические характеристики результатов переработки
являются одним из главных пунктов договора. Именно этот элемент отражает
ожидания давальческой организации после переработки. Пункт приобретает
особую значимость, если производственные мощности переработчика позволяют
создать продукцию различного качества и в различных объемах, или если давалец
желает получить незавершенный вариант готовой продукции.
Пункт «передаваемый объем сырья» отражает то количество переданного
объема материалов, которое по
условиям договора должен
обработать
переработчик в готовую продукцию.
Если в случае переработки образуются отходы, то стороны должны
договорится заранее об их судьбе. Если договором не прописано, что отходы
давальческого сырья остаются у переработчика, то они передаются организации-
17
давальцу. В договоре может быть предусмотрено утилизация переработчиком
отходов, что может являться, в некоторых случаях, дополнительной услугой.
В процессе выполнения своей части договора, переработчик обязан
составлять отчет об использовании давальческого сырья, который в процессе
проведения и после завершения работ передается давальцу. Если договором не
установлена форма отчета, то переработчик составляет его в произвольной форме,
т.к. унифицированная форма законодательно не установлена. Договором
устанавливаются содержание отчета и сроки предоставления. Если процесс
переработки осуществляется длительное время, то не реже чем раз в месяц
составляется данный документ, который должен содержать в себе положения,
Отчет об использовании давальческого
сырья
представленные на рисунке 7.
Рисунок
Объем израсходованного сырья за период и оставшегося остатка
давальческого сырья на складе переработчика
Объем израсходованного сырья за период ниже или сверх нормы и причины,
повлекшие это
Объем произведенной продукции за период (если производится продукция
разного качества и видов, то в разрезе по каждому виду)
Объем переданной давальцу готовой продукции и отходов (если продукция и
отходы передается партиями)
Объем давальческого сырья и отходов на складе переработчика, остающихся
для переработки в следующем периоде
7
–
Основные
составляющие
отчета
об
использовании
давальческого сырья
Давальческой организацией могут быть предъявлены другие требования к
составу отчета. Например, номер цеха или помещения, в котором производилась
переработка, вид и характеристики перерабатывающего оборудования.
Общую схему давальческой переработки можно представить в виде рисунка
(рисунок 8).
18
Организациядавалец
(поставщик сырья)
Передача сырья в переработку
Документы:
• товарно-транспортная накладная (форма № М-15);
• приходный ордер (форма № М-4)
Получение готовой продукции
Документы:
• товарно-транспортная накладная (форма № М-15);
• приходный ордер (форма № М-4);
• отчет об использовании давальческого сырья;
• заявка на отгрузку товара.
Организацияпереработчик
(производитель
продукции)
Рисунок 8 – Схема переработки давальческого сырья
При передаче давальческого сырья в переработку давальцем заполняется
унифицированная форма накладной на отпуск материалов на сторону (форма №
М-15), в которой в обязательном порядке делается запись о том, что материалы
передаются другой организации на давальческой основе.
Со стороны переработчика, при поступлении материалов в организацию,
составляется
приходный
ордер
(форма
№
М-4).
Если
переработчику
затруднительно или просто нет желания составлять данный документ, то она
может поставить штамп на сопроводительных документах давальца-передающей
стороны, которым он удостоверяет качество и количество давальческого сырья,
поступившего к нему на склад. Штамп должен содержать в себе реквизиты и
номер приходного ордера, который должен был быть составлен при получении
материалов. Также на приходных документах делается пометка, что материал
получены на давальческой основе.
По завершению обработки сырья, переработчик осуществляет передачу
готовой продукции. Передача готовой продукции от переработчика так же, как и
передача сырья давальцем, сопровождается составлением товарно-транспортной
накладной (форма № М-15). В данном документе указанная стоимостная и
количественная оценки рассчитывается на основе стоимости переработанного
сырья. Сумма указывается без НДС. Переработчиком, помимо накладной,
19
составляется отчет о об использовании давальческого сырья, который был
рассмотрен выше.
При
поступлении
результатов
переработки
на
склад,
давальцем
составляется приходный ордер (форма № М-4).
Договор давальческой переработки
и первичные документы
такой
переработки отличаются от общепринятых принципов составления документов.
На всех сопроводительных документах, с помощью которых осуществляется
перемещение сырья между давальцем и переработчиком, должна быть сделана
запись о том, что передача сырья происходит на давальческой основе. Также
отчет об использовании давальческого сырья и заявка на отгрузку товара документы передачи готовой продукции на склад переработчика не имеют
унифицированной формы, что может усложнить процесс документооборота.
Бухгалтерский и налоговый учет давальческой переработки имеет ряд
особенностей.
Давальческая организация может отдать материалы либо на их доработку до
определенного
состояния
(т.е.
пригодного
для
дальнейшего
процесса
производств), либо до состояния, при котором, полученные товары, готовы к
немедленной реализации на рынке. Бухгалтерский учет в данных случаях будет
различаться. Однако, переданные в переработку давальческие материалы, в
любом из случаев, продолжают числиться на счете 10 «Материалы», но на время
переработки материалы переводятся на отдельный субсчет данного счета «Сырье,
переданное в переработку на сторону». Сырье продолжает числиться на балансе
организации, т.к. при договоре давальческой переработки собственник у
давальческих материалов не меняется.
Отражение в бухгалтерском учете давальческой переработки у заказчика, в
случае доработки сырья до определенного состояния, можно представить в виде
схемы (рисунок 9).
20
Дт 10/1 Кт
Дт
51 Кт
Дт
60 Кт
Дт 10/7 Кт
Дт
19 Кт
Дт
68 Кт
Рисунок 9 – Схема бухгалтерского учета передачи сырья на доработку в
давальческой организации
Рассмотрим типовые проводки в бухгалтерском учете в случае передачи
давальческого сырья сторонней организации для его доработки по схеме «работаденьги»:
1) передано давальческое сырье на доработку переработчику
Дебет счета 10 «Материалы»,
субсчет «Сырье, переданное в переработку на сторону»
Кредит счета 10 субсчет «Сырье и материалы»
2) получено от переработчика доработанное сырье
Дебет счета 10,
субсчет «Сырье и материалы»
Кредит счета 10 субсчет,
«Сырье, переданное в переработку на сторону»
3) стоимость доработки, произведенной сторонней организацией, включена
в стоимость сырья
Дебет счета 10 субсчет «Сырье и материалы»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
4) отражена сумма НДС со стоимости доработки
Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям»
Кредит счета 60
5) принят к вычету НДС со стоимости доработки
21
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит счета 19
6) оплачена стоимость доработки, произведенной сторонней организацией
Дебет счета 60
Кредит счета 51 «Расчетные счета»
Рассмотрим типовые проводки в бухгалтерском учете в случае передачи
давальческого сырья сторонней организации для его полной переработки в
готовую продукцию по схеме «работа-деньги»:
1) передано давальческое сырье в переработку сторонней организации
Дебет счета 10 «Материалы»,
субсчет «Сырье, переданное в переработку на сторону»
Кредит счета 10 субсчет «Сырье и материалы»
2) получено переработанное давальческое сырье
Дебет счета 20 «Основное производство»
Кредит счета 10,
субсчет «Сырье, переданное в переработку на сторону»
3)
стоимость
переработки,
произведенной
сторонней
организацией,
включена в расходы основного производства
Дебет счета 20 «Основное производство»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
4) отражена сумма НДС со стоимости переработки
Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям»
Кредит счета 60
5) принят к вычету НДС со стоимости переработки
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит счета 19
6) оплачена
организацией
Дебет счета 60
стоимость
переработки,
произведенной
сторонней
22
Кредит счета 51 «Расчетные счета»
Отражение в бухгалтерском учете давальческой переработки у заказчика, в
случае полной переработки сырья в готовую продукцию, можно представить в
виде схемы (рисунок 10).
Дт 10/1 Кт
Дт 10/7 Кт
Дт
20
Кт
Дт
43 Кт
Дт
Дт
Дт
19
Кт
Дт
68
51 Кт
60
Кт
Кт
Рисунок 10 - Схема бухгалтерского учета передачи сырья на полную
переработку в давальческой организации
Таким образом, отличием учета давальческой доработки сырья сторонней
организацией от давальческой переработки является способ списания сумм со
счета 10 субсчета «Сырье, переданное в переработку на сторону». В случае
доработки сумма продолжает числиться на счете 10, но переносится на субсчет
«Сырье и материалы». В случае полной переработки исполнителем давальческого
сырья, по завершению переработки, сумма списывается на счет 20 «Основное
производство».
Особенности ведения бухгалтерского учета также имеет организацияпереработчик.
Бухгалтерский
учет
давальческого
сырья
в
организации-
переработчике также проводится в соответствии с Методическими указаниями №
119н. Учет полученного давальческого сырья осуществляется в стоимостном и
натуральном выражении по ценам, отраженным в первичных документах.
Аналитический учет ведется по давальческим организациям, наименованию,
количеству, стоимости давальческого сырья и по местам переработки. Такой
раздельный учет собственного сырья и давальческого сырья сложен сам по себе,
но особенно трудно его реализовать на крупных предприятиях. Поэтому часто
возникают ситуации, когда производство готовой продукции, которое должно
23
быть
отгружено
организации-давальцу,
осуществляется
из
материалов,
приобретенных переработчиком для своих нужд.
Бухгалтерский
учет
полученных
материалов
перерабатывающими
организациями (если ведется раздельный учет собственного и полученного сырья)
осуществляется с помощью счетов, указанных на рисунке 11.
Счета учета операций по давальческой переработке в организациипереработчике
Счет 003 «Материалы,
переданные в
переработку»
Счет 20 «Основное производство», счет
23 «Вспомогательное производство»
Необходим для учета
полученных от
давальческих организаций
материалов
Необходим для учета затрат по
хранению, переработке,
транспортировки давальческого сырья
Счет 10
«Материалы»
Необходим для
оприходования,
образовавшихся в
ходе переработки
отходов
Рисунок 11 – Счета учета операций по давальческой переработке в
организации-переработчике, в случае ведения раздельного учета
Главной особенностью учета перерабатывающей организации является
использование забалансового счета 003 «Материалы, переданные в переработку»,
к которому можно открыть субсчета:
1) субсчет 1 «Материалы на складе»;
2) субсчет 2 «Материал в производстве».
Под
давальческими
материалами
понимаются
материалы,
которые
переданы организацией подрядчику для осуществления переработки их в готовую
продукцию или товары и без возмещения их стоимости по окончанию
переработки с условием того, что результаты переработки будут возвращены в
полном объеме давальцу. В качестве давальческого сырья могут выступать любые
материалы и сырье: строительные материалы, сельскохозяйственная продукция,
природные ресурсы и т.д. Также в виде давальческого сырья могут выступать
24
товары, прошедшие ранее свой жизненный цикл, но которые пригодны для
переработки.
Операции по переработке давальческих материалов в перерабатывающей
организации можно представить в виде схемы (рисунок 12).
Дт 003/1 Кт
Поступление
давальческого сырья в
организацию
Дт
70
Кт
Дт
02
Кт
Дт
69
Кт
Дт
20
Кт
Дт
Дт
68
Дт 003/2 Кт
Выбытие результатов
переработки из
организации
Кт
90
Дт
62 Кт
Кт
Дт
Дт
51
Кт
Кт
Дт
91
10
Кт
Рисунок 12 – Схема учета операций давальческой переработки сырья в
организации-переработчике
Рассмотрим типовые проводки в бухгалтерском учете перерабатывающей
организации при осуществлении своей части договора по схеме «работа-деньги»:
1) отражено поступление на склад давальческого сырья
Дебет счета 003 «Материалы, принятые в переработку»,
субсчет 1 «Материалы на складе»
2) отпуск давальческого сырья в переработку
Дебет счета 003,
субсчет 2 «Материалы в производстве»
Кредит счета 003,
25
субсчет 1
3) отражена амортизация оборудования, осуществляющего переработку
Дебет счета 20 «Основное производство»
Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»
4) отражена заработная плата сотрудников, осуществляющих переработку
Дебет счета 20
Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
5) отражено начисление страховых взносов
Дебет счета 20
Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
6) осуществлена переработка давальческого сырья
Дебет счета 003,
субсчет 1
Кредит счета 003,
субсчет 2
7) отражена выручка от выполненных работ
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 90 «Продажи»
8) начислен НДС со стоимости оказанных услуг
Дебет счета 90
Кредит счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам»
9) списаны затраты в переработку
Дебет счета 90
Кредит счета 20
10) списана стоимость переработанного давальческого сырья
Кредит счета 003,
субсчет 1
11) заказчиком оплачена переработка давальческого сырья
Дебет счета 51 «Расчетные счета»
Кредит счета 62
26
12) оприходованы
отходы,
образовавшиеся
в
случае
давальческой
переработки
Дебет счета 10 «Материалы»
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»
Бухгалтерский и налоговый учет в давальческих организациях имеют ряд
особенностей, который отличает их от стандартных правил ведения отчётности.
Так, например, из-за того, что не происходит смена собственника сырья при
передаче в переработку, не происходит его списание с баланса давальческой
организации, а, значит, и не возникает налоговой базы по налогу на прибыль
организаций и НДС. Таким образом, для более полного понимания особенностей
организации системы переработки давальческого сырья необходимо изучить
особенности учетно-налоговой системы.
1.3 Особенности формирования учетно-налоговой системы давальческой
организации
Управление и контроль за деятельностью предприятия осуществляется при
помощи учетно-налоговой системы, которая направлена на построение и
поддержание информационных потоков между различными её составляющими:
финансовым, налоговым и управленческим учетами организации.
Учетно-налоговая система позволяет создать на предприятии единый
комплекс, который объединяет в себе особенности таких учетных процессов, как
аналитический, финансовый и управленческий и связывает их с процессом
налогообложения в организации.
Различные трактовки понятия «учетно-налоговая система», предложенные
ведущими исследователями в области экономики, представлены в таблице 3.
27
Таблица 3 – Различные трактовки понятия «учетно-налоговая система» в
экономической литературе
Авторы трактовки
Авдеев В.Ю.
Золочевская Е.Ю.
Крючков В.Г.
Попова Л.В.
Маслова И.А.,
Коростелкин М.М.,
Константинов В.А.
Трактовка понятия «учетно-налоговая система»
Учетно-налоговая система – совокупность дифференциации, интеграции и
взаимодействия финансового, налогового и управленческого учета [1]
Учетно-налоговая система – это сложная система, которая представляет
собой процесс объединения учетно-налоговых процедур с аналитическими
и контрольными процедурами [17]
Учетно-налоговая система – совокупность элементов финансового,
налогового, управленческого учета вместе с их функциональными
подсистемами [24]
Учетно-налоговая система – систему сбора, обработки и оценки
информации, необходимой для планирования и подготовки эффективных
управленческих решений [39]
Учетно-налоговая система – частично или полностью децентрализованная
система, осуществляющая сбор, обработку, анализ и оценку различной
информации, используемой для разработки и принятия управленческих
решений на микро- и макроуровнях [25]
В давальческих организациях успешность построения данного комплекса
определяет возможность существования на рынке подобных организаций. На
рисунке 13 представлена общая модель учетно-налоговой системы.
Учетно-налоговая система
Учетная подсистема
Налоговая подсистема
Учет
Управленческий
Финансовый
Налоговый
Налоговая отчетность
Контроль
Управленческий
Финансовый
Налоговый
Налогообложение
Анализ
Управленческий
Финансовый
Налоговый
Налоговое планирование
Подконтрольная система
Взаимосвязь элементов
Рисунок 13 – Модель учетно-налоговой системы
28
Учетная
подсистема
непосредственно
учет,
организации
контроль
и
строится
анализ.
в
трех
Каждое
направлениях:
из
направлений
рассматривается с управленческой, финансовой и налоговой составляющих,
которые определяют основные принципы их построения. Для более полного
понимания учетной подсистемы необходимо рассмотреть каждое из направлений.
Концептуальные элементы управленческого учета представлены на рисунке 14.
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
Определение:
 внутренний процесс в организации, который обеспечивает управленческий аппарат организации
информацией, используемой для планирования, непосредственного управления и контроля за
деятельностью организации [12]
 система регистрации, обобщения и представления данных, необходимых для принятия эффективных,
оперативных, тактических и стратегических управленческих решений менеджерами предприятия [38]
Цель:
Обеспечение руководителей и менеджеров необходимой информацией для принятия решений и
эффективного управления предприятием
Задачи:
планирование
ключевых
показателей
деятельности
предприятия и
его центров
ответственности,
мониторинг
отклонений от
плана и их
причин
анализ и
прогнозирование
внешних условий,
влияющих на
деятельность
организации, для
выбора,
реализации и
оценки
эффективности
конкурентной
стратегии
компании
оценка и учет
внутренних
ресурсов и
процессов
компании,
формирующих ее
потенциал, с
целью
осуществления
контроля и
повышения
эффективности их
использования
обоснование
процессов
принятия,
контроля
реализации и
оценки
эффективности
управленческих
решений на всех
уровнях
управления
компании
контроль и
анализ
расходов по
сегментам,
продуктам,
центрам
ответственности
Принципы:
– непрерывность деятельности предприятия;
– использование планово-учетных единиц измерения;
– оценка результатов деятельности подразделений предприятия;
– формирование показателей внутренней отчетности;
– полнота и аналитичность, обеспечивающие исчерпывающую информацию об объектах учета
Функции:
– планово-прогнозная – учетно-аналитическая
– коммуникационно-координационная
–мотивационная
–контрольно-управленческая
Рисунок 14 – Концептуальные элементы управленческого учета
29
Некоторыми авторами управленческий учет определяется как подсистема
финансового учета, благодаря которой осуществляется фиксирование фактов
хозяйственной жизни организации и их предоставление [11]. Концептуальные
элементы финансового учета представлены на рисунке 15.
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
Определение:
 упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном
выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного,
непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций [19]
 система документального оформления информации об объектах учета и составление на ее
основе отчетности [9]
Цель:
Отражение всех видов хозяйственных операций для внутренних пользователей и
составление финансовой документации для внешних пользователей
Задачи:
предотвращение
отрицательных
результатов
хозяйственной
деятельности
организации
выявление
внутрихозяйственных
резервов
обеспечения
финансовой
устойчивости
организации
контроль
соблюдения
законодательства
при
осуществлении
организацией
хозяйственных
операций
контроль
целесообразности
хозяйственных
операций
контроль
использования
материальных,
трудовых и
финансовых
ресурсов
Принципы:
– принцип автономности;
– принцип двойной записи;
– принцип действующей;
– принцип объективности;
– принцип осмотрительности;
– принцип начислений;
– принцип периодичности;
– принцип конфиденциальности;
– принцип денежного измерения
Функции:
– контрольная функция
– информационная функция
– функция обратной связи – аналитическая функция – обеспечение сохранности имущества
Рисунок 15 - Концептуальные элементы финансового учета
30
Параллельно с финансовым учетом, в организации осуществляется
налоговый учет, который во многом основан на методологии финансового учета,
но он также имеет ряд особенных концептуальных элементов (рисунок 16).
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
Определение:
 процесс фиксации имущества налогоплательщиков, совершаемых им хозяйственных
операций и их результатов для определения показателей, необходимых для исчисления суммы
налога, подлежащей взносу в бюджет [28]
 самостоятельная и независимая система финансовых отношений при расчетах с бюджетом,
когда финансовый учет не применим для расчета сумм, причитающихся взносу [22]
Цель:
Исчислении налоговой базы по налогу на прибыль
Задачи:
Раскрытие
информации о
суммах
доходов и
расходов в
текущем
отчётном
(налоговом)
периоде
Раскрытие
информации о
доле расходов,
учитываемых
для целей
налогообложени
я в текущем
отчётном
(налоговом)
периоде
Раскрытие
информации о сумме
расходов будущих
периодов,
подлежащих
отнесению на
расходы в следующих
отчётных (налоговых)
периодах
Раскрытие
информации о
создаваемых
резервах
Раскрытие
информации о
сумме
задолженност
и по расчётам
с бюджетом
по налогу
Принципы:
– принцип обязательности;
– принцип равенства;
– принцип определенности;
– принцип экономичности;
– принцип пропорциональности; – принцип стабильности;
– принцип подвижности (эластичности); – принцип оптимальности; – принцип единства
– принцип справедливости – принцип удобства взимания налога
Функции:
– контрольная функция – информационная функция
– функция обратной связи – аналитическая функция – обеспечение сохранности имущества
Рисунок 16 - Концептуальные элементы налогового учета
Таким образом, учет в организации необходим для документирования и
обобщения
информации
о
фактах
хозяйственной
жизни.
Именно
от
31
эффективности проведения учета зависит своевременность и, соответственно,
успешность проведения контроля.
Контроль
в
организации
также
осуществляется
с
позиции
трех
составляющих: управленческого контроля, финансового контроля и налогового
контроля. Для более полного понимания данного направления учетной
подсистемы организации необходимо рассмотреть каждую из этих составляющих.
Концептуальные элементы управленческого контроля представлены на рисунке
17.
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ КОНТРОЛЬ
Определение:
 совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством
экономического субъекта в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения
хозяйственной деятельности [40]
 система, обеспечивающая достижение стратегических целей, поставленных организацией, и
реализацию принятых стратегических решений [57]
Цель:
Своевременно предотвратить нерациональные или неправильные действия, а также ошибки
при обработке информации
Задачи:
Соответствие
деятельности
организации
принятому
курсу
действий и
стратегии
Устойчивость
организации с
финансовоэкономической,
рыночной и
правовой точек
зрения
Должный уровень
полноты и точности
первичных
документов и
качества первичной
информации для
успешного
руководства и
принятия
эффективных
управленческих
решений
Сохранность
ресурсов и
потенциала
организации
Соблюдение
требований
федеральных
законов и
подзаконных
актов, изданных
органами власти
и ее субъектов, а
также
полномочными
органами
местного
самоуправления
Принципы:
– принцип двустороннее общение с сотрудниками;
– принцип осмысленности и однозначного восприятия стандартов сотрудниками;
– принцип постоянной корректировки выбранных исходных факторов;
– принцип оценки расхождения между планируемым и фактическим
Рисунок 17 – Концептуальные элементы управленческого контроля
32
Таким образом, управленческий контроль, при правильной его организации,
способен минимизировать управленческие риски, которые могут возникнуть при
осуществлении
организацией
финансово-хозяйственной
деятельности.
Концептуальные элементы финансового контроля представлены на рисунке 18.
ФИНАНСОВЫЙ КОНТРОЛЬ
Определение:
 возможность влиять на решения руководства предприятия путем использования
финансовых инструментов и специальных средств [30]
 совокупность действий и операций по проверке финансовых и связанных с ними вопросов
деятельности субъектов хозяйствования и управления с применением специфических форм и
методов его организации [1]
Цель:
Своевременно предотвратить нерациональные или неправильные действия, а также ошибки
при осуществлении финансового-хозяйственной деятельности
Задачи:
Проверка
соблюдения
финансовой
дисциплины
Проверка
соответствия
совершённых
хозяйственных
операций
требованиям
законодательства
Определение и (в ряде
случаев) применение
мер ответственности
лиц, допустивших
нарушения
финансовоэкономического
законодательства
Контроль
соблюдения
установленных
бюджетов и
лимитов по
статьям
затрат
Проверка
правильности
документального оформления
хозяйственных
операций
Принципы:
– принцип разделения обязанностей; – принцип важности свидетельства выполненной работы;
– принцип ограничения системы контроля – принцип разрешения и одобрения
Рисунок 18 – Концептуальные элементы финансового контроля
Финансовый
контроль
является
более
специализированной
формой
контроля финансово-хозяйственной деятельности. Однако, его осуществление
невозможно без проведения налогового контроля (рисунок 19).
33
НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ
Определение:
 управление налогообложением на предприятии посредством создания управляющей и
управляемой подсистем и выработки механизма их взаимосвязи [5]
 законный способ обхода налогов с использованием предоставляемых законом льгот и
приемов сокращения налоговых обязательств [1]
Цель:
Своевременно предотвратить нерациональные или неправильные действия, а также ошибки
при осуществлении расчетов по налогам
Задачи:
Обеспечить
полноту и
своевременность
выполнения
налоговых
обязательств
перед бюджетом
Содействовать
правильному
ведению
бухгалтерского и
составлению
налогового учета и
отчетности
Обеспечить
соблюдение
действующего
налогового
законодательства
Выявить и пресечь
налоговые
правонарушения,
снижение
вероятности
возникновения
налоговых рисков
Принципы:
– соблюдение интересов государства и экономических контрагентов;
– доступность результатов налогового контроля для их анализа со стороны государственных
налоговых и таможенных администраций и банков;
– аналитичность и содержательность отчета по внутреннему налоговому контролю для
установления закономерностей потока денежных средств
Рисунок 19 – Концептуальные элементы налогового контроля
Таким
образом,
благодаря
контролю
осуществляется
постоянное
наблюдение за деятельностью организации. Во взаимодействии с учетом и
анализом, контроль позволяет избежать или минимизировать возможные
управленческие, финансовые и налоговые риски.
Анализ – необходимый компонент учетной подсистемы организации,
который позволяет проводить исследования внутренней среды организации с
помощью различных методик и коэффициентов. Анализ внутри организации
также проводится с позиции трех составляющих: управленческого анализа,
финансового анализа и налогового анализа.
34
Концептуальные элементы управленческого анализа представлены на
рисунке 20.
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АНАЛИЗ
Определение:
 анализ деятельности предприятия с целью принятия оптимальных управленческих решений
[40]
 оценка показателей и параметров издержек, доходов и финансовых результатов для
обоснования управленческих решений [21]
Цель:
Экономическое обоснование управленческих решений
Задачи:
Качественная
оценка
достоверности и
полноты
используемой
информации
Оценка показателей
и параметров
издержек, доходов и
финансовых
результатов для
обоснования
управленческих
решений
Мониторинг развития
деятельности для
выявления
возможностей роста
конкурентоспособнос
ти организации
Аналитическая
интерпретация
информации из
отчетности для
получения
достоверных
выводов
Принципы:
– системный подход;
– принцип комплексного анализа всех составляющих подсистем, элементов предприятия;
– динамический принцип и принцип сравнительного анализа;
– принцип учета специфики предприятия (отраслевой и региональный)
Рисунок 20 – Концептуальные элементы управленческого анализа
Считается, что управленческий анализ проводится с целью разъяснения
участникам внутренней среды организации тех или иных управленческих
решений.
Ему противопоставляется
финансовый
анализ,
который
также
осуществляется на его основе. Финансовый анализ проводится с целью
разъяснения внешним пользователям информации о финансовом состоянии
организации. Концептуальные элементы финансового анализа представлены на
рисунке 21.
35
ФИНАНСОВЫЙ АНАЛИЗ
Определение:
 изучение основных показателей финансового состояния и финансовых результатов
деятельности организации с целью принятия заинтересованными лицами управленческих,
инвестиционных и прочих решений [19]
 процесс исследования финансового состояния и основных результатов финансовой
деятельности предприятия с целью выявления резервов повышения его рыночной стоимости и
обеспечения дальнейшего эффективного развития [17]
Цель:
Оценка финансового состояния и финансовой состоятельности
Задачи:
Анализ активов,
источников
финансирования,
платежеспособности, денежных
потоков и т.д.
Комплексная оценка
финансового
состояния
предприятия
Подготовка прогнозов
финансового
положения
предприятия
Подготовка выводов
и рекомендаций для
осуществления
финансовохозяйственной
деятельности
Принципы:
– принцип тщательного анализа отклонений от нормативных или плановых значений
показателей;
– принцип построения схемы анализа от общего к частному;
– требование наличия четкой программы анализа, предшествующей его проведению;
– требование тщательного выбора используемых аналитических методик и обоснованности
применения определенной совокупности критериев и показателей
Рисунок 21 – Концептуальные элементы финансового анализа
Проведение финансового анализа невозможно без проведения налогового
анализа, с помощью которого изучается структура налоговой нагрузки,
оказываемой на предприятие, её величина и возможные пути снижения.
Налоговый
анализ
является
основой
построения
налоговой
подсистемы
организации. Концептуальные элементы налогового анализа представлены на
рисунке 22.
36
НАЛОГОВЫЙ АНАЛИЗ
Определение:
 анализ совокупности налогов и сборов, уплачиваемых предприятием в разный период
времени, позволяющая снизить его налоговые платежи [5]
 совокупность приемов и способов, включающих использование существующих льгот по
конкретным налогам, анализ существующего законодательства, его изменений, с помощью
которых можно охарактеризовать налоговую политику и провести анализ налоговых изъятий за
определенные периоды времени [8]
Цель:
Сокращение налоговых издержек
Задачи:
Выявление
резервов
снижения
налоговых
издержек и
оценка
налоговых
рисков
Количественное
измерение влияния
налогообложения на
формирование и
изменение
результатов
хозяйственной
деятельности
Оценка оптимальности
системы
налогообложения и
оценка зависимости
объема налоговых
обязательств от
изменения масштаба
деятельности
Исследование
динамики налоговых
обязательств и
выявление факторов
и причин,
повлиявших на них
Принципы:
– принцип разумности; – принцип комплексного подхода; – принцип эффективности;
– принцип законности; – принцип адекватности;
– принцип индивидуального подхода; – принцип разделения сфер деятельности
Рисунок 22 – Концептуальные элементы налогового анализа
Таким образом, анализ в учетной подсистеме необходим для изучения и
дальнейшего обоснования различных решений, принятых в области управления,
финансов и налогообложения.
В давальческих организациях особого внимания заслуживает построение
налоговой
подсистемы,
т.к.
много
вопросов
возникает
по
поводу
налогообложения операций по переработке давальческого сырья (таблица 4).
Операции по передаче давальческой организацией сырья переработчику не
подлежит налогообложению НДС, т.к. собственник у давальческих материалов не
меняется, и они не списываются с баланса давальца. Т.к. не происходит
37
реализации сырья, то и не возникает налоговой базы по налогу на прибыль
организаций.
Таблица 4 – Особенности налогового учета давальческой переработки
Режим
налогообложения
ОСНО
УСН
ЕНВД
Особенности
Передача давальческого сырья в переработку не подлежит
налогообложению (п. 5 ст. 154 НК РФ)
Обработка давальческого сырья признается объектом налогообложения
НДС по ставке 18%, т.к. объектом налогообложения является
НДС
выполнение работ
Возврат отходов переработки давальцу не является объектом
налогообложения по НДС. Если возврат не произошел, то давалец
должен начислить НДС, т.к. в этом случае осуществилась реализация.
Стоимость переработки будет являться доходом для организациипереработчика (ст. 249 НК РФ), а для организации-давальца будет
являться расходом (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ)
Стоимость переработанного давальческого сырья не будет являться ни
Налог на доходом, ни расходом для целей налогообложения налогом на прибыль
прибыль организаций, т.к. сырье, продолжая числиться на балансе организации,
преобразуется в продукцию
Если образовавшиеся в результате переработки давальческого сырья
отходы остаются у организации-заказчика, то их стоимость признается
в качестве внереализационного дохода (п. 8 ст. 250 НК РФ)
Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами,
расходы по переработке сырья на давальческой основе учитываются в составе
материальных расходов (пп. 6 п. 1 ст. 254; пп. 5 п. 1-2 ст. 346.16 НК РФ)
Расходы переработки не учитываются в налоговой базе по налогу
Если образовавшиеся в результате переработки давальческого сырья отходы
возвращаются
организации-заказчику,
то
их
стоимость
не
признается
налогооблагаемым доходом. Если отходы не возвращаются организациизаказчику, то она должна начислить НДС.
Рассмотрение
особенностей
учета
и
налогообложения
передачи
давальческого сырья в переработку будет эффективно на примере конкретной
организации ООО «Лексур».
38
2 ФУНКЦИОНИРОВАНИЕ УЧЕТНО-НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ И ЕЁ
ЭЛЕМЕНТОВ В ООО «ЛЕКСУР»
2.1 Особенности финансового учета приобретения и передачи сырья в
переработку
Для лучшего понимания специфики функционирования ООО «Лексур» на
рынке,
был
проведен
анализ
финансово-хозяйственной
деятельности
(Приложение 1). Анализ проведен на основе финансовой отчетности предприятия
(Приложение 2).
Основные виды деятельности организации, согласно уставу организации
(Приложение 3) представлены на рисунке 23.
Виды деятельности ООО «Лексур»
Оптовая торговля масличными семенами и
маслосодержащими плодами
Розничная торговля консервированными
фруктами, овощами, орехами и т.п.
Розничная торговля в неспециализированных
магазинах не замороженными продуктами,
включая напитки, и табачными изделиями
Выращивание масличных культур
И др. виды деятельности, согласно уставу
Рисунок 23 – Основные виды деятельности ООО «Лексур»
Основным видом деятельности ООО «Лексур» является оптовая торговля
маслиничными семенами и маслосодержащими плодами. Данной деятельности
соответствует 46.21.13 код экономической деятельности по классификатору
ОКВЭД.
Прежде чем вступать в рыночные отношения в качестве организациидавальца, ООО «Лексур» осуществляет закупку материалов, которые позднее
будут выступать в качестве давальческих материалов. Основные поставщики
материалов ООО «Лексур» представлены на рисунке 24.
39
ООО «Стандарт-Агро»
ООО «Перспектива»
ООО «Лексур»
Подсолнечник
калиброванный 38+
ООО «Агропродукт»
ИП Калиничев Р.В.
Пленка
упаковочная
ООО «Дельта-пак»
Печатная форма
«Барин 280 соль»
Рисунок 24 – Основные поставщики материалов ООО «Лексур»
Приобретаемые
ООО
«Лексур»
материалы
учитываются
на
соответствующем счете 10 «Материалы», структура которого представлена ниже
на рисунке 25, согласно Плану счетов организации (Приложение 4).
Счет 10 «Материалы»
Субсчет 1 «Сырье и материалы»
Субсчет 5 «Запасные части»
Субсчет 2 «Покупные полуфабрикаты и
комплектующие изделия, конструкции и
детали»
Субсчет 6 «Прочие материалы»
Субсчет 7 «Материалы, переданные в
переработку на сторону»
Субсчет 3 «Топливо»
Субсчет 8 «Строительные материалы»
Субсчет 4 «Тара и тарные материалы»
Субсчет 9 «Инвентарь и хозяйственные
принадлежности»
Рисунок 25 – Структура счета 10 «Материалы» ООО «Лексур»
Отражение
в
бухгалтерском
учете
ООО
«Лексур»
оприходования
материалов, необходимых для последующей передачи в переработку, можно
40
представить в виде схемы (Приложения 6-11), которая представлена ниже на
рисунке 26.
Сырье
2017
(оборот отдельных
партий)
Пленка
22.12.2015
Дт
Печатная форма
22.12.2015
10/1 Кт Дт
19 Кт
Дт
10/1 Кт Дт
19 Кт
Дт 60/ИП Кт
Калиничев Р.В.
7418,18
Дт 60/ООО Кт
«Дельта-пак»
74181,82
Дт 60/ООО Кт
«Агропродукт»
Дт 60/ООО Кт
«Дельта-пак»
27800
700,93
154447,72
3894,07
21463,64
214636,3
Дт
10/1
Дт
Кт
19 Кт
Дт 60/ООО Кт
«Стандарт-агро»
Дт 60/ООО Кт
«Перспектива»
12000
120000
Дт
51 Кт
Дт
22477,27
224772,73
60 Кт
647692,72
Рисунок 26 – Схема учета операций оприходования сырья в ООО «Лексур»
Помимо договоров на покупку сырья, которое непосредственно будет
передано в переработку, ООО «Лексур» заключил договор с ООО «Дельта-пак»
на поставку упаковки и печатной формы будущей продукции.
Рассмотрим типовые проводки в бухгалтерском учете приобретения сырья
(подсолнечника) ООО «Лексур» в 2017 году и материалов (упаковки и печатной
формы) в 2015 году, т.к. в 2016-2017 гг. закупки данных материалов не
производилась (Приложения 6-11):
1) Отражено поступление пленки упаковочной от ООО «Дельта-пак»
22.12.2015:
41
Дебет счета 10 «Материалы»,
субсчет 1 «Сырье и материалы»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
субсчет «ООО «Дельта-пак»
154447,72 руб.
2) Отражена сумма НДС со стоимости пленки упаковочной
Дебет счета 19 «Налог на приобретенную стоимость»
Кредит счета 60,
субсчет «ООО «Дельта-пак»
27800,00 руб.
3) Отражено поступление печатной формы от ООО «Дельта-пак» 22.12.2015
Дебет счета 10,
субсчет 1
Кредит счета 60,
субсчет «ООО «Дельта-пак»
3894,07 руб.
4) Отражена сумма НДС со стоимости печатной формы
Дебет счета 19 «Налог на приобретенную стоимость»
Кредит счета 60,
субсчет «ООО «Дельта-пак»
700,93 руб.
5) Отражено оприходование семечек подсолнечника, приобретенных у ИП
Калиничев Р.В. 27.07.2017
Дебет счета 10,
субсчет 1
Кредит счета 60,
«ИП «Калиничев Р.В.»
74181,82 руб.
6) Отражена сумма НДС со стоимости семечек подсолнечника
Дебет счета 19
Кредит счета 60,
субсчет «ИП «Калиничев Р.В.»
7418,18 руб.
7) Отражено поступление подсолнечника калиброванного 38+ от ООО
«Перспектива» 03.07.2017:
Дебет счета 10,
42
субсчет 1
Кредит счета 60,
субсчет «ООО «Перспектива»
224772,73 руб.
8) Отражена сумма НДС со стоимости подсолнечника калиброванного 38+
от ООО «Перспектива»
Дебет счета 19
Кредит счета 60,
субсчет «ООО «Перспектива»
22477,27 руб.
Вместе с сырьем упаковка и печатная форма передаются переработчику,
который после завершения обработки осуществляет фасовку полученной готовой
продукции. Упаковка и печатная форма, в этом случае, также считаются
давальческими материалами.
Таким образом, ООО «Лексур» заключил договор давальческой полной
переработки сырья, т.е. доведение до состояния, при котором возможна
немедленная реализация, готовой продукции.
Договор давальческой переработки ООО «Лексур» заключило с ООО
«АГРОТРЕЙД».
Особенности договора давальческой переработки между ООО «Лексур» и
ООО «АГРОТРЕЙД» заключаются в:
1) специфике давальческого сырья и характере переработки;
2) в сроках исполнения сторонами своих обязательств и ответственность за
их нарушения;
3) в порядке оплаты стоимости переработки.
Поскольку между организациями отношения давальческой переработки
длятся длительное время и в перспективе их дальнейшее развитие, то на складе
ООО «АГРОТРЕЙД» хранятся остатки давальческого сырья, которое не
переработчик не оприходует в качестве прочих доходов и давалец не требует их
возвращения.
переработке.
Остатки
используются
переработчиком
в
последующей
43
Особенности
договора
давальческой
переработки
между
данными
Предмет
договора
Обязательства
сторон
Давалец (ООО «Лексур»)
- заблаговременно (за 5 дней) передать Переработчику задание в переработку с
указанием наименования и количества необходимой продукции, а также сырье
для ее изготовления;
- при необходимости предоставить Переработчику разнарядки* на вывоз
продукции, полученной в процессе переработки сырья, с указанием
количества продукции и т.д.
* документ, в котором Давалец по конкретному договору поставки
указывает грузополучателей, которым Переработчик должен отгружать
товар [14]
Переработчик (ООО «АГРОТРЕЙД»)
- в случае изменения цены в переработку сырья, Переработчик обязуется
уведомить Давальца в срок не менее чем за 30 календарных дней. Стороны
составляют спецификацию, действующую в последующем периоде
Оплата
работ
- под переработкой давальческого сырья понимается жарка, фасовка и
упаковка продукции;
- потерей признается усушка, ужарка и утруска давальческого сырья
- оплата происходит в два этапа по каждой отдельной заявке Давальца.
Первый платеж – авансом, в размере 50% от выставленной в счете суммы, в
течение трех рабочих дней с момента получения счета. Второй – в размере
50%, по истечение 30 календарных дней с даты сдачи-приемки товара
Ответственность за
нарушение обязательств
Особенности договора давальческой переработки между ООО «Лексур» и ООО
«АГРОТРЕЙД»
организациями представлены на рисунке 27 (Приложение 12).
- в случае не своевременной поставки продукции с Переработчика
взыскивается пеня в размере 0,1% от стоимости переработки партии
продукции за каждый день просрочки, но не более 10% от стоимости
переработки партии продукции;
- в случае не своевременной оплаты продукции с Давальца взыскивается пеня
в размере 0,1% от стоимости переработанной, но не оплаченной продукции за
каждый день просрочки, но не более 10% от не оплаченной партии продукции;
- переработчик оставляет за собой право приостановить изготовление или
отгрузку продукции в случае несоблюдения Давальцем оплаты за поставку
предыдущей партии продукции
Рисунок 27 – Особенности договора давальческой переработки между ООО
«Лексур» и ООО «АГРОТРЕЙД»
Однако, согласно договору, по требованию ООО «Лексур», переработчик
обязан будет предоставить Отчет об использовании давальческого сырья (Отчет
об изготовленной продукции) в течение пяти рабочих дней. Если ООО «Лексур»
потребует вернуть остатки давальческого сырья, то требование должно быть
исполнено ООО «АГРОТРЕЙД» также в течение пяти рабочих дней.
44
Отражение в бухгалтерском учете давальческой переработки у ООО
«Лексур» можно представить в виде схемы (рисунок 28), которая составлена на
основе данных из анализа счетов 10/7, 20 и 60 за 2017 г. (Приложения 13-15).
Дт 10/1 Кт
Дт 10/7 Кт
Дт
20
Кт
1168229,76
8086080,74
400859,6
Дт
60
Кт
Дт
19
Кт
Дт
68
Кт
72144,73
72144,73
Рисунок 28 - Схема бухгалтерского учета передачи сырья в переработку в
ООО «Лексур»
Рассмотрим типовые проводки в бухгалтерском учете в случае передачи
давальческого сырья сторонней организации для его полной переработки в
готовую продукцию по схеме «работа-деньги»:
1) передано давальческое сырье в переработку сторонней организации
Дебет счета 10 «Материалы»,
субсчет «Сырье, переданное в переработку на сторону»
Кредит счета 10,
субсчет «Сырье и материалы»
8086080,74 руб.
2) получено переработанное давальческое сырье
Дебет счета 20 «Основное производство»
Кредит счета 10,
субсчет «Сырье, переданное в переработку на сторону»
3)
стоимость
переработки,
произведенной
1168229,78 руб.
сторонней
организацией,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
400859,6 руб.
включена в расходы основного производства
Дебет счета 20
45
4) отражена сумма НДС со стоимости переработки
Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям»
Кредит счета 60
72144,73 руб.
5) принят к вычету НДС со стоимости переработки
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит счета 19
72144,73 руб.
Структура готовой продукции, полученной в результате обработки
давальческого сырья в июле 2017 года, согласно накладной на передачу готовой
продукции на места хранения №6 от 28.07.2017 (Приложение 16) представлена на
рисунке 29.
Готовая продукция, получаемая
в результате переработки
Семечки подсолнечника, обжаренные с
солью «Барин» 80гр/30шт
Семечки подсолнечника, обжаренные
«Барин» 80гр/30шт
Семечки подсолнечника, обжаренные с
солью «Барин» 280гр/20шт
Семечки подсолнечника, обжаренные
«Барин» 280гр/20шт
Семечки подсолнечника, обжаренные с
солью «Барин» 40гр/50шт
Семечки подсолнечника, обжаренные с
солью «Барин» 40гр/50шт
Рисунок 29 – Структура готовой продукции ООО «Лексур», получаемой в
результате давальческой переработки
По итогам выполненной переработки ООО «Лексур» получает в свое
распоряжение фасованную готовую продукцию различной массы «Семечки
подсолнечника, обжаренные с солью или без «Барин» с разным количеством штук
в одной гофроупаковке.
Особенностью
финансового
учета
ООО
«Лексур»
является
также
реализация продукции. Свою продукцию ООО «Лексур» реализует на территории
стран Балтии при помощи латвийской компании SIA «DABA un CO».
46
Отражение в бухгалтерском учете реализации ООО «Лексур» свой
продукции на территории стран Балтии можно представить в виде схемы
(рисунок 30), которая составлена на основе данных из анализа счетов 62, 90/1 и
90/1 2017 г. (Приложения 18-20).
Дт
43
Кт
Дт
90
Кт
Дт
62
Кт
3013817,54
353857,59
2659959,95
Дт
51
Кт
Рисунок 30 – Отражение в бухгалтерском учете ООО «Лексур» операций по
реализации товаров на территории стран Балтии
Рассмотрим соответствующие проводки в бухгалтерском учете ООО
«Лексур»:
1) отражена выручка от продажи товаров
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 90 «Продажи»,
субсчет 1 «Выручка»
3013817,54 руб.
2) реализованный товар списан по фактической себестоимости
Дебет счета 90,
субсчет 2 «Себестоимость продаж»
Кредит счета 43 «Готовая продукция»
353857,59 руб.
3) поступила оплата проданных товаров покупателю
Дебет счета 51 «Расчетные счета»
Кредит счета 62
2659959,95 руб.
С латвийской компанией SIA «DABA un CO» ООО «Лексур» был заключен
договор на оказание дистрибьюторских услуг. Специфические положения
данного договора представлены на рисунке 31 (Приложение 17).
Предмет
договора
47
- Поставщик поручает, а Дистрибьютор принимает на себя обязанности по реализации
товара Поставщика, и обеспечению после его продажи третьим лицам необходимого его
сопровождения в местах продаж
Обязательства
сторон
Цена товара и
общая сумма
договора
Основания для досрочного
расторжения договора
Дополнительные
условия
Срок действия
договора
Особенности договора на оказание дистрибьюторских услуг между ООО «Лексур» и SIA «DABA un CO»
Поставщик (ООО «Лексур»)
- уведомлять Дистрибьютора об изменениях в составе товара за три рабочих дня до
отгрузки со склада Поставщика;
- определять единую ценовую политику реализации товаров и доводить ее до
Дистрибьютора;
- осуществлять контроль за соблюдением Дистрибьютором ценовой политики и
устранять возникшие нарушения;
- назначить ответственное лицо, с которым Дистрибьютор решает все вопросы,
связанные с исполнением своих обязательств, установленных договором и т.д.
Дистрибьютор (SIA «DABA un CO»)
- следить за наличием товара Поставщика во всех местах продаж;
- добиваться увеличения объема продаж и доли рынка, занимаемой товаром Поставщика;
- Дистрибьютор обязан реализовывать товар Поставщика на территории стран Балтии;
- Дистрибьютор обязан еженедельно представлять Поставщику отчет о ходе реализации
товара, который должен содержать в себе цену реализации, объемы продаж, данные о
деятельности конкурентов и т.д.
- цены на товар устанавливаются в рублях РФ и принимаются на условиях FCA-Орел
согласно Инкотермс 2000, включая стоимость тары, упаковки и маркировки;
- общая сумма договора составляет 4391562,00 руб. РФ и т.д.
- договор может быть расторгнуть по соглашению сторон. При этом стороны обязуются
урегулировать взаимные претензии;
- каждая сторона вправе выйти из данного договора, только уведомив друг друга не
менее, чем за один месяц и т.д.
- ни одна из сторон не может передать свои права и обязательства, указанные в данном
договоре, третьей стороне без предварительного письменного согласия на то другой
стороны;
- в случае невозможности достижения согласия сторон, все споры, подлежат передаче на
рассмотрение Арбитражного суда г. Москва в соответствии с действующим
законодательством РФ. Во всем ином, не урегулированном в настоящем Договоре,
Стороны будут руководствоваться нормами международного права;
- в случае изменения юридического адреса или банковских счетов, стороны уведомляют
об этом друг друга в течение 5 календарных дней и т.д.
Договор подписан 28 июня 2017 г. и действует до 28 февраля 2018 года.
По истечении срока действия договора между сторонами может быть подписан новый
договор
Рисунок 31 – Особенности договора на оказание дистрибьюторских услуг
между ООО «Лексур» и SIA «DABA un CO»
48
Данным
договором
регулируются
отношения
между
поставщиком
продукции (ООО «Лексур») и дистрибьютором (SIA «DABA un CO»):
устанавливаются обязанности сторон, предмет договора, цена товара (валюта,
цена за партию), основания для досрочного расторжения договора, форс-мажор,
срок действия договора и различные дополнительные условия.
Таким образом, реализация продукции ООО «Лексур» происходит без
начисления НДС, т.к. продажа осуществляется не на территории РФ. Эта и другие
особенности налогообложения ООО «Лексур» будут рассмотрены далее.
2.2 Особенности налогообложения деятельности ООО «Лексур»
Согласно ст. 19 НК РФ на каждую организацию возложена обязанность
уплачивать налоги и сборы. Налогоплательщики обязаны уплачивать налоги в
установленные сроки, встать на учет в налоговых органах, вести в установленном
порядке учет своих доходов и расходов, объектов налогообложения и т.д. [27]
Согласно ст.8 Налогового Кодекса Российской Федерации под налогом
понимается обязательный индивидуальный безвозмездный платеж, взимаемый с
организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве
собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных
средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или)
муниципальных образований. [27]
В налоговую систему РФ кроме налогов входят также приравненные к ним
сборы,
под
которыми
понимаются
обязательные
взносы,
взимаемые
с
организаций и физических лиц, уплата которых является одним из условий
совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами,
органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и
должностными лицами юридически значимых действий. [27]
Каждая организация, наряду с начислением и уплатой налогов, обязана
начислять и уплачивать страховые взносы в различные фонды. Если организация
делает это в установленном порядке, то у её сотрудников приобретается право на
получение финансовой поддержки при беременности, рождении ребенка, при
49
выходе на пенсию, в случае болезни, а также приобретается право на получение
бесплатной медицинской помощи.
ООО «Лексур» находится на общем режиме налогообложения, поэтому она
не имеет освобождения от уплаты некоторых налогов и сборов. Однако, из-за
специфики реализации продукции по основному виду деятельности, организация
применяет ставку НДС 0% при реализации продукции в странах Балтии.
Структура налогов, сборов и страховых взносов, уплачиваемых ООО
«Лексур» в бюджет, представлена на рисунке 32.
Налоги, сборы и страховые взносы, уплачиваемые ООО «Лексур» в
бюджет
0%
10%
НДС
18%
С деятельности
организации
Налог на прибыль
организаций
20%
Налог на
имущество
организаций
2,2%
Обязанности
налогового
агента
НДФЛ
13%
Таможенные
сборы
За
таможенное
оформление
В зависимости
от стоимости
груза
Налоги
Сборы
На обязательное пенсионное страхование
Страховые
взносы
На обязательное медицинское страхование
На обязательное социальное страхование на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством
Рисунок
32
–
Структура
налогов,
сборов
и
уплачиваемых ООО «Лексур» в бюджет
Рассмотрим каждую из этих составляющих подробно.
страховых
взносов,
50
ООО «Лексур» является также плательщиком НДС. Особенностью
налогообложения организации данным налогом является то, что реализуемые
масличные семена и маслосодержащими плоды на территории РФ облагаются по
ставке 10%, согласно пп.1 п.2 ст.164 НК РФ. [27] Однако, ООО «Лексур»
реализует свою продукцию только на территории стран Балтии, что позволяет
организации применять ставку 0%. Четвертый раздел налоговой декларации по
НДС ООО «Лексур» (Приложение 21) содержит в себе расчет суммы налога по
операциям по реализации товаров, обоснованность применения налоговой ставки
0% по которым документально подтверждена. На рисунке 33 представлены
документы ООО «Лексур», которые она предоставила в налоговый орган по
одной из отгрузок четвертого квартала 2017 года (Приложения 22-26).
Документы, подтверждающие правомерность
применения ставки 0% по НДС ООО «Лексур»
Паспорт сделки
Таможенная декларация
Выписка по счету ООО «Лексур» в банке, на который
были перечислены денежные средства
Международная товарнотранспортная накладная
CMR
Платежное поручение
Рисунок 33 – Документы, подтверждающие правомерность применения
ставки 0% по НДС ООО «Лексур»
Помимо реализации масличных семян, ООО «Лексур» осуществляет
реализацию комплекта упаковки TES, по которой налогообложение НДС
осуществляется по ставке 18%. В налоговой декларации по НДС за 2017 г ООО
«Лексур» данной реализации посвящен третий раздел. Рассмотрим процесс
формирования налога на добавленную стоимость ООО «Лексур» в 2015 году, на
основании данных, приведенных в налоговой декларации (Приложение 21)
(рисунок 34).
51
Выручка от реализации
товаров
Налоговая база
Выручка от реализации
товаров
612404
2381330
0%
Сумма налога, исчисленная
при реализации товаров
Ставка налога
Суммы «входного» НДС,
принимаемых к вычету
18%
2371330
Сумма НДС, подлежащая уплате в
бюджет
13229613
1000
Рисунок 34 – Формирование суммы НДС ООО «Лексур» в 2017 году
По итогам налогового периода ООО «Лексур» должна заплатить в бюджет
НДС в размере 1000 руб.
Налог на прибыль является основным налогом для организаций, целью
деятельности которых является получение прибыли. Рассмотрим процесс
формирования налога на прибыль организации ООО «Лексур» в 2015 году, на
основании данных, приведенных в налоговой декларации (Приложение 27)
(рисунок 35).
Налоговая база
Денежное выражение
прибыли (убытка)
Ставка налога
Сумма налога на прибыль, подлежащая
уплате в бюджет
20%
0
-144249
Доходы от
реализации
10819423
Расходы, уменьшающие сумму
доходов от реализации
10936499
Внереализационные
расходы
27173
Рисунок 35 – Формирование суммы налога на прибыль организации ООО
«Лексур» в 2017 году
52
За изучаемый период времени ООО «Лексур» не перечисляла в бюджет
сумму налога на прибыль, т.к. налоговая база по данному налогу была
отрицательная (выявлен убыток).
Имея на своем балансе имущество, ООО «Лексур» обязано перечислять в
региональный бюджет налог на имущество организаций. Ставка налога по месту
нахождения организации составляет 2,2%. Процесс формирования налога на
имущество организаций ООО «Лексур» в 2017 году, на основании данных,
приведенных в налоговой декларации (Приложение 28) представлен на рисунке
36.
Налоговая база
Ставка налога
Сумма налога на имущество,
исчисленная за текущий период
13806
Среднегодовая
стоимость имущества
Суммы авансовых платежей за
текущий период
2,2%
13964
627562
Рисунок 36 –
0
Сумма налога на имущество,
подлежащая уплате в бюджет
Формирование суммы налога на имущество организаций
ООО «Лексур» в 2017 году
За изучаемый период времени ООО «Лексур» не перечисляла в бюджет
сумму налога на имущество организаций, т.к. сумма налога на имущество,
исчисленная за текущий период меньше суммы авансовых платежей за текущий
период.
Принимая на работу персонал, у ООО «Лексур» появляются обязанности
налогового агента по исчислению НДФЛ своих сотрудников.
53
Статьями 218-221 НК РФ предусмотрены льготы-вычеты, которые
уменьшают величину налогооблагаемого дохода физических лиц. Данная льгота
применяется только для доходов, ставка по котором установлена в размере 13%.
Удержание НДФЛ с заработной платы сотрудника производится либо на
основании Налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических
лиц (форма 1-НДФЛ), либо на основании Справки о доходах физического лица
(форма 2-НДФЛ). На рисунке 37 представлена схема формирования общей суммы
НДФЛ, которую ООО «Лексур» должен перечислить в бюджет в установленные
сроки (Приложения 29-31).
Жаворонков Д.А.
Савенков А.А.
Общая сумма доходов:
72411,91
Общая сумма доходов:
55007,45
Стандартные вычеты:
15400+15400
+
33000
=
63800
Стандартные вычеты:
16800+16800
=
33600
Налоговая база:
8611,91
…
Налоговая база:
21407,45
13%
13%
Сумма налога:
1120
Сумма налога:
2783
Итого исчисленная сумма налога:
51474
Рисунок 37 – Формирование общей суммы НДФЛ, которую ООО «Лексур»
должен перечислить в бюджет в качестве налогового агента
54
По итогам налогового периода ООО «Лексур», выполняя функции
налогового агента, должен перечислить в бюджет 51474 руб.
Осуществляя реализацию продукции не на территории РФ, ООО «Лексур»
обязано уплатить сбор в бюджет за оформление таможенной декларации. Размер
сбора прямо зависит от объявленной стоимости груза. В таблице 5 представлены
ставки сбора за оформление таможенной декларации, которые действовали в
2017-2018 гг.
Таблица 5 – Ставки сборов за таможенное оформление на экспорт в 20172018 гг.
Размер ставок сборов за таможенное
оформление
2017 год
2018 год
375 руб.
500 руб.
750 руб.
1000 руб.
1500 руб.
2000 руб.
4125 руб.
5500 руб.
5625 руб.
7500 руб.
15000 руб.
20000 руб.
22500 руб.
50000 руб.
100000 руб.
Стоимость груза, указываемая в декларации
Включительно до 200 тыс. руб.
Свыше 200 тыс. руб. и включительно до 450
тыс. руб.
Свыше 450 тыс. руб. и включительно до 1,2
млн. руб.
Свыше 1,2 млн. руб. и включительно до 2,5
млн. руб.
Свыше 2,5 тыс. руб. и включительно до 5 млн.
руб.
Свыше 5 млн. руб. и включительно до 10 млн.
руб.
Свыше 10 млн. руб. и
Свыше 10
включительно до 30 млн. руб.
млн. руб.
Свыше 30 млн. руб.
Согласно таможенной декларации от 30 октября 2017 года (Приложение
23), ООО «Лексур» за таможенное оформление одной из своих сделок,
совершенных в 4 квартале 2017 года, заплатил в бюджет 750 руб.
Приведенные выше ставки применялись в 2017 году во время действия
Таможенного кодекса Таможенного союза [47], который автоматически отменен
вступлением в силу 1 января 2018 года Таможенного кодекса ЕАЭС. [48]
По новому законодательству ООО «Лексур», если стоимость груза будущих
поставок будет находится в том же пределе, обязано будет перечислять в бюджет
1000 рублей, т.е. произошел рост ставки сбора на 33%.
55
По истечению расчетного периода организация подготавливает для сдачи
Расчет по страховым взносам. На рисунке 38 представлен расчет сумм страховых
взносов, которые ООО «Лексур» обязано перечислить в бюджет (Приложения 3233).
Количество застрахованных физических лиц, с выплат которых начислены страховые взносы:
14
Расчет сумм взносов на
обязательное пенсионное
страхование
Расчет сумм взносов на
обязательное медицинское
страхование
Расчет сумм взносов на
обязательное социальное
страхование
Сумма выплат и иных
вознаграждений,
исчисленных в пользу
физических лиц:
627405,62
Сумма выплат и иных
вознаграждений,
исчисленных в пользу
физических лиц:
627405,62
Сумма выплат и иных
вознаграждений,
исчисленных в пользу
физических лиц:
627405,62
Сумма, не подлежащая
обложению страховыми
взносами:
1331,55
Сумма, не подлежащая
обложению страховыми
взносами:
1331,55
Сумма, не подлежащая
обложению страховыми
взносами:
1331,55
База для счисления
страховых взносов:
626074,07
База для счисления
страховых взносов:
626074,07
База для счисления
страховых взносов:
626074,07
22%
5,1%
2,9%
Исчислено страховых
взносов:
137736,3
Исчислено страховых
взносов:
31929,78
Исчислено страховых
взносов:
17268,45
Итого исчисленная сумма страховых взносов: 186934,53
Рисунок 38 – Расчет сумм страховых взносов, которые ООО «Лексур»
обязано перечислить в бюджет
С 1 января 2017 г. исчисление страховых взносов регулируется 34 главой
НК РФ. Тарифы страховых взносов на период 2017-2020 гг. установлены ст. 426
56
НК РФ. Статьей 427 установлены понижающие тарифы для некоторых категорий
налогоплательщиков, а статьями 428-430 повышающие тарифы.
Документ Расчет сумм страховых взносов заменяет собой следующие
документы:
1) Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на
обязательное пенсионное страхование в ПФ РФ, страховым взносам на
обязательное медицинское страхование в ФОМС РФ;
2) Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на
обязательное социальное страхование в ФСС РФ.
ООО «Лексур» не применяет никаких понижающих или повышающих
тарифов для исчисления страховых взносов. По итогам налогового периода
организация исчислила в пользу бюджета сумму страховых взносов в размере
186934,53 руб.
Таким образом, особенностью налогообложения ООО «Лексур» является
применение 0-ой 10 %-ой ставок НДС при реализации своих товаров на
российском и международном рынках. Исчисление налога на прибыль и на
имущество организаций соответствует стандартному исчислению в торговых
организациях. Также, при перемещении продукции через таможенную границу
РФ ООО «Лексур» обязано исчислять в бюджет сбор за таможенное оформление
экспортируемых товаров.
Особенности формирования в бухгалтерском учете налогооблагаемых
показателей ООО «Лексур» будут рассмотрены далее.
2.3 Формирование в бухгалтерском учете налогооблагаемых показателей
деятельности ООО «Лексур»
Налогооблагаемыми показателями деятельности ООО «Лексур» являются:
1) сумма выручки от реализации масличных семян и маслосодержащих
плодов в странах Балтии, формирующих налоговую базу по налогу на
добавленную стоимость по ставке 0%;
57
2) сумма выручки от реализации комплекта упаковки TES на территории
РФ, формирующих налоговую базу по налогу на добавленную стоимость по
ставке 18%;
3) доходы и расходы, прибыль (убыток) отчетного налогового периода,
формирующих налоговую базу по налогу на прибыль организаций;
4) остаточная стоимость имущества, учитываемая для исчисления налога на
имущество организаций.
Рассмотрим формирование данных показателей в бухгалтерском учете ООО
«Лексур». В бухгалтерском учете организаций для отражения расчетов по
налогам и сборам, используется активно-пассивный счет 68 «Расчеты по налогам
и сборам». Аналитический учет по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»
ведется по видам налогов. При этом построение аналитического учета должно
обеспечить возможность получения необходимых данных по текущим налоговым
платежам,
просроченным
налоговым
платежам,
штрафным
санкциям
и
отстроченным и рассроченным суммам по уплате налога и сбора.
Данный счет разбивается на субсчета, на каждом из которых учитываются
разные налоги. В ООО «Лексур» структура данного счета представлена
следующим образом (рисунок 39):
Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Субсчет 68/1 «НДФЛ»
Субсчет 68/4 «Налог на прибыль»
Субсчет 68/2 «НДС»
Субсчет 68/8 «Налог на имущество
организаций»
Субсчет 68/10 «Прочие налоги и сборы»
Рисунок 39 – Структура счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» ООО
«Лексур
Процесс формирования налоговой базы по НДС в ООО «Лексур» в 2017
году представлен на рисунке 40. Информационной базой является оборотно-
58
сальдовая ведомость по счетам 68 (Приложение 31), 90/2 (Приложение 20) и 90/3
(Приложение 34) за 2017 год.
Дт 90/1 Кт
1710701,96
Дт 62
Кт
Дт
51 Кт
15602427,5
Дт 60 Кт
*
*
10/110
10/110
=
=
Дт 68/2 Кт
155518,36
1450562,3
Дт 90/3 Кт
Дт 68/2 Кт
Дт 19 Кт
1418402,5
Входной НДС
НДС исчисленный
Дт 90/1 Кт
9408784,89
Дт 62
Кт
Дт
51 Кт
Сумма налога к
уплате
9509241,9
Дт 60 Кт
*
*
18/118
18/118
=
=
Дт 68/2 Кт
1435238,37
1450562,3
Дт 90/3 Кт
Дт 68/2 Кт
Дт 19 Кт
1450562,3
Дт
Передача давальческого сырья
в переработку не подлежит
налогообложению (п. 5 ст. 154
НК РФ)
68/2
Кт
31569,34
1590706,5 1575068,1
47207,76
Сумма налога = 47207,76
Обработка давальческого сырья
признается объектом налогообложения
НДС по ставке 18%, т.к. объектом
налогообложения является выполнение
работ
Рисунок 40 – Формирование налоговой базы по НДС ООО «Лексур» в 2017
году
59
Для данных расчетов с бюджетом по НДС ООО «Лексур» использует
субсчет 68/2 «НДС», используются также счет 19 «НДС по приобретенным
ценностям», субсчет 90/3 «НДС» и субсчет 91/2 «Прочие расходы».
Величина налоговой базы по НДС зависит от суммы выручки отчетного
периода и от сумм входного и восстановленного НДС. Входным НДС является
сумма НДС приобретенных товаров, а восстановленный - НДС, который был
ранее принят к вычету, но должен быть восстановлен, т.е. перечислен в бюджет.
В ООО «Лексур» раздельный учет входного НДС по товарам, работам,
услугам, приобретенным для ведения облагаемых и необлагаемых налогом
операций, ведется посредством введения субсчетов к счетам бухгалтерского
учета.
Таким образом, за изучаемый период конечное сальдо по субсчету 68/2
было дебетовым, а, значит, у организации не возникает обязательств перед
бюджетом – у бюджета возникает обязательство перед организацией. В случае
если сальдо кредитовое, т.е. сумма входного НДС меньше исчисленного, то у
организации возникло обязательство уплатить в определенный срок в бюджет
сумму НДС.
По субсчету 68/4 «Налог на прибыль» отражаются суммы начисленного
налога на прибыль с прибыли организации за отчетный период.
Согласно учетной политике (Приложение 5) ООО «Лексур» доходы и
расходы для целей налогообложения признаются по кассовому методу. Доходы от
сдачи
имущества
Амортизация
в
аренду
основных
признаются
средств
внереализационными
начисляется
линейным
доходами.
методом.
Амортизационная премия не начисляется. По основным средствам, бывшим в
эксплуатации,
норма
амортизации
определяется
(в
случае
начисления
амортизации линейным методом) без учета срока эксплуатации ОС предыдущими
собственниками. Покупная стоимость товаров определяется исходя из цены,
установленной договором, и расходов, связанных с приобретением товаров.
Товары списываются по методу ФИФО (по себестоимости первых по времени
приобретения материалов).
60
Процесс формирования налоговой базы по налогу на прибыль в ООО
«Лексур» в 2017 году представлен на рисунке 41. Информационной базой
является анализ счета 90 (Приложение 35), анализ счета 91 (Приложение 36) и
счета 99 (Приложение 37) за 2017 год.
Сумма налога,
подлежащая уплате в
бюджет
Налоговая база
Расходы от
реализации
Доходы от
реализации
Кор.
Дт
счет
10
35847,46
26
35432,94
43 7003614,04
68 1572838,79
99 3081170,96
Внереализационные доходы
90
Дт
Кт
11728904,2 12434931,15
40979,13
Кор.
Кт
счет
99 16866,00
91
Кт
16866,00
24113,13
1427377,48
Стоимость переработанного
давальческого сырья не будет
являться ни доходом, ни расходом
для целей налогообложения
налогом на прибыль организаций,
т.к. сырье, продолжая числиться
на балансе организации,
преобразуется в продукцию
Внереализационные расходы
Кор.
Дт
счет
51 27173,13
68 13806,00
Кор.
Кт
счет
62 12379879,43
99
55051,72
Дт
Ставка налога
Дт
99
Кт
71918,06 3081170,96
3009252,9
Сумма налога = 601850,58
Рисунок 41 – Формирование налоговой базы по налогу на прибыль
ООО «Лексур» в 2017 году
По данным бухгалтерского учета за 2017 год деятельность ООО «Лексур»
была прибыльной, что привело к возникновению у организации обязанности по
уплате налога в бюджет. По итогам отчетного периода у организации была
61
выявлена прибыль в размере 3009252,9 руб. Сумма налога, в этом случае, будет
равна 601850 руб.
ООО «Лексур» является также плательщиком налога на имущество
организаций.
Процесс формирования налоговой базы по налогу на имущество
организаций в ООО «Лексур» в 2017 году представлен на рисунке 42.
Информационной базой является анализ счета 01 (Приложение 38), анализ счета
02 (Приложение 39) и декларация по налогу на имущество организаций
(Приложение 28) за 2017 год.
Ставка налога
Дт
01
Кт
Дт
10010500
02
Кт
9744469
9744469
10010500
Налоговая база
Остаточная стоимость основных средств:
10010500 – 9744469 = 266031
Среднегодовая стоимость основных средств:
627562
Сумма налога = 13806
Сумма авансов = 13964
Авансовые
платежи за период
Сумма налога,
подлежащая уплате в
бюджет
Сумма налога = 0
Рисунок 42 – Формирование налоговой базы по налогу на имущество ООО
«Лексур» в 2017 году
Согласно учетной политике организации (Приложение 5) стоимость
недвижимого имущества и движимого имущества, являющегося объектом
62
обложения по налогу на имущество организаций, а также стоимость движимого
имущества, не являющегося объектом обложения налогом на имущество
организаций, и начисленная амортизация по этим объектам учитываются на
отдельных субсчетах к счетам 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация
основных средств». Стоимость недвижимого имущества, по которому налоговая
база определяется как его кадастровая стоимость, и сумма начисленной по нему
амортизации учитываются на отдельных субсчетах к счетам 01 «Основные
средства» и 02 «Амортизация основных средств». Ставка налога по месту
нахождения организации составляет 2,2%.
Таким образом, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет ООО «Лексур»
равна 0, т.к. сумма исчисленного налога меньше суммы авансовых платежей по
налогу, выплачиваемых в бюджет в течение отчетного года.
Поскольку контроль за правильностью исчисления сумм страховых взносов
осуществляется ФНС, то необходимо также рассмотреть процесс формирования
базы для исчисления страховых взносов.
В бухгалтерском учете на активно-пассивном счете 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению» отражается информация о расчетах по
пенсионному обеспечению, медицинскому и социальному страхованию.
По дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
отражаются суммы взносов, которые начислены в соответствующие фонды, а
также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование,
пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование. По кредиту
счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» отражаются
суммы социальных отчислений от суммы выплат и иных вознаграждений
сотрудников, подлежащих уплате. На счете 69 «Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению» отражаются также пени, начисленные за
несвоевременную уплату страховых взносов.
В бухгалтерском учете операции по начислению суммы взносов в фонды
будут отражаться по дебету счетов затрат, т.е. в зависимости от места работы
сотрудника (например, если сотрудник занят в основном производстве, то будет
63
дебет счета 20 «Основное производство») и по кредиту счета 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению».
Перечисление
сумм
страховых
взносов
в
фонды
отражается
в
бухгалтерском учете по дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и
обеспечению» и по кредиту счета 51 «Расчетные счета».
Структура синтетического счета 69 «Расчеты по социальному страхованию
и обеспечению» в ООО «Лексур» представлена на рисунке 43.
Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Субсчет 1 «Расчеты по социальному
страхованию»
Субсчет 6 «Расчеты по страховым взносам,
уплачиваемых исходя из стоимости
страхового года»
Субсчет 2 «Расчеты по пенсионному
обеспечению»
Субсчет 10 «Прочие налоги и сборы»
Субсчет 3 «Расчеты по обязательному
медицинскому страхованию»
Субсчет 11 «Расчеты по обязательному
социальному страхованию от несчастных
случаев на производстве и
профессиональных заболеваний»
Субсчет 5 «Добровольные взносы на
накопительную часть трудовой пенсии»
Субсчет 12 «Расчеты по добровольным
взносам в ФСС на страхование работников
на случай временной нетрудоспособности»
Рисунок 43 – Структура синтетического счета 69 «Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению» в ООО «Лексур»
Процесс формирования базы для исчисления страховых взносов в ООО
«Лексур» в 2017 году представлен на рисунке 44. Информационной базой
является анализ счета 20 (Приложение 14), оборотно-сальдовая ведомость счета
69 (Приложение 33) и расчет сумм страховых взносов (Приложение 32) за 2017
год.
64
Количество застрахованных физических лиц, с выплат которых начислены страховые взносы:
14
Суммы выплат и иных
вознаграждений, исчисленных в
пользу физических лиц:
627405,62
Сумма, не подлежащая
обложению страховыми
взносами:
1331,55
База для исчисления страховых взносов:
626074,07
*
22%
5,1%
Исчисление
страховых взносов:
137736,3
Исчисление
страховых взносов:
31929,78
Дт
20
2,9%
Кт
Исчисление
страховых взносов:
17268,45
Дт
69
Кт
186934,53
Рисунок 44 – Формирование базы для исчисления страховых взносов ООО
«Лексур» в 2017 году
Таким образом, страховых взносов, подлежащая уплате в бюджет ООО
«Лексур» равна 186934 рублей.
Значения
основных
показателей
эффективности
деятельности
ООО
«Лексур» за последние 3 года улучшились: выросла выручка, уменьшилась
величина краткосрочных обязательств. Также развилась учетно-налоговая
система, в которой особое место стал занимать процесс передачи сырья в
переработку. Однако, данную систему можно улучшить. Предложения по
оптимизации учетно-налоговой системы ООО «Лексур» представлены в
следующей главе.
65
3 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТНО-НАЛОГОВЫХ ПРОЦЕССОВ ПЕРЕДАЧИ
СЫРЬЯ В ПЕРЕРАБОТКУ В ООО «ЛЕКСУР»
3.1 Определение оптимального производственного процесса в ООО «Лексур»
Согласно статье 220 ГК РФ, под переработкой сырья и материалов на
давальческой основе понимается изготовление физическим или юридическим
лицом движимого товара с использованием в производстве этого товара сырья и
материалов, которые этому лицу не принадлежат. Такие лица в отношениях
давальческой переработки именуются организациями-переработчиками. Лица,
передающие в переработку сырье и материалы, именуются давальческими
организациями (организация-давалец).
В рассматриваемой ситуации давальческой переработки подсолнечника
калиброванного в обжаренные семечки подсолнечника в качестве давальческой
организации выступает ООО «Лексур», а в качестве организации-переработчика
выступает ООО «АГРОТРЕЙД». Данные организации обязаны заключить между
собой договор давальческой переработки, в котором детально должны быть
прописаны права, обязанности и ответственность сторон сделки на каждом этапе
переработки: от передачи сырья в переработку заказчиком до отгрузки
результатов переработки-товаров переработчиком.
В
таких
рыночных
отношениях
организация,
предоставляющая
давальческое сырье, выступает в роли ее собственника, к которому сырье должно
вернутся в виде товаров, если иное не предусмотрено договором. При
поступлении давальческого сырья на склад переработчика, последний не
приобретает право собственности на данное сырье. Следовательно, не может
включать в состав собственного имущества.
Отношения давальческой переработки являются одной из наиболее редких
форм взаимоотношений между субъектами рынка, т.к. имея довольно-таки
очевидные преимущества (особенно малого бизнеса) существуют также весомые
недостатки.
Преимущества
и
недостатки
давальческой
организации-давальца представлены на рисунке 45.
переработки
для
66
Заключение со сторонней организацией договора давальческой переработки /
Передача сырья в переработку сторонней организации
Преимущества
Минимизация или полное отсутствие
затрат на производство продукции
Минимизация или полное отсутствие
затрат на реализацию товаров на
рынке (расходов на продажу)
Возможность осуществления
производственного процесса
организациями, не имеющих
возможности приобрести или взять в
аренду производственное
оборудование
Оптимизация налогообложения (по
налогу на прибыль организаций и
НДС), экономия на страховых взносах
Недостатки
Слабое нормативно-правовое
регулирование со стороны государства
отношений давальческой переработки
Повышенное внимание со стороны
налоговых органов к деятельности
давальческих организаций
Трудно найти партнера (организациюпереработчика), который бы согласился
заключить договор давальческой
переработки
Отсутствие унифицированных форм
заявки на отгрузку товаров и отчета об
использовании давальческого сырья
Рисунок 45 – Преимущества и недостатки отношений давальческой
переработки у поставщика сырья
Много споров возникает при налогообложении деятельности давальческих
организаций.
При покупке сырья у организации-давальца появляется выбор поставщиков
сырья и цены за партию, что позволяет уменьшить свои расходы и получить
экономическую выгоду при формировании себестоимости товаров (в сравнении
если бы имело место не давальческая переработка сырья, а покупка конечной
продукции). Однако, в этом случае, величина расходов, которые могут в
последствии уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль, будет
минимальна.
67
Особенностью
налогообложения
деятельности
ООО
«Лексур»
НДС
является применение ставки 10% при реализации результатов давальческой
переработки на территории РФ, т.е. организация обязана уплатить в бюджет
сумму в размере 10% от выручки. Обработка давальческого сырья признается
объектом налогообложения НДС по ставке 18%, т.к. объектом налогообложения
является выполнение работ. Таким образом, организации реализующие товары по
ставкам 0% и 10% могут получить своеобразный вычет по НДС.
Стоит отметить, что заключить договор давальческой переработки могут не
все организации. К таким организациям, в частности, относятся те субъекты
рынка, которые имеют на своем балансе необходимое для переработки
оборудование. Также не допускается, когда в качестве давальца и переработчика
выступают взаимозависимые организации, согласно договору которых стоимость
услуг переработчика превышает среднюю стоимость на рынке.
Несмотря на данные преимущества, давальческая переработка имеет также
и
недостатки.
Поскольку данные отношения
между субъектами
рынка
практически не регулируются со стороны государства, то часто организациям
приходится
доказывать
правомерность
проведения
операций,
присущих
давальческой переработке, не только налоговым органам, но и другим
федеральным органам исполнительной власти.
Поэтому, прежде чем заключать договор давальческой переработки,
организации
следует
производственного
рассмотреть
оборудования
и
вариант
покупки
осуществления
или
переработки
аренды
сырья
собственными силами.
Таким образом, рассмотрим целесообразность приобретения ООО «Лексур»
производственных мощностей и отказа от услуг переработки сырья ООО
«АГРОТРЕЙД».
Основным видом деятельности ООО «Лексур» является оптовая торговля
маслиничными семенами и маслосодержащими плодами. У таких поставщиков,
как
ООО
«Стандарт-Агро»,
ООО
«Перспектива»,
ООО
«Агропродукт»
организация осуществляет закупку подсолнечника калиброванного, который
68
выступает основным сырьем. Помимо этого, осуществляется закупка у ООО
«Дельта-пак» пленки упаковочной и печатной формы, которые необходимы для
доведения результатов производства до приемлемого товарного вида.
Для переработки подсолнечника калиброванного в готовую продукцию
(семечки
обжаренные «Барин»)
ООО «Лексур»
потребуется приобрести
оборудование представленное на рисунке 46 [2].
ОБОРУДОВАНИЕ, НЕОБХОДИМОЕ ДЛЯ ПЕРЕРАБОТКИ ПОДСОЛНЕЧНИКА
КАЛИБРОВАННОГО В СЕМЕЧКИ ОБЖАРЕННЫЕ
Печь УСМ-1:
компактное устройство, в котором продукт обрабатывается в
фонтанирующем слое потоком нагретого в электрокалорифере чистого
воздуха, благодаря чему достигается исключительно высокое качество
сушки и обжаривания. Продукт после термообработки имеет равномерно
окрашенную чистую поверхность.
Средняя цена на
рынке:
Спиральная транспортная система:
Средняя цена на
рынке:
транспортирование на различные расстояния и высоту сыпучих веществ.
Позволяют эффективно решать технологические задачи, связанные с
приемкой, хранением, транспортированием и дозированием продуктов.
Роликовый быстродействующий термопринтер:
используется для автоматического нанесения информации о товаре на
движущуюся упаковочную плёнку. Это дата и время производства, номер
партии и серии, срок годности.
Автомат упаковочный:
используется для автоматического нанесения информации о товаре на
движущуюся упаковочную плёнку. Это дата и время производства, номер
партии и серии, срок годности.
Весы платформенные:
предназначены для работы по статическому взвешиванию сырья и
продукции на перерабатывающих предприятиях, складских комплексах,
металлобазах и в транспортных компаниях.
Штабелер с электроподъемом:
предназначен для передвижения и подъема груза по вертикали и
горизонтали в рамках одного цеха, склада, корпуса.
395 000 руб.
145 500 руб.
Средняя цена на
рынке:
230 000 руб.
Средняя цена на
рынке:
610 000 руб.
Средняя цена на
рынке:
29 500 руб.
Средняя цена на
рынке:
137 000 руб.
Рисунок 46 – Оборудование, необходимое для переработки подсолнечника
калиброванного в семечки обжаренные
69
Представленное выше оборудование должно быть на любом предприятии,
которое занимается переработкой подсолнечника калиброванного в семечки
обжаренные. Однако, перечень наименований оборудования может быть
расширен в зависимости от специфики процесса производства или от желания
руководства.
Согласно анализу счета 10/7 (Приложение 13) в переработку на сторону за
2017 год было передано 8465,56 тонн подсолнечника калиброванного. В таблице 6
представлен
расчет
минимальной
суммы
расходов
ООО
«Лексур»
на
приобретение производственного оборудования для переработки подсолнечника
калиброванного в семечки обжаренные и суммы годовой амортизации данного
оборудования.
Таблица 6 – Расчет минимальной суммы расходов ООО «Лексур» на
приобретение производственного оборудования для переработки подсолнечника
калиброванного в семечки обжаренные и суммы годовой амортизации данного
оборудования
Амортизационная
группа,
минимальный
срок полезного
использования
Третья
амортизационная
группа, 3 года
Четвертая
амортизационная
группа, 5 лет
Пятая
амортизационная
группа, 7 лет
Шестая
амортизационная
группа, 10 лет
Итого
Наименование
оборудования
Роликовый
быстродействующий
термопринтер
Спиральная
транспортная
система
Штабелер с
электроподъемом
Печь УСМ-1
Автомат
упаковочный
Весы
платформенные
Необходимое
количество
оборудования
для
непрерывного
процесса
производства
Итого
стоимость по
каждому виду
оборудования,
в руб.
Итого стоимость
по
амортизационной
группе, в руб.
Сумма годовой
амортизации в
первые 2 года
производственного процесса
по группе
(метод
начисления
амортизации инейный), в
руб.
2
460 000
460 000
15 333,33
3
436 500
436 500
87 300
3
274 000
411 000
58 714,29
5
1 975 000
2
1 220 000
3 224 500
322 450
1
29 500
15
4 532 000
483 797,62
70
Таким образом, для оптимального производственного процесса ООО
«Лексур» необходимо приобрести минимум 15 единиц производственного
оборудования общей средней стоимостью 4532 тыс. рублей. Сумма годовой
амортизации в первые 2 года производственного процесса будет равна 483797,62
руб.
В таблице 7 представлен расчет минимальной суммы расходов на оплату
труда персоналу, который непосредственно будет участвовать в переработке
подсолнечника калиброванного в семечки обжаренные.
Таблица 7 – Расчет минимальной суммы расходов на оплату труда
персоналу,
который
непосредственно
будет
участвовать
в
переработке
подсолнечника калиброванного в семечки обжаренные
Должность
сотрудника
Оператор
производственной
линии
Грузчик-фасовщик
Грузчик на склад
Наименование
оборудования,
необходимое
количество
сотрудников на всю
группу оборудования
Роликовый
быстродействующий
термопринтер, 2 чел.
Средняя заработная
плата сотрудников,
прикреплённых к
данному
оборудованию
Итого заработная
плата всех
сотрудников по
должности
26 000 руб.
52 000 руб.
Спиральная
транспортная система,
3 чел.
20 000 руб.
60 000 руб.
Печь УСМ-1, 5 чел.
35 000 руб.
175 000 руб.
Автомат
упаковочный, 2 чел.
20 000 руб.
40 000 руб.
Штабелер с
электроподъемом, 3
чел.
24 000 руб.
72 000 руб.
Весы платформенные,
1 чел.
27 000 руб.
27 000 руб.
17 000 руб.
34 000 руб.
Инженер-механик, 2 чел.
Итого расходы на заработную плату сотрудникам, занятым в
переработке подсолнечника калиброванного в семечки обжаренные
Сумма НДФЛ, без учета различных вычетов
Сумма страховых взносов
Итого расходы на оплату труда сотрудникам, занятым в переработке
подсолнечника калиброванного в семечки обжаренные
460 000 руб.
59 000 руб.
138 000 руб.
598 000 руб.
71
Таким образом, минимальная сумма расходов на оплату труда персоналу,
который непосредственно будет участвовать в переработке подсолнечника
калиброванного в семечки обжаренные будет составлять 598 тыс. руб. Из этой
суммы:
1) расходы на заработную плату сотрудникам будут составлять 460 тыс.
руб., в том числе НДФЛ 59 тыс. руб. без учета различных вычетов;
2) расходы на социальное страхование и обеспечение будут составлять 138
тыс. руб.
Рассмотрим налоговые последствия применения данных мер на практике.
Предположим, что ООО «Лексур» с четвертого квартала 2017 года осуществляет
переработку самостоятельно.
Поскольку организация реализует свою продукцию в странах Балтии, то у
нее не возникает обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС.
Согласно таможенным декларациям от 30 октября (Приложение 23) и от 20
декабря (Приложение 41), ООО «Лексур» за четвертый квартал 2017 года
реализовал продукцию на сумму 612403,6 руб. В переработку в четвертом
квартале было отпущено материалов на сумму 244171,75 руб. (Приложение 13).
На рисунке 47 представлен процесс формирования суммы налога на
прибыль за четвертый квартал 2017 г. с реализации семечек обжаренных в ООО
«Лексур».
Налоговая база
Денежное выражение
прибыли (убытка)
Ставка налога
Сумма налога на прибыль, подлежащая
уплате в бюджет
20%
55164,45
275822,25
Доходы от
реализации
Расходы, уменьшающие сумму
доходов от реализации
Расходы на оплату
переработки, произведенной
ООО «АГРОТРЕЙД»:
92409,6
Выручка: 612403,6
Расходы на материалы: 244171,75
Рисунок 47 – Формирование суммы налога на прибыль организации ООО
«Лексур» в четвертом квартале 2017 г.
72
На рисунке 48 представлен предполагаемый процесс формирования суммы
налога на прибыль с реализации семечек обжаренных за 4 квартал 2017 г. в ООО
«Лексур» с учетом изменений.
Налоговая база
Денежное выражение
прибыли (убытка)
Ставка налога
Сумма налога на прибыль, подлежащая
уплате в бюджет
20%
41165,54
205827,69
Доходы от
реализации
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации:
406575,91
Выручка:
Расходы на материалы:
Амортизация:
Расходы на оплату труда и
страховые взносы:
612403,6
244171,75
12094,91
149500
Рисунок 48 – Формирование суммы налога на прибыль организации
ООО «Лексур» в четвертом квартале 2017 г. в случае применения изменений
Таким образом, если бы ООО «Лексур» в начале четвертого квартала
закупило оборудование и наняло на работу производственный персонал, то ее
прибыль была равна 205827,69 руб., с которой взимался бы налог в размере
41165,54 руб. – чистая прибыль была бы равна 164662,15 руб. В действительности
же, прибыль организации с реализации семечек обжаренных за четвертый квартал
2017 года составила 275822,25 руб., с которой был исчислен налог на прибыль в
размере 55164,55 руб. Чистая прибыль с реализации данной продукции составила
220657,8.
Рассмотрим процесс формирования налога на имущество организаций ООО
«Лексур» в 2017 году, если бы в начале четвертого квартала произошла закупка
оборудования. Расчет осуществлялся с учетом оборудования, которое имеется на
балансе организации в действительности (рисунок 49).
73
Налоговая база
Ставка налога
Сумма налога на имущество,
исчисленная за текущий период
113510,36
Среднегодовая
стоимость имущества
Суммы авансовых платежей за
текущий период
2,2%
13964
5159562
Сумма налога на имущество,
подлежащая уплате в бюджет
99546,36
Рисунок 49 - Формирование суммы налога на имущество организаций ООО
«Лексур» в 2017 году, с учетом изменений
Таким образом, если бы организация в начале четвертого квартала закупила
оборудование на сумму 4532000 руб., то это привело бы к резкому увеличению
налоговой нагрузки по налогу на имущество организации.
С принятием на работу нового персонала у организации увеличилась бы
сумма НДФЛ и сумма страховых взносов, которые она должна исчислить в
бюджет с заработной платы сотрудников. Сумма НДФЛ вместо 51474 руб.
составила бы 110474 руб. (без учета сумм вычетов новых сотрудников). Сумма
страховых взносов вместо 186934,53 руб. была бы равна 336434,53 руб.
Если
рассматривать
организации,
то
ООО
с
позиции
«Лексур»
не
минимизации
следует
налогового
настраивать
бремени
собственный
производственный процесс, т.к. это приведет к резкому увеличению налоговой
нагрузки на предприятии с реализации семечек обжаренных на территории стран
Балтии по таким налогам, как налог на прибыль и налог на имущество
организаций. Также произойдет рост сумм страховых взносов, которые
организация обязана исчислять в бюджет.
Возможно, данные меры могли бы эффективно повлиять на деятельность
предприятия, если бы использовался другой метод списания материалов в
производство
или
применялся
бы
один
из
специальных
режимов
налогообложения. Данные вопросы будут рассмотрены в следующих пунктах.
74
3.2 Совершенствование элементов учетной политики с целью оптимизации
учетно-налоговых процессов в ООО «Лексур»
Документом, который содержит в себе информацию об основных приемах и
способах ведения в организации бухгалтерского учета, является учетная
политика. Каждая организация самостоятельно формирует свою учетную
политику в начале отчетного периода, действуя согласно федеральным
стандартам отрасли, в которой функционирует предприятие.
Основные положения учетной политики ООО «Лексур» представлены на
Раздел 1
Бухгалтерский учет
Раздел 2
Налог на прибыль
организаций
- Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев
календарного года;
- Доходы и расходы для целей налогообложения признаются по методу начисления;
- Амортизация основных средств начисляется линейным методом. Амортизационная премия не
начисляется;
- Материалы списываются по методу ФИФО (по себестоимости первых по времени
приобретения материалов);
- Если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, выручка
признается равномерно в течение срока действия договора и т.д.
Раздел 3
НДС
- Организация использует унифицированные формы, а при их отсутствии - самостоятельно
разработанные формы первичных документов, утверждаемые приказом руководителя;
- Показатель отчетности считается существенным и раскрывается отдельно, если его удельный
вес в общей сумме составляет 5% и более от данных по соответствующей группе статей в
балансе;
- В составе материально-производственных запасов учитываются объекты стоимостью не более
40 000 руб. за единицу. Амортизация по объектам основных средств начисляется:
• по всем ОС — линейным способом.
К норме амортизации специальные коэффициенты не применяются;
- При поступлении материалы учитываются на счете 10 «Материалы» по фактической
себестоимости (без использования счетов 15 и 16). Материалы списываются по методу ФИФО
(по себестоимости первых по времени приобретения материалов) и т.д.
- Раздельный учет входного НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным для ведения
облагаемых и необлагаемых налогом операций, ведется посредством аналитического учета без
введения дополнительных субсчетов и т.д.
Раздел 4
Налог на имущество
организаций
Основные положения учетной политики ООО «Лексур»
Рисунке 50 (Приложение 5).
- Стоимость недвижимого имущества и движимого имущества, являющегося объектом
обложения по налогу на имущество организаций, а также стоимость движимого имущества, не
являющегося объектом обложения налогом на имущество организаций, и начисленная
амортизация по этим объектам учитываются на отдельных субсчетах к счетам 01 «Основные
средства» и 02 «Амортизация основных средств».,
- Стоимость недвижимого имущества, по которому налоговая база определяется как его
кадастровая стоимость, и сумма начисленной по нему амортизации учитываются на отдельных
субсчетах к счетам 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств».
Рисунок 50 – Основные положения учетной политики ООО «Лексур»
75
Учетная политика ООО «Лексур» разделена на четыре раздела, в каждом из
которых содержится информация об особенностях бухгалтерского учета объектов
учета.
Информация о ведении бухгалтерского в организации, которая отражена в
учетной политике, иногда противоречит процессу налогового учета: разные
методы начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете, разные
методы списания материалов и товаров и т.д.
С целью оптимизации учетно-налоговых процессов в ООО «Лексур»
рассмотрим эффективность изменения метода начисления амортизации основных
средств и метода списания материалов в переработку.
Начисление амортизации является одной из стандартных операций в
бухгалтерском и налоговом учетах организаций, имеющих на своем балансе
основные средства, нематериальные активы и производственные мощности.
Методы начисления амортизации в бухгалтерском и налогов учетах
представлены на рисунке 51.
Методы начисления амортизации
Бухгалтерский учет
Налоговый учет
Регулируется ПБУ 6/01
«Учет основных средств»
Линейный
метод
Метод
уменьшаемого
остатка
Регулируется ст. 259 НК
РФ
Линейный метод
Нелинейный метод
Метод списания
стоимости
пропорционально объему
продукции (работ)
Метод списания
стоимости по сумме
чисел лет срока
полезного
использования
Рисунок 51 – Методы начисления амортизации в бухгалтерском и
налоговом учете
76
Согласно учетной политике ООО «Лексур», амортизация для целей
бухгалтерского и налогового учета начисляется линейным методом (Приложение
3). При данных условиях, разницы в учетах организации не возникают.
Применение различных методов начисления амортизации в учетах
позволяет увеличить затраты на амортизацию в первые несколько лет, что в
конечном итоге приводит к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль
организации. Если организация только создана, то это позволит ей иметь большее
количество финансовых ресурсов для успешного внедрения на рынок.
Рассмотрим
ситуацию,
когда
метод
начисления
амортизации
в
бухгалтерском учете отличается от метода начисления амортизации в налоговом
учете.
Предположим, что организация приобрела основное средство, имеющее
стоимость 200000 рублей и срок полезного использования 5 года. Для целей
бухгалтерского учета амортизация начисляется методом уменьшаемого остатка, а
для целей налогового – линейным методом. Для исчисления амортизации данным
методом организация может использовать коэффициент ускорения. Его величина
устанавливается организацией для группы основных средств самостоятельно.
Предположим, что коэффициент для данной группы основных средств установлен
учетной политикой в размере 2. Расчет амортизации методом уменьшаемого
остатка для целей бухгалтерского учета представлен в таблице 8.
Таблица
8
–
Расчет
амортизации
основного
средства
методом
уменьшаемого остатка для целей бухгалтерского учета
Год
1
2
3
4
5
Остаточная стоимость на начало
года, руб.
200000
120000
72000
43200
25920
Годовая сумма
амортизации, руб.
80000
48000
28800
17280
25920
Сумма амортизации
за месяц, руб.
6666,67
4000
2400
1440
21160
77
Расчет амортизации линейным методом для целей налогового учета
представлен в таблице 9.
Таблица 9 - Расчет амортизации основного средства линейным методом для
целей налогового учета
Год
Остаточная стоимость на начало
года, руб.
Годовая сумма
амортизации, руб.
Сумма амортизации
за месяц, руб.
1
200000
40000
3333,33
2
160000
40000
3333,33
3
120000
40000
3333,33
4
80000
40000
3333,33
5
40000
40000
3333,33
Таким образом, возникает временная разница (отложенное налоговое
обязательство) в бухгалтерском и налоговом учетах ООО «Лексур», которая
рассчитывается по общей формуле начисления налоговых активов и обязательств:
сумма налоговой разницы умножается на ставку налога на прибыль (в настоящее
время ставка налога на прибыль составляет 20%).
Учет отложенного налогового обязательства осуществляется при помощи
счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счетом 68
«Расчеты по налогам и сборам». Счет 77 «Отложенные налоговые обязательства»
содержит в себе информацию о наличии и движении отложенных налоговых
обязательств в процессе функционирования организации (рисунок 52).
Счет 77 «Отложенные
налоговые
обязательства»
Увеличение
Дт 68 Кт 77
По кредиту счета отражается отложенный налог, уменьшающий
величину условного расхода (дохода) отчетного периода.
Уменьшение
Дт 77 Кт 68
По дебету счета отражается уменьшение или полное погашение
отложенных налоговых обязательств, в счет начислений налога на
прибыль отчетного периода.
Рисунок 52 – Значение движения денежных средств на счете 77
Источник: http://www.buhgalteria.ru/spravochnik/planschetov/schet_77.php
«Отложенные налоговые обязательства»
© Бухгалтерия.ру
78
Начисление и списание отложенного налогового обязательства можно
представить в виде схемы (рисунок 53).
Дт
02
Кт
Дт
Кт
20
Дт
02
Сумма амортизации
Дт
77
Кт
Дт
68/04
3 год
Кт
Расходы
28800
40000
Прибыль
>
Дт
77
2240
4544
2816
0
Кт
68/4
Кт
Дт
77
Кт
Кт
8000
1600
0
1 год
Расходы
Б/у
Н/у
80000
40000
Прибыль
<
2 год
4 год
Расходы
20
Величина списанного
налогового обязательства
Дт
Н/у
Дт
Сумма амортизации
Величина начисленного
налогового обязательства
Б/у
Кт
Б/у
Н/у
17280
40000
Прибыль
Расходы
Прибыль
>
Б/у
Н/у
48000
40000
<
5 год
Б/у
Расходы
Прибыль
Н/у
25920
40000
>
Рисунок 53 – Формирование и погашение отложенного налогового
обязательства, в связи с применением разных методов начисления амортизации в
бухгалтерском и налоговом учете
Таким образом, применение разных методов начисления амортизации в
бухгалтерском и налоговом учете ООО «Лексур» ведет к возникновению
отложенных налоговых активов, формируемых на счете 77 «Отложенные
налоговые активы», что в полной мере соответствует п. 11 ПБУ 18/02 «Учет
79
расчетов по налогу на прибыль организаций». ООО «Лексур» следует перейти на
метод уменьшаемого остатка расчета амортизации основных средств, что
приведет к увеличению сумм годовой амортизации в первые года постановки на
учет и, соответственно, позволит быстрее компенсировать расходы на их покупку.
Рассмотрим последствия применения разных методов списания материалов
в переработку в бухгалтерском и налоговом учетах.
Согласно п. 16 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»,
выделяются три метода списания материалов в производство (рисунок 54).
Методы списания материалов
По средней стоимости
Материалы списываются
по средней себестоимости,
в бухгалтерском учете цена
товаров остается
стабильной и не зависит от
колебаний закупочных цен
По стоимости первых по
времени приобретения
(ФИФО)
Материалы реализуются в
течение определенного
периода в
последовательности их
приобретения
По стоимости
единицы товара
Позволяет
организации списать
каждую единицу
реализованных
материалов по
фактической
стоимости ее
приобретения
Рисунок 54 – Методы списания материалов в бухгалтерском и налоговом
учете
Согласно учетной политике ООО «Лексур» (Приложение 5), материалы
организации списываются по методу ФИФО.
Предположим, что в течение октября 2017 года организация приобрела три
партии материалов (подсолнечник калиброванный): 200 кг за 200000 рублей, 150
кг за 170000 рублей и 150 кг за 13000 рублей. Материалы были переданы в
переработку ООО «АГРОТРЕЙД»: 1 ноября – 70 кг, 19 ноября – 150 кг и 25
ноября – 110 кг. В бухгалтерском учете применяется метод списания материалов
по средней стоимости, а в налоговом – метод ФИФО. Расчет стоимости
переданных в переработку материалов в налоговом учете представлен в таблице
10.
80
Таблица 10 - Расчет стоимости переданных в переработку материалов в
налоговом учете (списание товаров методом ФИФО)
Дата
списания
Количество
переданных
материалов, в
кг
1 ноября
70
7000
0
0
70000
19 ноября
150
13000
2266,7
0
152667
25 ноября
110
0
14733,3
0
147333
Расходуется
Расходуется
Расходуется
из первой
из второй
из третьей
партии, в руб. партии, в руб. партии, в руб.
Итого стоимость переданных в переработку материалов:
Для
списания
материалов
по
средней
Стоимость
списываемых
товаров, в
руб.
370000
стоимости
в
организации
(200000+170000+130000)/(200+150+150)=1000
(1)
определяется средняя стоимость материалов на складе:
Таким образом, согласно методу списания материалов по средней
себестоимости, стоимость списанных материалов в бухгалтерском учете
организации составила 330000 рублей.
В данной ситуации возникает постоянная отрицательная налоговая разница
между бухгалтерским и налоговым учетом, которая ведет к уменьшению в данном
периоде налоговой базы по налогу на прибыль, что приводит к возникновению
постоянного налогового актива (ПНА).
Предположим, что организация суммарно реализовала семечки обжаренные
на территории стран Балтии за 400000 руб. В бухгалтерском учете будут сделаны
следующие проводки:
1) Отражена выручка от реализации товаров
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 90 «Продажи»,
субсчет 1 «Выручка»
420000 руб.
2) Списаны проданные товары
Дебет счета 90,
субсчет 2 «Себестоимость продаж»
Кредит счета 43 «Готовая продукция»
330000 руб.
81
3) Поступили деньги от покупателей
Дебет счета 51 «Расчетные счета»
Кредит счета 62
420000 руб.
4) Отражен финансовый результат (прибыль)
Дебет счета 90,
субсчет 9 «Прибыль / убыток от продаж»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки»
48000 руб.
5) Начислен налог на прибыль
Дебет счета 99
Кредит счета 68,
субсчет «Налог на прибыль»
9600 руб.
6) Из-за разницы в бухгалтерском и налоговом учете, начислен ПНА
Дебет счета 68,
субсчет «Налог на прибыль»
Кредит счета 99
8000 руб.
Данные записи можно представить в виде схемы (рисунок 55).
Дт
43
Кт
Дт
90
Кт
330000
Дт
62
Кт
51
Кт
420000
48000
420000
Дт
Дт
99
Кт
Дт
68
Кт
8000
9600
482000
Расходы
Прибыль
Б/у
Н/у
330000
370000
<
Рисунок 55 – Начисление ПНА, в связи с применением разных методов
списания материалов в бухгалтерском и налоговом учетах
82
В данной ситуации, организации выгоднее применять метод ФИФО для
списания реализуемых товаров, т.к. при данном методе их списываемая цена
выше, чем при методе списания товаров по средней себестоимости.
Таким образом, изменение элементов учетной политики, таких как метод
начисления амортизации основных средств и метод списания материалов, с целью
оптимизации учетно-налоговых процессов может привести к возникновению
постоянных и временных разниц, которые могут усложнить процессы ведения
бухгалтерского и налогового учетов в ООО «Лексур». Решение о внесении
подобных
изменений
в
деятельность
организации
должно
приниматься
руководством только после тщательного анализа возможных последствий.
Усовершенствовать учетно-налоговую систему ООО «Лексур» возможно
путем изменения системы (режима) налогообложения деятельности организации.
3.3 Выбор оптимальной системы налогообложения в ООО «Лексур»
Система налогообложения – совокупность налогов и сборов, исчисляемых
организацией в бюджет в порядке, установленном законодательством в сфере
налогов и сборов.
Налоговым кодексом выделяется несколько режимов налогообложения,
которые могут применять юридические лица (рисунок 56).
Режимы налогообложения деятельности юридических лиц
Общая или основная
система
налогообложения
(ОСНО)
Исчисляемые налоги (в
зависимости от объекта
налогообложения):
- НДС;
- налог на прибыль;
- налог на имущество
организаций;
- земельный налог и т.д.
Упрощенная система
налогообложения
(УСН)
Исчисляемые налоги
(ставка зависит от
объекта
налогообложения):
- Единый налог при
УСН
Единый налог на
вмененный доход
(ЕНВД)
Единый
сельскохозяйственный
налог (ЕСХН)
Рисунок 56 – Режимы налогообложения деятельности юридических лиц
83
Таким образом, НК РФ выделяется общий режим налогообложения и
специальные режимы налогообложения. Основные элементы специальных
режимов налогообложения, которые вправе применять юридические лица
представлены в таблице 11.
Таблица 11 – Элементы специальных режимов налогообложения, которые
вправе применять юридические лица
Система
налогообложения
Элемент налога
Упрощенная система
налогообложения
(УСН)
Единый налог на вмененный
доход (ЕНВД)
Единый
сельскохозяйственный
налог (ЕСХН)
Доходы или доходы,
уменьшенные на
величину расходов.
Вмененный доход
налогоплательщика
Доходы, уменьшенные на
величину расходов
Налоговая база
Денежное выражение
доходов или денежное
выражение доходов,
уменьшенных на
величину расходов
Величина вмененного дохода,
рассчитываемая как
произведение базовой
доходности по определенному
виду предпринимательской
деятельности, исчисленной за
налоговый период, и
величины физического
показателя,
характеризующего данный
вид деятельности.
Денежное выражение
доходов или денежное
выражение доходов,
уменьшенных на величину
расходов
Налоговый период /
Отчетный период
Год / Первый квартал,
полугодие и девять
месяцев календарного
года.
Квартал
Год / Полугодие
Налоговая ставка
6% или 15%
15%
6%
Льготы
-
Налогоплательщики ЕНВД
имеют право уменьшить
сумму налога, исчисленную
за налоговый период, на
суммы платежей (взносов) и
пособий, которые были
уплачены в пользу
работников, занятых в тех
сферах деятельности
налогоплательщика, по
которым уплачивается
единый налог. При этом
сумма такого уменьшения не
может быть больше, чем 50 %
исчисленного налога.
-
Заменяет налоги
НДС, налог на прибыль
организаций, налог на
имущество организаций
НДС, налог на прибыль
организаций, налог на
имущество организаций
НДС, налог на прибыль
организаций, налог на
имущество организаций
Объект
налогообложения
84
Таким образом, применение специального режима налогообложения
деятельности юридического лица позволяет избежать исчисления в бюджет НДС,
налога на прибыль организации и налога на имущество организации.
ООО «Лексур» находится на общем режиме налогообложения и исчисляет в
бюджет
все
налоги,
по
которым
у
организации
возникает
объект
налогообложения в процессе осуществления своих двух видов деятельности:
реализации семечек обжаренных и комплекта упаковки TES. С целью
оптимизации налогообложения в ООО «Лексур», а именно снижение налоговой
нагрузки, рассмотрим возможность применения в организации специальных
налоговых режимов по данным 2017 года (рисунки 57-58).
Величина
исчисляемого налога
Условия, предъявляемые к организациям
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Численность сотрудников менее 100
человек
14
Доход менее 150 млн. руб.
10,82 млн. руб.
Остаточная стоимость ОС менее 150
млн. руб.
0,29 млн. руб.
Доля участия других организаций
не может превышать 25%
0%
Налоговая база * Налоговая ставка
Доходы * 6%
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта
налогообложения доходы, уменьшают сумму налога,
исчисленную за налоговый период, на сумму
страховых взносов (но не более 50% от суммы
налога)
Итого сумма налога, начисленная по результатам
деятельности
10819423 руб. * 6% = 649165 руб. – 186934 руб. =
462231 руб.
Налоговая база * Налоговая ставка
(Доходы – Расходы) * 15%
Не допускается наличие филиалов
Филиалы отсутствуют
Организация имеет право перейти
на УСН, если по итогам девяти
месяцев того года, в котором
организация подает уведомление о
переходе, ее доходы не
превысили 112,5 млн. руб.
6,17 млн. руб.
Итого сумма налога, начисленная по результатам
деятельности
(10819423 руб. – 10963672 руб.) * 15% =
0 руб.
Т.к. по итогам года сумма исчисленного налога
оказалась меньше 1% полученных за год доходов, то
уплачивается минимальный налог в размере 1% от
фактически полученных доходов
Итого минимальная сумма налога
10819423 руб. * 1% = 108194,23 руб.
Рисунок 57 – Возможность применения ООО «Лексур» упрощенной
системы налогообложения по данным 2017 года
85
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Условия, предъявляемые к
организациям
ООО «Лексур» не оказываются
услуги по сдаче в аренду
автозаправочных и
автогазозаправочных станций
ООО «Лексур» не относится к
категории крупнейших
Режим введен на территории
муниципального образования,
осуществляемый вид деятельности
упомянут в местном нормативном
правовом акте
Деятельность ООО «Лексур» не
осуществляется в сфере
образования, здравоохранения и
социального обеспечения в части
по оказанию услуг общественного
питания
Численность сотрудников менее 100
человек
14
Вид деятельности указан в п. 3 ст.
346.29 НК РФ
Нет
Доход менее 150 млн. руб.
10,82 млн. руб.
Величина
исчисляемого налога
Режим налогообложения
невозможно применять в
организации
Единый
сельскохозяйственный налог
(ЕСХН)
Условия, предъявляемые к
организациям
Доход от
сельскохозяйственной
деятельности составляет
более 70%
0%
Рисунок
58
–
Возможность
Величина
исчисляемого налога
Режим налогообложения невозможно
применять в организации
применения
ООО
«Лексур»
системы
налогообложения при ЕНВД и ЕСХН по данным 2017 года
Таким образом, к деятельности ООО «Лексур» может быть применен
только
один
специальный
налоговый
режим
–
упрощенная
система
налогообложения. Для оценки эффективности перехода ООО «Лексур» на
86
упрощенную систему налогообложения с общего режима используем показатель
«налоговая нагрузка», который рассчитан по методике Министерства финансов
(таблица 12).
Таблица 12 – Налоговая нагрузка ООО «Лексур» при применении общего
режима налогообложения и упрощенной системы налогообложения, по данным
2017 года
Режим
налогообложения
ОСНО
Название
налога
Налоговая
база, руб.
Налоговая
ставка,
%
Налог на
прибыль
-144 249
20
0
612 404
10
61 240,4
1 000
1 322 963
18
( 238 133 –
237 133)
627 562
2,2
13 806
НДС
Налог на
имущество
организаций
Итого сумма налогов
исчисленная, руб.
УСН
Налог при
применении
УСН
6
Доходы - Расходы
Сумма налога, начисленная по
результатам деятельности
-144249
15
0
Минимальная сумма налога
10 819 423
1
108 194,23
Налоговая
нагрузка,
%
0,7
76 046,4
10 819 423
Доходы
10 819 423
Выручка,
руб.
462 231
108 194,23
6
1
По данным таблицы видно, что если бы организация перешла в 2017 году на
упрощенную систему налогообложения (не зависимо от налоговой базы), то в
бюджет она исчислила большую сумму налоговых платежей, чем при применении
общего режима налогообложения. Однако, переход на УСН позволит организации
избежать исчисления в бюджет ряда налогов, что заметно упростит ведение
налогового учета.
Основываясь на данных 2017 года, можно сделать вывод о том, что
организации следует перейти на специальный режим налогообложения УСН с
налоговой базой «Доходы минус расходы», т.к. величина налога, которая будет
исчисляться организацией в бюджет будет минимальна.
87
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Отношения давальческой переработки являются специфической формой
взаимоотношений между участниками рынка.
Договор давальческой переработки в настоящее время слабо регулируется
на законодательном уровне. Это утверждение можно обусловить тем, что в
правовых документах не выделена категория «давальческая переработка» и
участникам подобного рода отношений приходится руководствоваться нормами,
предусмотренными для договора подряда, который является наиболее близким по
характеристикам к договору давальческой переработки.
Для более полного понимания специфики давальческих операций были
рассмотрены особенности учетных процедур. Бухгалтерский и налоговый учет в
давальческих организациях имеют ряд особенностей, который отличает их от
стандартных правил ведения отчётности. Так, например, из-за того, что не
происходит смена собственника сырья при передаче в переработку, не
происходит его списание с баланса давальческой организации, а, значит, и не
возникает налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС. Таким
образом, для более полного понимания особенностей организации системы
переработки давальческого сырья необходимо изучить особенности учетноналоговой системы.
Учетно-налоговая система позволяет создать на предприятии единый
комплекс, который объединяет в себе особенности таких учетных процессов, как
аналитический, финансовый и управленческий и связывает их с процессом
налогообложения в организации. В давальческих организациях успешность
построения
и
жизнеспособность
функционирования
и
возможность
данного
существования
комплекса
на
рынке
определяет
подобных
организаций.
Проанализировав бухгалтерскую отчетность ООО «Лексур» при помощи
горизонтального и вертикального анализа за 2015-2017 гг. было выявлено, что
динамика как бухгалтерского баланса организации в целом, так и его элементов
88
(за исключением краткосрочных обязательств) имела непостоянный характер.
Отрицательным
обязательств
является
превышала
тот
величину
факт,
что
баланса
величина
краткосрочных
организации,
и
вместо
нераспределенной прибыли организациями имела непокрытый убыток. Это
означает, что организация существует за счет внешнего, а не внутреннего
самофинансирования.
Однако, величины непокрытого убытка уменьшается и краткосрочных
обязательств тоже. Это может свидетельствовать об улучшении финансового
положения организации в целом, а в частности об улучшении принимаемых
управленческих решений в области производства. Но нельзя дать точную оценку
финансового состояния организации за данный период по отдельным ее
показателям.
Особенностью налогообложения ООО «Лексур» является применение 0-ой
10 %-ой ставок НДС при реализации своих товаров на российском и
международном рынках. Исчисление налога на прибыль и на имущество
организаций соответствует стандартному исчислению в торговых организациях.
Также, при перемещении продукции через таможенную границу РФ ООО
«Лексур» обязано исчислять в бюджет сбор за таможенное оформление
экспортируемых товаров.
С целью оптимизации производственного процесса в ООО «Лексур», были
рассмотрены преимущества и недостатки отказа от отношений давальческой
переработки с ООО «АГРОТРЕЙД». Если организация примет решение об
осуществлении производственного процесса собственными силами, то это
приведет к резкому увеличению налоговой нагрузки на предприятии с реализации
семечек обжаренных на территории стран Балтии по таким налогам, как налог на
прибыль и налог на имущество организаций. Также произойдет рост сумм
страховых взносов, которые организация обязана исчислять в бюджет. Однако, в
этом случае, контролировать производственный процесс будет сама организация,
что позволит, например, повысить результативность переработки.
89
С целью оптимизации учетно-налоговых процессов в ООО «Лексур», были
предложены
методы
совершенствования
элементов
учетной
политики
организации: метода начисления амортизации основных средств и метода
списания материалов в переработку. ООО «Лексур» следует перейти на метод
уменьшаемого остатка расчета амортизации основных средств с линейного
метода, что приведет к увеличению сумм годовой амортизации в первые года
постановки на учет и, соответственно, позволит быстрее компенсировать расходы
на покупку основных средств. ООО «Лексур» не рекомендуется заменять метод
списания материалов ФИФО на метод списания материалов по средней
стоимости, т.к. при данном методе их списываемая цена ниже, что уменьшает
материальные расходы организации для целей расчета налога на прибыль
организаций.
Изменение элементов учетной политики, таких как метод начисления
амортизации основных средств и метод списания материалов, с целью
оптимизации учетно-налоговых процессов может привести к возникновению
постоянных и временных разниц, которые могут усложнить процессы ведения
бухгалтерского и налогового учетов в ООО «Лексур».
С
целью
рассмотрены
оптимизации
последствия
налогообложения
перехода
в
организации
ООО
с
«Лексур»,
общего
были
режима
налогообложения на упрощенную систему, которая является единственным
специальным режимом налогообложения, который доступен ООО «Лексур». Если
организация перейдет на УСН с налоговой базой «доходы минус расходы», то
величина налога, исчисляемого в бюджет, будет минимальной.
90
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Авдеев В.Ю. Налоговый и бухгалтерский учет: сходства и различия /
Авдеев В.Ю. - М.: Статус-кво 97, 2003. - 176с.;
2. АгроСервер.ру — информационная поддержка сельского хозяйства и
пищевой промышленности // Internet resource: https://agroserver.ru/;
3. Баканов, М.И. Теория анализа хозяйственной деятельности / М.И.
Баканов, А.Д. Шеремет. - М.: Финансы и статистика, 2006 – 446 с.;
4. Балабанов И.Т. Финансовый анализ и планирование хозяйствующего
субъекта / И.Т. Балабанов. - 2–е изд., доп. - М.: Финансы и статистика, 2001 - 208
с.;
5. Барулин С.В. Налоговый менеджмент: учебник / С.В. Барулин, Е.А.
Ермакова, В.В. Степаненко. / М.: Омега-Л, 2011. - 272 с.;
6. Безруких, П.С. Бухгалтерский учёт/ П.С. Безруких. / М.: Бухгалтерский
учёт, 2002 - 719с.;
7. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Свод хозяйственных
договоров и документооборота предприятий с юридическим, арбитражным и
налоговым комментарием. В 2-х т. Т. 2 / Под ред. к.ю.н. А.В. Брызгалина / Екб.:
Издательство "Налоги и финансовое право", 2004. - 656с.;
8. Васильева М.В. Учетно-информационная база проведения налогового
анализа как этапа налогового планирования на микроуровне / Васильева М.В./
Управленческий учет. - 2010. - № 1.
9. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов
/ М.А. Вахрушина. - М.: Финстатинформ, 2000 - 533 с.;
10. Воронина Л. И. Бухгалтерский учет: Учебник/ Л. И. Воронина / М.:
Альфа-М: ИНФРА-М, 2013 - 480 с.;
11. Воронова Е.Ю. Управленческий учет: учебник / Е. Ю. Воронова / М.:
Издательство Юрайт, 2011. - 551с.;
91
12. Глущенко
А.В.,
Самедова
Э.Н.
Концептуальные
основы
управленческого учета / Глущенко А.В., Самедова Э.Н. / Вестник Волгоградского
Государственного Университета, 2012. - №2. – С.181-187.;
13. Гольдштейн
Г.
Я.
Экономический
инструментарий
принятия
управленческих решений: Учебное пособие / Г.Я. Гольдштейн, А.Н. Гуц. /
Таганрог: Издательство ТРТУ, 1999. - 543 с.;
14. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части 1, 2, 3 и 4. - М.: Рид
Групп, 2017. - 896 c.;
15. Гунякова А.А. Инструментарий организации корпоративного налогового
менеджмента (на промышленном предприятии) / А.А. Гунякова / ГОУ ВПО
Уфимский государственный авиационный технический университет. - Уфа, 2010.
- 25 с.;
16. Дадашев А.З. Налоговое планирование в организации: учебнопрактическое пособие / А.З. Дадашев, Л.С. Кирина. - М.: Книжный мир, 2004 168с.;
17. Золочевская Е.Ю. Концепция коммуникационного взаимодействия
элементов учетно-налоговой системы экономического субъекта: моногафия /
Золочевская Е.Ю. / Орел: ОрелГТУ, 2011. - 50с.;
18. Иванова Ю.В. Налоговая нагрузка как показатель эффективности
налоговой политики государства / Иванова Ю.Н., Казаков В.В. / Вестник
Томского государственного университета. - 2015 - № 399. - С. 199-203.
19. Каморджанова Н. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие/ Н.
Каморджанова, И. Карташова. / СПб.: Питер, 2013 – 480с.;
20. Кирьянова З.В., Седова Е.И. Анализ финансовой отчетности: учебник
для бакалавров / Кирьянов З.В., Седова Е.И. / М., 2014 - 428 с.;
21. Клишевич
Н.Н.,
Скачко
Г.А.
Современный
инструментарий
управленческого анализа / Клишевич Н.Н., Скачко Г.А. / Бизнес в законе. - 2011 №4. - С. 245-248.
92
22. Куликов
Н.И.,
Куликова
М.А.,
Назарчук
Н.П.
Налоги
и
налогообложение / Куликов Н.И., Куликова М.А., Назарчук Н.П. / Тамбов:ТГТУ,
2013 - 388 с.;
23. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях
от 30.12.2001 № 195-ФЗ (ред. от 23.04.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с
14.05.2018);
24. Крючков В.Г. Информационное поле учетно-налоговой системы //
Управленческий учет. - 2008. - №6. - С.33-41.;
25. Маслова И.А., Бухгалтерский учет: учебное пособие для вузов / И.А.
Маслова и др. / Орел:ОрелГТУ, 2010. - 293с.;
26. Методические
указания
по
бухгалтерскому
учету
материально-
производственных запасов. – утверждены приказом Минфина РФ от 28 декабря
2001 г. № 119н.;
27. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая Принят Законом
РФ от 31.07.1998г. №146-ФЗ;
28. Налоги и налогообложение / Аксенов С. и др. / Курск:РФЭИ; 2010 - 356
с.;
29. План
деятельности
счетов
бухгалтерского
предприятий.
Приказ
учета
финансово-хозяйственной
Министерства
финансов
Российской
Федерации № 94н от 31.10.2000г.;
30. Поддерьогин
А.М.
Финансы
предприятий:
Учебник
/
А.
М.
Поддерьогин. / К.: КНЭУ, 2001 - С. 53-74.;
31. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»
(ПБУ 1/2008) (с изм. и доп. от 28.04.2017 г.)
32. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» (ПБУ 4/99) (с изм. и доп. от 08.11.2010 г.)
33. Положение
по
бухгалтерскому
учету
«Учет
материально-
производственных запасов» ПБУ 5/01(с изм. и доп. от 16.05.2016 г.)
34. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ
6/01 (с изм. и доп. от 16.05.2016 г.)
93
35. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99
(с изм. и доп. от 06.04.2015 г.)
36. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99
(с изм. и доп. от 06.04.2015 г.)
37. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на
прибыль организаций» ПБУ 18/02 (с изм. и доп. от 06.04.2015 г.)
38. Полякова А.В. Сущность, основные функции и задачи управленческого
учета / Полякова А.В. / Вестник АГТУ. - 2005. - №4. - С.169-176.;
39. Попова Л.В. Структура элементарных связей, составляющих модели
учетно-налоговой системы / Попова Л.В. / Управленческий учет. – 2010. - №10. С.98-100.;
40. Попова Л.В. Управленческий учет и анализ с практическими примерами:
учебное пособие / Л.В. Попова, В.А. Константинов, И.А., Маслова, Е.Ю.
Степанова. - М.: Дело и Сервис, 2007. – 272с.;
41. Попова Л.В. Целесообразность создания единой системы бухгалтерского
и налогового учета / Л.В. Попова, В.А. Константинов // Финансовый менеджмент.
- 2004 - №5.;
42. Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. "Современный
экономический словарь. - 6-е изд., перераб. и доп. - М.-ИНФРА-М, 2011.;
43. Сравнительный анализ управленческого и бухгалтерского учета //
Internet resource: http://www.rusconsult.ru/cms-news.php;
44. Стоянова Е.С. Финансовый менеджмент для практиков: практический
профессиональный курс / Е.С. Стоянова, М.Г. Штерн. - М.: Перспектива, 1998 239 с.;
45. Смирнова Е.В., Котова Т.В. Налоговое бюджетирование в коммерческом
банке – финансовая управленческая технология: / Е.В. Смирнова, Т.В. Котова /
Государственное управление. Электронный вестник. - 2012.;
46. Таможенный кодекс таможенного союза Приложение к Договору о
Таможенном
кодексе
Межгосударственного
таможенного
Совета
союза,
Евразийского
принятому
Решением
экономического
сообщества
94
(высшего органа таможенного союза) на уровне глав государств от 27 ноября
2009 года № 17;
47. Таможенный кодекс Евразийского экономического союза (приложение
№ 1 к Договору о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза);
48. Тедеев А.А. Налоговое право / А.А. Тедеев, В.А. Парыгина. - Ростов н/Д:
«Феникс», 2003. – 320с.
49. Теоретические основы оперативной учетно-аналитической системы /
Л.В. Попова, И.А. Маслова, Б.Г. Маслов, Е.Б. Морозова // Компьютерные
технологии в управлении, при моделировании и в экономике: сборник научных
трудов. - Харьков-Рыбачье: ХАИ, 2003.;
50. Тумасян, Р.З. Бухгалтерский учет: учебно-практическое пособие /Р.З.
Тумасян. / М.: Издательство «Омега - Л», 2009 - 823 с.;
51. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ (ред.
от 25.04.2018) // Собрание законодательства РФ. - 17.06.1996. - № 25. - ст. 2954.;
52. Формирование учетно-аналитической системы затрат на промышленных
предприятиях / Попова Л.В. и др. - М.: Дело и сервис, 2007. - 224с.;
53. Хорнгрен Ч.Е. Бухгалтерский учет: управленческий аспект / Ч.Е.
Хорнгрен, Дж. Фостер. - М.: Финансы и статистика, 1995.;
54. Чернов,
В.А.
Управленческий
учет
и
анализ
коммерческой
деятельности: учебное пособие / В.А. Чернов. - М.: Финансы и статистика, 2005. –
689 с.;
55. Чечевицына Л.Н. Экономический анализ: Учебное пособие / Л.Н.
Чечевицына. - Ростов-на-Дону: Феникс, 2004.-448 с.;
56. Широбоков, В. Г. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие /
В.Г. Широбоков. / М.: КНОРУС, 2008 - 672 с.;
57. Янковский К. П., Мухарь И. Ф. Управленческий учет: Учебное пособие.
Стандарт третьего поколения / Янковский К.П., Мухарь И.Ф. СПб.: Питер, 2011. 368 с.
95
96
97
98
99
100
101
102
103
104
105
106
107
108
109
110
111
112
113
114
115
116
117
118
119
120
121
122
123
124
125
126
127
128
129
130
131
132
133
134
135
136
137
138
139
140
141
142
143
144
145
146
147
148
149
150
151
152
153
154
155
156
157
158
159
160
161
162
163
164
165
166
167
168
169
170
171
172
173
174
175
176
177
178
179
180
181
182
183
184
185
186
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа