close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

Викторова Лилия Сергеевна Бухгалтерский учет и анализ расчетов с бюджетом по налогам и сборам (на материалах ООО «РСУ»)

код для вставки
4
5
1
АННОТАЦИЯ
Выпускная квалификационная работа на тему «Бухгалтерский учет и анализ расчетов с
бюджетом по налогам и сборам»
Год защиты:
Направление:
Направленность (профиль):
Студент группы:
Руководитель:
2018
38.03.01 «Экономика»
«Бухгалтерский счет, анализ и аудит»
5-1Э Викторова Л.С.
Варакса Н.Г.
Значительный объем расчетных операций компаний приходится на ее
взаимодействие с бюджетом по перечислению налогов, сборов и других платежей,
благодаря которым обеспечивается деятельность различных элементов финансовой
системы страны.
В нормативно – правовой базе, регулирующей налоги, постоянно происходят
изменения: одни налоги добавляются, другие отменяются, федеральные становятся
местными и наоборот, поэтому организации должны постоянно отслеживать налоговое
законодательство и своевременно применять эти изменения на практике.
В связи с этим организации сталкиваются с необходимостью создания налогового
учета и контроля правильности исчисления налогов и сборов, с одной стороны,
соблюдения требований законодательства, а с другой - минимизации связанных с этим
затрат.
С развитием рыночных отношений особую актуальность приобретает не только
учет налогов, но и их анализ. Анализ позволяет сделать правильный выбор методов
управления, помогает выявить и распространить положительный опыт.
Теоретическая часть выпускной квалификационной работы включает изучение
системы налоговых обязательств экономического субъекта; рассмотрение теоретических
основ учета расчетов с бюджетом по налогам и сборам; раскрытие методических основ
анализа расчетов с бюджетом по налогам и сборам.
В аналитической части выпускной квалификационной работы изучен финансовый
учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам; раскрыта организация и методика
налогового учета на предприятии; раскрыта информация о расчетах с бюджетом по
налогам и сборам в отчетности.
Заключительная часть выпускной квалификационной работы посвящена
совершенствованию учета и анализа расчетов с бюджетом по налогам и сборам. В
частности предлагаются к внедрению следующие меры:
- рассмотрен налоговый анализ в системе управления деятельностью организации;
- раскрыта система внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам и
сборам;
- проанализированы налоговые риски экономического субъекта и методы
управления ими.
Внедрение предлагаемых мероприятий позволит повысить эффективность системы
бухгалтерского учета, анализа и аудита, управленческого учета расчетов с бюджетом по
налогам и сборам, что обеспечит внутренних и внешних пользователей наиболее
объективной и достоверной информацией об их состоянии для принятия
соответствующих управленческих решений.
Выпускная квалификационная работа состоит из 104 страниц, содержит 12
рисунков, 19 таблиц, 11 приложений, 50 использованных источников.
Ключевые слова: УЧЕТ, АНАЛИЗ, БЮДЖЕТ, СЧЕТА, АУДИТ, КОНТРОЛЬ,
НАЛОГИ, НАЛОГОВАЯ НАГРУЗКА, НАЛОГОВЫЕ РИСКИ.
6
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
4
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И
АНАЛИЗА РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ 7
1.1 Система налоговых обязательств экономического субъекта
7
1.2 Теоретические основы учета расчетов с бюджетом по налогам
и сборам
22
1.3 Методические основы анализа расчетов с бюджетом по налогам
и сборам
37
2 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И АНАЛИЗ РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА
48
2.1 Финансовый учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам
48
2.2 Организация и методика налогового учета на предприятии
56
2.3 Раскрытие информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам
в отчетности
65
3 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА И АНАЛИЗА РАСЧЕТОВ С
БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
70
3.1
Налоговый анализ в системе управления деятельностью
организации
70
3.2 Система внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам
и сборам
80
3.3 Налоговые риски экономического субъекта и методы управления
ими
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
ПРИЛОЖЕНИЯ
86
96
100
104
7
ВВЕДЕНИЕ
Сбор налогов является древнейшей функцией и одним из главных условий существования страны, общества на пути к социально - экономическому процветанию. Налоги появились, когда произошло разделение общества на классы, и появилась государственность. Они выступали взносами граждан, нужных для содержания публичной власти. Если изучать историю, то можно вспомнить, что ни одно государство не обходится
без налогов, так как, чтобы выполнять свои функции ему нужна определенная сумма
денег, которую государство может получить, только собрав налоги. Исходя из этого,
минимальная величина налогового бремени определяется суммой расходов государства
на исполнение минимума его функций: управление, оборона, суд, охрана порядка, - чем
больше функций, возложенных на государство, тем больше оно должно собирать налогов.
К сожалению, в современной России налоги рассматриваются не как обязательные платежи, направленные на улучшение социальной жизни граждан, а как грабеж
предпринимателей со стороны государства. И, тем не менее, если правильно организовать учет расходов, предприятию будет намного проще контролировать расходы и тем
самым увеличивать прибыль.
Актуальность темы выпускной квалификационной работы заключается в том, что
в условиях рыночных отношений налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово-кредитного механизма государственного
регулирования экономики. От того, насколько хорошо построена налоговая система, зависит эффективное функционирование всей национальной экономики. Именно налоговая система оказалась, пожалуй, главной темой дискуссий о путях и методах реформирования, а также острой критики. Также актуальность темы подтверждается тем, что на
данный момент теневая экономика очень распространена в малом бизнесе. Правильный
и системный учет налогообложения в компании поможет владельцам быть более лояльными к бюджету.
Любая организация обязательно платит налоги в бюджеты разных уровней. В связи с этим организации сталкиваются с необходимостью ведения налогового учета и
8
представления налоговой отчетности.
Значительный объем расчетных операций компаний приходится на ее взаимодействие с бюджетом по перечислению налогов, сборов и других платежей, благодаря которым обеспечивается деятельность различных элементов финансовой системы страны.
В нормативно – правовой базе, регулирующей налоги, постоянно происходят изменения: одни налоги добавляются, другие отменяются, федеральные становятся местными и наоборот, поэтому организации должны постоянно отслеживать налоговое законодательство и своевременно применять эти изменения на практике.
В связи с этим организации сталкиваются с необходимостью создания налогового
учета и контроля правильности исчисления налогов и сборов, с одной стороны, соблюдения требований законодательства, а с другой - минимизации связанных с этим затрат.
С развитием рыночных отношений особую актуальность приобретает не только
учет налогов, но и их анализ. Анализ позволяет сделать правильный выбор методов
управления, помогает выявить и распространить положительный опыт.
Таким образом, актуальность выбранной темы выпускной квалификационной работы не вызывает сомнений.
Учитывая роль и важность организации налогообложения в современных условиях, определена тема выпускной квалификационной работы.
Цель выпускной квалификационной работы состоит в изучении теоретических
основ и разработке рекомендаций по совершенствованию бухгалтерской и аналитической системы расчетов с бюджетом по налогам и сборам.
На основании поставленной цели выделим задачи выпускной квалификационной
работы:
- изучить систему налоговых обязательств экономического субъекта;
- рассмотреть теоретические основы учета расчетов с бюджетом по налогам и
сборам;
- раскрыть методические основы анализа расчетов с бюджетом по налогам и сборам;
- изучить финансовый учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам;
крыть организацию и методику налогового учета на предприятии;
- рас-
9
- раскрыть информацию о расчетах с бюджетом по налогам и сборам в отчетности;
- рассмотреть налоговый анализ в системе управления деятельностью организации;
- раскрыть систему внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам и сборам;
-
проанализиро-
вать налоговые риски экономического субъекта и методы управления ими.
Объектом исследования являются процесс учета и аналитические процедуры,
применяемые к расчетам с бюджетом по налогам и сборам.
Предмет выпускной квалификационной работы - организация бухгалтерского
учета и анализа расчетов с бюджетом по налогам и сборам в организации.
Выпускная квалификационная работа написана на базе нормативной, учебной,
научной, периодической литературы в области бухгалтерского учета и анализа расчетов
с бюджетом по налогам и сборам в организации.
10
1 ОСНОВЫ ПОСТРОЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АНАЛИЗА
РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ
1.1 Система налоговых обязательств экономического субъекта
Компании, ведущие коммерческую деятельность на территории Российской Федерации, ежемесячно отчисляют фиксированный процент от прибыли в государственную казну. Налоговые обязательства организаций строго регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации. В нем сформированы и описаны все существующие
системы налогообложения, условия совершения выплат и наказания за их просрочку.
Прежде чем приступить к рассмотрению систем налогообложения, следует определиться с базовой терминологией. Налогом называют обязательный, регулярный взнос
в государственную казну. Выплатить налог может как физическое, так и юридическое
лицо. В случае отсрочки выплаты, данное лицо понесет ответственность. В случае с организациями, налоговое обязательство делят на три составляющие:
1) объект обложения налогом - доход, прибыль, действующие активы;
2) база налогообложения - численный показатель, характеризующий сумму выплаты;
3) процентная ставка - соотношение базы налогообложения к реальной стоимости
объекта.
Под термином «фирма» или «организация» в случае с налогообложением понимаются все виды юридических лиц.
Согласно ст. 48 ГК РФ юридическим лицом называется компания, владеющая
обособленными имущественными объектами.
Таким образом, под определение «организация» попадают и крупные ИП, которые нанимают дополнительных сотрудников, арендуют помещение для ведения дел или
владеют иными формами обособленных имущественных объектов.
Учредители организации обязаны выплачивать налоги с момента официальной
регистрации компании. НК РФ выделяет четыре формы налоговых обязательств организации:
- налог на чистую прибыль и его аналоги;
11
- НДФЛ за служащих, нанятых на работу;
- платежи, связанные с НДС;
- налоги на акцизы, пошлины.
Систему выплаты сборов владелец компании может выбрать самостоятельно.
Чем больший доход приносит компания, тем больше налогов выплачивает ее владелец. Впрочем, столь оптимистического взгляда на государственные сборы придерживаются далеко не все бизнесмены. Каждый владелец организации стремиться выбрать
такой вид налогового обязательства, который позволит минимизировать обязательные
выплаты. В зависимости от специфики работы предприятия, можно придерживаться
одной из систем:
1) УСН - обязывает к выплате фиксированных 6% от чистого дохода или 15% от
прибыли. Сбор за найм рабочей силы выражен в 13% за граждан РФ и 30% за граждан
других государств. УСН (имеет 2 разновидности – УСН «Доходы» и УСН «Доходы минус расходы»).
2) ЕНВД - единый налог, выраженный в фиксированной процентной ставке в зависимости от доходности предприятия. Сопровождается разовыми отчислениями за
нанятый персонал. Подходит для организаций с высоким уровнем регулярного оборота.
3) ОСНО - организация облагается фиксированным налогом на прибыль. Выплаты в государственную казну составляют 3%, в казну субъекта РФ — 17%. НДФЛ составляет 13%.
4) ЕСХН - режим, разработанный специально для производителей сельскохозяйственной продукции. Фиксированная ставка составляет 6% от базы.
5) ПСНО – суть этого льготного налогового режима заключается в получении
специального документа - патента, который дает право на осуществление определенной
деятельности. Налоговая ставка 6%. Подходит исключительно для частных предпринимателей, занимающихся отдельными видами деятельности.
6) Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции особенностью данного специального налогового режима является то, что его применение не предусматривает введения какого-либо налога и установления его элементов.
Выбор налогового режима – серьезное решение, от которого будет зависеть даль-
12
нейшая судьба бизнеса. Система влияет на размеры получаемого ИП или предприятием
дохода, вид деятельности, которой сможет заниматься лицо, круг его основных клиентов и многие другие факторы.
Каждый отдельный режим имеет основные элементы и преимущества, отличающие его от остальных. Если грамотно подобрать нужную бизнесмену систему, можно
существенно облегчить налоговую нагрузку и, соответственно, получать большую прибыль.
Перечисленные режимы действуют для лиц, занимающихся коммерческой деятельностью на территории Российской Федерации.
От выбранного режима зависит график сдачи отчетности в ФНС, сумма налогового сбора и способ ведения бухгалтерского отчета.
Заинтересованное лицо может самостоятельно выбрать систему налогообложения.
Традиционная система налогообложения применяется редко, так как предусматривает уплату наибольшего количества налогов.
Добровольно ее выбирают, если предприятие работает с крупными компаниями,
которые платят НДС, а также, если условия ведения бизнеса не подходят под какойлибо другой режим.
Каждый из режимов имеет положительные и отрицательные стороны. Прежде чем
приступать к выбору вида налогообложения, необходимо как следует изучить их. С
этой целью рекомендуем ознакомиться с представленной ниже в таблицах 1,2 информацией о системах налогообложения в России.
13
Таблица 1 – Требования к организациям при выборе налогового режима
Тип требований к организации, выбравшей налоговый режим
(НР)
ПСН
ЕСХН
ЕНВД
УСН
Основная деятельность
Согласно 346/43
Налогового кодекса РФ допустимы
63 варианта деятельности, в том
числе торговля в
розницу, общественное питание,
другие услуги (с
учетом
размера
площади строго до
50 кв. метров).
Список не является окончательным,
его могут расширять регионы другими типами услуг
бытового характера
НР доступен для
производителей
сельскохозяйственной продукции (кроме подакцизной) и
рыбохозяйственных
организаций. Главным условием для
применения НР выступает доля дохода
от такой деятельности, она должна быть
больше 70 процентов
от общего дохода
компании.
Если компания только перерабатывает
или торгует сельскохозяйственной продукцией или рыбой,
то применять данный НР она не вправе
Руководствуясь
пунктом 2 статьи
346/26 НК РФ указанный НР возможно применять, выполняя следующие
услуги: бытового и
ветеринарного характера, общественного питания, организации
автомобильных
стоянок/перевозок, отдельные варианты
розничной торговли
(если
площадь
меньше 150 кв. метров) и т.д. Региональные
власти
имеют
право
уменьшить данный
список
Статья НК РФ под №
346 / 12 запрещает
применять указанный
НР, если компания
занимается
производством подакцизной продукции, добычей и продажей
полезных
ископаемых (кроме самых
распространенных:
торф, глина, песок и
т.п.),
финансовой
деятельностью. Т.е.
указанный тип НР
запрещен для НПФ,
банков, ломбардов,
нотариусов и частнопрактикующих адвокатов и т.д.
Форма организации бизнеса
НР
возможен
только для индивидуальных предпринимателей
НР разрешен для ИП
и ООО, занимающихся сельскохозяйственным производством или рыбным
хозяйством
ИП и ООО, не входящие в категорию
крупнейших
плательщиков налогов,
а также если доля
капитала
других
компаний в них более четверти
НР разрешен для ИП
и ООО, в том числе
для бюджетных учреждений и иностранных организаций, если доля капитала других компаний в них менее четверти
Максимальное
количество
сотрудников
До
пятнадцати
человек, включая
самого индивидуального предпринимателя
Без ограничения для
сельхозпроизводителей, до трехсот сотрудников – для
рыбных хозяйств
До ста сотрудников
До ста сотрудников
Максимальный
доход
Верхняя
планка
дохода ограничена
1 млн. рублей, но
в 2018 году вводится
понятие
коэффициентадефлятора и он
равен 1,481. В
общем случае может быть указан в
пределах 1 481
000 рублей.
Без
ограничений,
если доходы более
чем на 70% складываются от реализации сельхозпродукции
Без ограничений
Лимит на доходы не
более 150 млн. рублей за отчетный год.
14
ОСНО – базовый режим, без каких-либо льгот. Компания, использующая указанный НР, обязана платить налоги на прибыль. В учет пойдет вся прибыть, которая осталась после «вычитания» расходов. Также выплате подлежит НДС (его размер зависит от
типа продаваемых товаров или оказываемых услуг), налоги на имущество, различные
акцизы. Для индивидуальных предпринимателей разница только в том, что они платят
НДФЛ вместо налога на прибыль, с сохранением всех остальных вариантов налогового
бремени. ОСНО характеризуется сложной отчетностью по всем видам уплачиваемых
налогов. Поэтому большинство компаний, если есть такая законная возможность, предпочитают использовать один из льготных НР.
Организации на ОСНО платят следующие налоги:
- налог на прибыль организаций по ставке 20%, за исключением немногочисленных льготных категорий налогоплательщиков;
- НДС по ставке 0%, 10%, 18%;
- налог на имущество организаций по ставке до 2,2%.
ИП на ОСНО платят:
- налог на доходы физических лиц по ставке 13% (если предприниматель был в
отчетном году резидентом РФ);
- НДС по ставке 0%, 10%, 18%;
- налог на имущество физических лиц по ставке до 2%.
Оказаться на ОСНО можно по следующим причинам:
1. Налогоплательщик изначально не отвечает требованиям и ограничениям, предусмотренным для льготного налогового режима, либо перестал впоследствии им удовлетворять;
2. Бизнесмену необходимо быть плательщиком НДС;
3. Налогоплательщик попадает в категорию льготников по налогу на прибыль
(например, медицинская или образовательная организация);
4. Просто по незнанию того, что существуют другие системы налогообложения: УСН, ЕНВД, ЕСХН и ПСН (только для ИП);
5. Еще какие-то веские причины, потому что если вы решили заняться деятельностью для получения прибыли, то трудно предположить, что вы намеренно выбрали ре-
15
жим с самой высокой налоговой нагрузкой.
Сообщать о переходе на ОСНО не надо, потому что этот режим действует в Российской Федерации как основной без ограничения по видам деятельности, и применяется он по умолчанию. Если вы не заявили в положенном порядке о переходе на специальный налоговый режим, то будете работать на общей системе налогообложения.
На общую систему налогообложения не распространяются никакие ограничения
по видам деятельности, полученным доходам, количеству работников, стоимости имущества и т.д. Практически все крупные предприятия работают как раз на ОСНО, и как
плательщики НДС, предпочитают также работать с теми, кто платит этот налог.
Общую систему налогообложения нельзя совмещать с УСН и ЕСХН. Организации могут совмещать ОСНО с ЕНВД, а индивидуальные предприниматели вправе работать одновременно сразу на трех режимах: ОСНО, ПСН и ЕНВД (при условии, что виды деятельности по каждому режиму отличаются).
На рисунке 1 представлена классификация налогов, уплачиваемых организациями.
Дадим краткую характеристику налогов, уплачиваемых на ОСНО.
Налог на прибыль организаций.
Объектом налогообложения здесь является прибыль, то есть разница между доходами, полученными организацией на ОСНО и произведенными расходами. В доходы,
учитываемые для налога на прибыль, включают доходы от реализации и внереализационные доходы. Налоговый кодекс предъявляет к заявленным налогоплательщиком расходам два требования: экономическую обоснованность и документальное подтверждение.
Под экономически обоснованными расходами понимают такие затраты, которые
были произведены для получения прибыли.
Налоговая система
Общий режим
налогообложения
Специальные режимы налогообложения
16
Уплачиваемые налоги
Налог на прибыль организации
НДС
Налог на имущество юридических лиц
Транспортный налог
НДФЛ
Уплачиваемые налоги
Упрощенная система налогообложения – УСН
Единый налог на вмененный доход –
ЕНВД
Единый сельхозналог – ЕСХН
Патентная система – ПСН
Система при выполнении соглашений
о разделе продукции - СРП
Рисунок 1 – Налоги, уплачиваемые организациями
Непросто обстоит дело и с вопросом документального подтверждения расходов
при расчете налога на прибыль. К документам, называемым оправдательными, относятся так называемые первичные документы (кассовый ордер, акт, накладная, справка и
др.), а также счет-фактуры и договоры. Любые неточности или ошибки в заполнении
(составлении) таких документов могут обернуться тем, что налоговая инспекция посчитает расходы документально не подтвержденными.
Налоговая ставка налога на прибыль в общем случае равна 20%. Льготная нулевая
ставка предусмотрена для организаций в сфере образования и медицины. Кроме того,
налоговая ставка разнится от 0% до 30% при обложении дивидендов, получаемых организацией от участия в других организациях. Все варианты налоговой ставки по налогу
на прибыль приведены в ст. 284 НК РФ.
Налог на доходы физических лиц.
Этот налог платят ИП, работающие на ОСНО. НДФЛ тоже можно назвать сложным для понимания налогом, потому что его платят не только на доходы, получаемые
от предпринимательской деятельности, но и на доходы обычных физических лиц. Налоговые ставки по НДФЛ варьируются от 9% до 35% и по каждой налоговой ставке пре-
17
дусмотрен свой порядок определения налоговой базы.
Если говорить про налог на доходы от предпринимательской деятельности физлица, то по своей сути он аналогичен налогу на прибыль организаций, но ставка его
меньше: не 20%, а только 13%. ИП на ОСНО имеют право на профессиональные вычеты, то есть уменьшать сумму доходов, полученных от предпринимательской деятельности на обоснованные и подтвержденные расходы. Если же подтверждающих документов нет, то уменьшить размер доходов можно только на 20%.
Говоря об этом налоге, стоит еще упомянуть понятие налогового резидента РФ,
т.к. от этого статуса зависит налоговая ставка НДФЛ. Чтобы физическое лицо было
признано в отчетном году налоговым резидентом, оно должно фактически находиться
на территории России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд
месяцев. Доходы нерезидентов облагаются по ставке 30%.
Налог на имущество.
Различают налог на имущество организаций и налог на имущество физических
лиц, к которым относятся и ИП. Разница между этими двумя налогами невелика.
Объектом налогообложения для организаций является движимое и недвижимое
имущество, которое учитывается на балансе как основные средства. При этом объекты
основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, не облагаются налогом с 1 января
2013 года. Налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, а максимальная ставка налога равна 2,2%.
Объектом налогообложения по налогу на имущество физлиц признается только
недвижимость. Если ИП на ОСНО использует в своей предпринимательской деятельности принадлежащую ему недвижимость, то налог на имущество он будет платить на
общих основаниях, как обычное физическое лицо. ИП на специальных налоговых режимах (ЕНВД, УСН, ЕСХН, ПСН) имеют право получить освобождение от уплаты этого налога, в отношении того имущества, которое они используют в предпринимательских целях, для общей системы такой льготы нет. Налоговая ставка не превышает 2% от
инвентаризационной стоимости недвижимости
Налог на добавленную стоимость для ИП и организаций на ОСНО.
18
И наконец, самый сложный для понимания, отчетности, уплаты и возврата налог –
НДС. Налог этот является косвенным, и в итоге, его бремя несут конечные потребители
товаров и услуг. Начисляется НДС при:
- реализации товаров, работ или услуг на территории РФ;
- безвозмездной передаче товаров, работ или услуг на территории РФ;
- передаче имущественных прав на территории РФ;
- выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления;
- передаче товаров, работ или услуг для собственных нужд;
- импорте товаров.
Налоговой базой для НДС является стоимость реализуемых товаров, работ и услуг. Общая сумма налога может быть уменьшена на сумму налоговых вычетов, то есть
на НДС, предъявляемый поставщиками или заплаченный на таможне при импорте. Налоговые ставки при НДС могут составлять 0%, 10%, 18% и расчетные ставки в виде
10/110 или 18/118.
Согласно ст. 145 НК РФ, от обязанностей плательщика НДС могут быть освобождены организации и ИП, если за три предыдущих месяца сумма выручки от реализации
товаров (работ, услуг) не превысила в совокупности два млн. рублей.
Отчетность и налоговые выплаты организаций на ОСНО.
Налоговый календарь для организаций на общей системе налогообложения выглядит так:
1.
Налоговая декларация по НДС подается каждый квартал, не позднее 25-го
числа месяца, следующего за отчетным кварталом, т.е. до 25 апреля, 25 июля, 25 октября и до 25 января включительно. Порядок оплаты НДС отличен от других налогов.
Сумму налога, рассчитанную за отчетный квартал, нужно разделить на три равные доли, каждую из которых нужно внести не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев
следующего квартала. Например, по итогам второго квартала сумма НДС к уплате составила 45 тыс. рублей. Сумму налога делим на три равные части по 15 тыс. рублей, и
уплачиваем в следующие сроки: не позднее 25 июля, августа, сентября соответственно.
2.
Налог на прибыль организаций платят только юридические лица на ОСНО.
Порядок сдачи деклараций и уплаты налога на прибыль достаточно сложен и зависит от
19
выбранного способа начисления авансовых платежей. Для организаций, имеющих доход менее 15 млн. рублей в квартал, установлены следующие отчетные периоды: первый квартал, полугодие и девять месяцев. Сдавать декларации по прибыли в этом случае нужно не позднее 28 апреля, июля, октября соответственно, а по итогам года - не
позднее 28 марта. Если организация выбирает начисление авансовых платежей, исходя
из фактической прибыли, то декларации сдают каждый месяц, не позднее 28-го числа
месяца, следующего за отчетным. Сами авансовые платежи по налогу в обоих случаях
нужно вносить ежемесячно, также до 28-го числа, но порядок их учета будет отличаться. При ежеквартальной отчетности авансовые платежи рассчитывают на основании
данных за предыдущий квартал, а потом, при необходимости, производят перерасчет.
Во втором случае, авансовые платежи производят, исходя из реально полученной в отчетном месяце прибыли.
3.
Налог на имущество организаций на ОСНО. Отчетными периодами для это-
го налога являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Декларации необходимо подать не позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, то есть включительно до 30 апреля, июля, октября и не позднее 30 января по итогам года. При этом местные законы вправе не устанавливать отчетные периоды, то есть декларация в этих случаях сдается раз в год – не позднее 30 января. Что
касается оплаты налога на имущество - если в регионе установлены квартальные отчетные периоды, то и обязанность вносить авансовые платежи по налогу на имущество
возникает каждый квартал. Сроки внесения авансовых платежей устанавливаются регионами. Если же отчетные периоды местными законами не установлены, то налог платят один раз в год.
Отчетность и налоговые выплаты ИП на ОСНО.
Индивидуальный предприниматель, работающий на ОСНО, должен отчитываться
и платить налоги в следующем порядке:
1.
Налоговая декларация по НДС подается каждый квартал, не позднее 25-го
числа месяца, следующего за отчетным кварталом, т.е. до 25 апреля, 25 июля, 25 октября и до 25 января включительно. Порядок оплаты НДС отличен от других налогов.
Сумму налога, рассчитанную за отчетный квартал, нужно разделить на три равные до-
20
ли, каждую из которых нужно внести не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев
следующего квартала. Например, по итогам второго квартала сумма НДС к уплате составила 45 тыс. рублей. Сумму налога делим на три равные части по 15 тыс. рублей, и
уплачиваем в следующие сроки: не позднее 25 июля, августа, сентября соответственно.
2.
Налог на доходы физических лиц. Декларация по итогам года сдается пред-
принимателем по форме 3-НДФЛ не позднее 30-го апреля за предыдущий год. Кроме
того, надо подать декларацию о предполагаемом доходе по форме 4-НДФЛ тем ИП, у
которых размер получаемых в течение года доходов отличается от доходов предыдущего года более чем на 50%. Авансовые платежи по НДФЛ перечисляются в такие сроки:
первый авансовый платеж не позднее 15 июля, второй - не позднее 15 октября, третий –
не позднее 15 января. По итогам года налог на доходы физлиц, с учетом авансовых платежей, надо заплатить до 15 июля включительно.
3.
Налог на имущество физических лиц начисляется на инвентаризационную
стоимость недвижимости, принадлежащую физлицу. Декларации по налогу на имущество физлиц не предусмотрено, а налоговые уведомления собственникам недвижимости
высылает ФНС. Срок уплаты такого налога – не позднее 1 ноября года, следующего за
отчетным.
Все ООО на ОСНО могут уплатить налоги только путем безналичного перечисления. Это требование выдвигает ст. 45 НК РФ, согласно которой обязанность организации по уплате налога считается выполненной только после предъявления в банк платежного поручения. Платить же налоги ООО наличными деньгами Минфин запрещает.
УСН – налоговый режим, предлагаемый государством специально для небольших
форм бизнеса и индивидуальных предпринимателей. Требования к размеру компании и
характеру ее деятельности приведены в таблице 1. Основной особенностью данного НР
является возможность выбора, с какой базы платить налоги: только с доходной части
или с доходов за минусом расходов. В первом случае ставка налога будет меньше – всего шесть процентов. Во втором случае ставка возрастает до пятнадцати процентов.
Компания сама производит подсчет и определяет, какой из вариантов позволяет ей платить меньше. На УСН легче система отчетности, нет необходимости платить налог на
добавленную стоимость и налоги на прибыль. Налоги на имущество возможно только в
21
отдельных случаях, например, при наличии очень дорогой недвижимости.
ЕСХН – особый режим для очень ограниченного круга компаний (производителей
и рыбных хозяйств, чей основной доход более чем на 70 процентов складывается из
реализации сельхозтоваров и рыбы). Наиболее привлекательным условием в данном НР
является размер налога: он составляет всего шесть процентов от суммы доходов за минусом всех расходов.
ЕНВД – один из вариантов льготных НР, характеризующийся тем, что компании,
выбравшие этот режим, платят налог с фиксированной суммы доходов, установленной
государством для некоторых видов деятельности. При этом реальные доходы роли не
играют. Также ИП и ООО на ЕНВД не платят налоги на прибыль и НДС. В большинстве случаев этот НР выбирают те, чей доход по подпадающему под льготный режим виду деятельности, значительно больше указанного в НК РФ. В таком случае размер
«экономии» будет тем значительнее, чем больше расхождение между прописанной
суммой и реальной прибылью.
ПСН – льготный НР, доступный только для индивидуальных предпринимателей,
купивших патент на один из вариантов деятельности, установленной НК РФ. Налоговая
ставка по патенту аналогична ЕСХН – всего шесть процентов, отчетность также довольно простая, у ИП нет необходимости сдавать декларацию по патенту.
Таблица 2 - Особенности льготных налоговых режимов
Особенности льготных налоговых режимов
Налоговый
режим (НР)
ПСН
ЕСХН
ЕНВД
УСН
1
2
3
4
5
Выплаты за
получение патента
Единый сельскохозяйственный
налог
Единый налог
(ЕН) на вмененный доход
ЕН УСН
Что является
объектов
обложения
налогами
Годовой доход,
потенциально
возможный на
данном патенте
Доходы за вычетом расходов
Вмененный
доход
Доходы
Доходы
за вычетом расходов
Размер ставки налога
6%
6%
15%
6%
15%
До пятидеся-
Отсутст-
Подлежит
уплате
Сумма нало-
Отсутствует
Отсутствует
До
пятидесяти
22
га уменьшается
Период, за
который сдается отчетность
Отсутствует
Шесть месяцев
процентов
на
размер фиксированных взносов
за сотрудников.
При отсутствии
сотрудников – до
ста процентов.
ти процентов
на
размер
фиксированных взносов
за сотрудников и самого
себя.
При
отсутствии
сотрудников
– до ста процентов.
вует
Отсутствует
Первые три месяца года,
шесть месяцев года, девять месяцев года
Продолжение таблицы 2
1
2
3
4
5
Платежи
в
форме авансов
Отсутствуют
После шести месяцев
Отсутствуют
По итогам каждого квартала
Сроки
для
уплаты авансовых платежей
Отсутствуют
До двадцати пяти
дней после окончания периода
Отсутствуют
До двадцати пяти дней
после окончания периода
Налоговый
период
Зависит от патента, от одного до двенадцати месяцев
Календарный год
Три месяца
Календарный год
Когда подается декларация
Отсутствует
За год, до 31.03.
За каждые три
месяца, до двадцатого
числа
следующего месяца
За год, организации – до
31.03,
индивидуальные
предприниматели – до
30.04.
Налог должен
быть
выплачен
По сроку выданного патента
До 31.03.
До двадцать пятого числа месяца, следующего
за отчетным периодом
До 31.03.
Наличие кассового аппарата
Не требуется,
возможна выдача товарных
чеков или БСО
(по факту оказанных услуг)
Требуется,
при
работе в сфере
услуг достаточно
БСО
Не
требуется,
возможна выдача
товарных чеков
или БСО (по
факту оказанных
услуг)
Требуется, при работе в
сфере услуг достаточно
БСО
Ведение бухгалтерской
отчетности и
учета
Начиная с 2013 года — только для организаций, сдача документов в налоговые органы
до 30.03.
Возможно-
Со всеми НР
Для организаций – с
Для организа-
Для организаций – с ЕНВД,
23
сти
совмещать разные
НР
Когда
возможен переход на другой НР в
добровольном порядке
С 1-го января
нового
года
ЕНВД, для ИП – с
ПСН и ЕНВД
ций – со всеми
НР,
кроме
ПСН, для ИП
– со всеми НР
для ИП – с ПСН и ЕНВД
С 1-го января нового
года
С 1-го января
нового
года
(за исключением УСН)
С 1-го января нового года,
после окончания налогового
периода
От того, какую систему предпочтет владелец компании, зависит ставка, объект и
конечная сумма отчисления. Чтобы рассчитать сумму сбора по каждому режиму, стоит
обратиться к профессиональному бухгалтеру.
Согласно НК РФ, представитель организации обязан самостоятельно осуществить
выплату сбора. Для этого бухгалтер рассчитывает сумму по выбранному режиму, формирует декларацию и обращается в уполномоченный орган. В случае, если расчеты сотрудника ошибочны и платеж окажется меньше требуемой суммы, компании придется
выплатить штраф.
Отказ от выплаты сборов, их задержка или выплата меньшей суммы, влекут за собой ответственность. В первую очередь уполномоченный орган предпримет попытку
связаться с представителями организации и сообщить о существующем долге. Если реакции на уведомления не последует, с расчетных счетов компании может быть списана
требуемая сумма. Последним этапом взыскания является реализации имущества организации. Такую меру владелец организации может оспорить в суде.
Ответственностью за неуплату сбора облагаются все учредители организации.
Каждого из них ожидают следующие санкции:
- штраф от 100 до 300 тысяч рублей;
- штраф в размере прибыли учредителя за период от одного года до трех лет;
- арест на срок до полугода;
- выполнение исправительных работ в течение двух лет;
- ведение ограничения на занимаемый пост на срок до трех лет.
Необходимость регулярного совершения отчислений в государственную казну
строго регламентирована законом. При условии верного выбора системы налогообло-
24
жения, своевременного проведения выплат и эффективного управления предприятием,
эти траты не ударят по доходности компании.
1.2 Теоретические основы учета расчетов с бюджетом по налогам и
сборам
Цель учета расчетов с бюджетом по налогам и сборам - формирование полной и
достоверной информации о состоянии этих расчетов.
Из поставленной цели вытекают задачи:
- обоснованное формирование налогооблагаемой базы;
- подтвержденное применение налоговых вычетов, льгот и иных преференций;
- правильное применение ставок налога;
- своевременность расчетов с бюджетами;
- своевременное представление деклараций.
Обеспечение вышеперечисленных задач осуществляется бухгалтерией организации посредством следования требованиям нормативных актов, регламентирующих определенную часть учетной деятельности. Сегодня сложилась определенная система
нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ, которая включает документы,
распределенные по четырем уровням. Основные документы, регулирующие бухучет
расчетов с бюджетом, представлены в таблице 3.
Таблица 3 - Перечень нормативно - правовых актов, регулирующих учет расчетов
с бюджетом по налогам и сборам в РФ
Название документа
1
Примечание
2
1-ый уровень нормативного регулирования
Налоговый кодекс Российской Федера-
Устанавливает основные элементы налого-
25
ции часть первая и вторая
ГК РФ
ФЗ РФ «О бухгалтерском учете»
обложения и налоговые льготы, а также основания для их использования
Устанавливает порядок перехода права собственности на товар
Отражает все основные требования и допущения бухучета расчетов с бюджетом по налогам и сборам
Продолжение таблицы 3
1
2
2 - ой уровень нормативного регулирования
«Положение по ведению бухгалтерского
учета и отчетности в РФ»
«Положение по бухгалтерскому учету
«Учет расчетов по налогу на прибыль»»
Устанавливает требования и принципы учета
расчетов с бюджетом по налогам и сборам
Раскрывает порядок формирования суммы
налога на прибыль в бухгалтерском учете
3 - ий уровень нормативного регулирования
«План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению»
«Приказы Минфина РФ «Об утверждении
форм налоговых деклараций»»
Предусматривает синтетические счета для
учета расчетов с бюджетом по налогам и
сборам
Устанавливают формы деклараций по налогам и сборам и инструкции по их заполнению
4 - ый уровень нормативного регулирования
«Учетная политика для целей бухгалтерского учета и налогообложения»
Является локальным документов и устанавливает время определения налоговой базы,
порядок раздельного учета, сроки подачи
декларации и уплаты налогов в бюджет
В системе расчетных взаимоотношений организаций денежные расчеты с бюджетами осуществляются в императивной форме, поэтому этому разделу бухгалтерского
учета уделяется особое внимание. В связи с этим, бухгалтерский и налоговый учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам должен способствовать формированию полной
и достоверной информации на всех этапах бухгалтерской работы.
Учетная политика выступает главным документом, регламентирующим организацию бухгалтерского учета и налоговой отчетности, в которой в разделе «для целей налогообложения» отражаются все особенности определения налогооблагаемой базы.
Рассмотрим учет расчетов с бюджетом при общей системе налогообложения.
Для расчетов с бюджетом по налогам и сборам Планом счетов бухгалтерского
учета предусмотрен счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», на котором обобщается
информации о налогах и сборах, в частности, по кредиту счета 68 отражаются обяза-
26
тельства в бюджет, а по дебету - погашение обязательств. Сальдо на счете показывает
задолженность перед бюджетом (кредитовое сальдо) или задолженность бюджета (дебетовое сальдо) (Рисунок 2). Каждый налог отражается на отдельном субсчете, открытом к счету.
Дебет
68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам»
Суммы, перечисленные в бюджет
Суммы НДС, списанные со счета 19 «Налог
на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит
Сн – размер задолженности организации перед бюджетом на начало отчетного периода
Начисление налога
Ск – размер задолженности организации перед бюджетом на конец отчетного периода
Рисунок 2 – Структура счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Счет 68 кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям к
взносу в бюджеты:
- в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» - при начислении налога
на прибыль;
- в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» - при начислении
налога на имущество, земельного налога, прочих налогов;
- в корреспонденции со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - при
удержании НДФЛ.
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» собирает информацию о фактически уплаченных в бюджет сумм в корреспонденции со счетами денежных средств (50
«Касса», 51 «Расчетные счета»), а также суммы налоговых вычетов, например, в отношении НДС, по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» списывается сумма со
счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
Аналитический учет в рамках налогового учета построен в соответствии с общими правилами его ведения - обеспечение информационного наполнения в рамках счета,
субсчета. Аналитический учет по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» ведется по
видам налогов с учетом требований налогового законодательства.
Ст. 153 Налогового кодекса РФ устанавливает различные налоговые ставки и оп-
27
ределяет требования ведения раздельного аналитического учета НДС. После введения в
действие нового Плана счетов, правила бухгалтерского учета определяют особенности
формирования бухгалтерской отчетности для целей финансового учета, что не совпадает с порядком формирования налоговой базы по налогам и сборам по НК РФ. Такие
разночтения привели к необходимости организации самостоятельной учетной системы
в целях налогообложения.
В финансовой (бухгалтерской) отчетности расчеты с бюджетом по налогам и сборам отражаются в виде задолженности по строке 1520 «Краткосрочная кредиторская
задолженность» раздела V «Краткосрочные обязательства» пассива бухгалтерского баланса.
Формой налогов отчетности является декларация по отдельному налогу, в соответствии со статьей 80 Налогового кодекса: «Налоговая декларация представляет собой
письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и начисленной сумме налога и (или)
другие данные, связанные с исчислением и уплатой» [4].
Рассмотрим организацию бухгалтерского учета расчетов предприятия с бюджетом по основным налоговым платежам.
Правила исчисления налога на добавленную стоимость (НДС) установлены главой 21 Налогового кодекса.
НДС является косвенным налогом и накладывается на любой товар и на любую
услугу, которая продается фирмой по цене хотя бы чуть-чуть выше ее себестоимости. В
таком варианте, НДС будет вычисляться исходя из разницы между себестоимостью
продукта и его ценой при продаже.
Операции подлежащие обложению НДС:
1. Импорт любого товара.
2. Любые работы по строительству зданий без заключения договора подряда.
3. Передача услуг и товаров для личного применения, затраты на что не учитываются при расчете налога.
НДС не взимается с осуществления работ органов государственной власти, которая относится к прямым ее обязанностям; процесс покупки и приватизации муници-
28
пальных и государственных предприятий; инвестирование; реализация земельных участков; передача денег предприятиям, работающим на некоммерческой основе.
При определении налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость
налогоплательщики руководствуются статьей 153 Налогового Кодекса Российской Федерации.
На организации могут быть возложены обязанности налогового агента. Например,
при оказании органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом
налога на добавленную стоимость. При этом налоговая база определяется налоговым
агентом (организацией, арендующей указанное имущество) отдельно по каждому объекту имущества. В этом случае, арендаторы данного имущества, признаются налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить соответствующую сумму налога в бюджет.
Статья 164 НК РФ устанавливает следующие налоговые ставки по НДС: 0 процентов, 10 процентов, 18 процентов.
По ставке 0 процентов налогообложение производится в случаях реали-зации товаров (работ и услуг) вывезенных в режиме таможенного экспорта, в т.ч. товаров, помещенных в таможенной зоне.
По ставке 10% налогообложение производится при реализации социально значимых товаров (некоторые продовольственные товары, товары для детей, медицинские
товары).
Во всех остальных случаях налогообложение производится по налоговой ставке
18%, является самой популярной. Ее можно повстречать почти везде.
Сумма НДС при определении налоговой базы исчисляется в процентах от налоговой базы, по соответствующей налоговой ставке, а в случае раздельного учета - в размере налога, полученного в результате сложения налогов, исчисляемых отдельно в процентах от соответствующей налоговой базы, соответствующей налоговой ставке. Общая
сумма НДС при реализации товаров, работ, услуг составляет сумму, полученную в результате сложения сумма налога на добавленную стоимость.
29
Исчисление НДС производится методом начисления. Документом, подтверждающим реализацию товаров, работ, услуг для целей налогового учета является счетфактура. Счет-фактура является документом, являющимся основанием для начисления
НДС и предъявления налога к вычету/возмещению.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (начисленная и уменьшенная на
сумму налоговых вычетов), определяется по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации, в т.ч. передачи товаров (работ, услуг) для собственных
нужд. Отчитываться по НДС нужно ежеквартально. Причем по срокам - до 25 числа после отчетного месяца. В ином случае ждут штрафы.
В таблице 4 приведены основные корреспонденции счетов по операциям, связанным с НДС.
Таблица 4 - Синтетический учет по операциям с НДС
Хозяйственная операция
Документоснование
Дебет счета
Кредит счета
1
Начислен НДС в бюджет с
выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг:
а) при отгрузке продукции;
б) при отгрузке продукции,
если предварительно была
получена оплата
2
Счет-фактура, Книга продаж, налоговая декларация по
НДС счет-фактура,
3
90 «Продажи», субсчет
90-3 «Налог на добавленную стоимость» 90
«Продажи»,
субсчет
90-3 «Налог на добавленную стоимость»
4
68 «Расчеты по налогам и
сборам», субсчет 68-1 «Налог на добавленную стоимость» 76
«Расчеты
с разными дебиторами и
кредиторами», субсчет 76-5
«Налог на добавленную
стоимость»
Начислен НДС
в бюджет
с поступивших доходов
будущих периодов
Договор, налоговая
декларация по НДС
98 «Доходы будущих
периодов», субсчет 981 «Доходы, полученные в счет будущих
периодов»
68
«Расчеты по
налогам и сборам», субсчет 68 1«Налог на добавленную сто
имость»
Продолжение таблицы 4
1
2
3
4
Начислен НДС с санкций,
полученных за ненадлежащее выполнение договоров,
предусматривающих переход права собственности на
товары (выполненные работы, оказанные услуги)
Начислен НДС с полученных от покупателей и заказчиков аванса или предва-
Хозяйственный договор, счет-фактура,
справка бухгалтерии
76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2
«Расчеты по претензиям»
68
«Расчеты по
налогам и сборам», субсчет 68-1
«Налог на добавленную стоимос
ть»
Выписка банка
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,
субсчет 62-1 «Расчеты
68 «Расчеты по налогам и
сборам», субсчет 68-1 «Налог на добавленную стои-
30
рительной оплаты
Произведен налоговый вычет перед бюджетом суммы НДС по принятым на
учет основным средствам
Приняты к вычету перед
бюджетом суммы НДС по
принятым на учет нематериальным активам
Документы, удостоверяющие
оплату
поставщику, счетфактура, акт приемки-передачи основных средств (ф. №
ОС-1)
Документы, удостоверяющие
оплату
поставщику, счетфактура, акт приемки-передачи НМА
по авансам полученным» 76 «Расчеты с
разными дебиторами и
кредиторами, субсчет
«НДС»
68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет
68-1 «Налог на добавленную стоимость»
мость»
68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет
68-1 «Налог на добавленную стоимость»
19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет
19-2 «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным нематериальным активам»
19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет
19-3 «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным
материальнопроизводственным запасам»
19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет
19-3 «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным работам и услугам»
19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет
19-3 «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным работам и услугам»
19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет
19-3 «НДС по приобретенным работам и услугам»
Приняты
к вычету
перед бюджетом суммы НДС
по оприходованным товарам
и сырью.
Документы, удостоверяющие
оплату
поставщику, счетфактура, приходная
накладная
68 «Расчеты по налогам
и сборам», субсчет 68-1
«Налог на добавленную
стоимость»
Приняты
к вычету
перед бюджетом суммы НДС
по выполненным работам
Документы, удостоверяющие
оплату
поставщику, счетфактура, акт
68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет
68-1 «Налог на добавленную стоимость»
Приняты к вычету перед
бюджетом суммы НДС по
оприходованным услугам
Документы, удостоверяющие
оплату
поставщику, счетфактура, акт
68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет
68-1 «Налог на добавленную стоимость»
Приняты
к вычету
перед бюджетом
суммы НДС по работам, выполненным хозяйственным способом по объектам, законченным капитальным строительством
Перечислена
задолженность перед бюджетом по
НДС
Счет-фактура, акт
о приемке выполнен
ных работ
68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет
68-1 «Налог на добавленную стоимость»
Выписка банка
Возврат излишне перечисленных сумм НДС
Выписка
платежное
ние
68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет
68-1 «Налог на добавленную стоимость»
51 «Расчетные счета»
банка,
поруче-
19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет
19-1 «Налог на добавленную
стоимость при приобретении основных средств»
51 «Расчетные счета»
68 «Расчеты по налогам и
сборам», субсчет 68-1 «Налог на добавленную стоимость»
Налог на прибыль организаций выступает прямым налогом для юридических лиц
и относится к федеральным налогам. Определение налогооблагаемой базы и порядок
начисления налога на прибыль определяется положениями главы 25 НК РФ.
«Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций, в соответствии
со ст. 247 НК РФ, признается доход, уменьшенный на величину расходов, произведенных при получении дохода» [4].
К доходам относятся доходы от реализации товаров, работ, услуг, активов и иму-
31
щественных прав.
«Доходом от основной деятельности признается выручка от реализации товаров,
работ, услуг, как собственного производства, так и ранее приобретенных с целью перепродажи» [4]. Иные доходы, как выручка от реализации имущественных прав (если это
не является основной деятельностью) называются прочими доходами.
Перечень доходов, учитываемых и неучитываемых при определении налоговой
базы по налогу на прибыль, представлен в ст. 251 НК РФ.
Правила формирования доходов и расходов коммерческих организаций регламентируется ПБУ 9/99 «Доходы организации » и ПБУ 10/99 «Расхоы организации» соответственно.
В соответствии с ПБУ 9/99: «доходами признается увеличение экономических выгод в результате реализации, поступления активов и в иных случаях».
Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на доходы от обычной деятельности и от прочей.
Согласно ПБУ 9/99: «расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов или возникновения обязательств, приводящие к уменьшению капитала». Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
Расходы подразделяются на четыре группы: материальные расходы; расходы на
оплату труда и отчисления от ФОТ; начисленная амортизации ОС и НА; прочие расходы.
Порядок признания доходов и расходов для целей налогообложения определяется
ст. 271-273 НК РФ.
Налог на прибыль начисляется исходя из налоговой базы и ставки налога, которая
в соответствии со ст. 284 НК РФ составляет 20 процентов (в федеральный бюджет –
3,0%, в бюджеты субъектов – 17,0%).
Налоговый период по налогу на прибыль - календарный год, отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
32
Организации определяют налоговую базу по данным налогового учета. Налоговый учет представляет собой систему синтеза информации для определения налоговой
базы по первичным документам (первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы), рассмотренным в главе 25 Налогового
кодекса.
При этом формы регистров налогового учета и порядок учета аналитических данных налогового учета, данные первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике
организации для целей налогообложения.
В случае если Учетная политика для целей финансового учета и для целей налогового предусматривает применение различных методов признания доходов и расходов, применяется ПБУ 18/02.
ПБУ 18/02 в частности определяет понятия: налоговый актив и налоговое обязательство.
Налоговое обязательство представлено в ПБУ вычитаемыми и налогооблагаемыми временными разницами.
Под временными разницами понимают «доходы и расходы, которые формируют
финансовую прибыль в одном отчетном периоде, а налоговая база учитывает другие отчетных периоды». При этом, временные разницы приводят к образованию отложенного
налога. «Под отложенным налогом рассматривают обязательства перед бюджетом, подлежащие уплате в следующих отчетных периодах» [4].
Налогооблагаемые временные разницы образуют отложенный налог на прибыль,
который уменьшит обязательства в следующем периоде.
Вычитаемые временные разницы образуются в результате применения разных
методов оценки затрат для целей бухгалтерского и налогового учетов:
- применения различных методов начисления амортизации
- применения различных методов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости;
- убытка, перенесенного на будущее;
- при использовании метода начисления и кассового метода.
33
Под отложенным налоговым активом ПБУ понимает: «часть отложенного налога,
которая может привести к уменьшению налога на прибыль».
Основные бухгалтерские записи по налогу на прибыль представлены в таблице
5.
Таблица 5 – Корреспонденция счетов по учету налога на прибыль
Содержание операции
1
Начислен налог на прибыль (исходя из
бухгалтерской прибыли).
Дебет
2
99
Отражен отложенный налоговый актив.
Уменьшен (полностью погашен) отложенный налоговый актив.
Списан отложенный налоговый актив
в сумме, на которую не будет уменьшена в отчетном и последующих периодах налогооблагаемая прибыль.
Отражено отложенное налоговое обязательство.
Уменьшено (полностью погашено) отложенное налоговое обязательство.
09
68
99
Кредит
Первичные документы
3
4
68
Декларации по налогу на прибыль
организаций,
Бухгалтерская справка.
68
Налоговые регистры,
Бухгалтерская справка.
09
Налоговые
регистры,
Бухгалтерская справка.
09
Налоговые
регистры,
Бухгалтерская справка.
Налоговые
регистры,
Бухгалтерская справка.
Налоговые
регистры,
Бухгалтерская справка.
68
77
77
68
2
77
3
99
4
Налоговые
регистры,
Бухгалтерская справка.
68
51
68
51
Выписка банка по расчетному
счету.
Платежное поручение
(0401060), Выписка банка по
расчетному счету.
Продолжение таблицы 5
1
Списано отложенное налоговое обязательство в сумме, на которую не будет
увеличена налогооблагаемая прибыль
отчетного и последующего периодов.
Уплачены авансовые платежи по налогу на прибыль.
Уплачен налог на прибыль.
Налог на доходы физических лиц – это один из видов удержаний из доходов в соответствии с НК РФ.
Как правило, обязанность по удержанию данного налога возлагается на источник
выплаты дохода, либо сам налогоплательщик должен уплатить налог в бюджет (при
продаже имущества, например).
34
И все же удержания налоговыми агентами встречаются на практике чаще. Роль
налоговых агентов отведена, как правило, организациям или ИП, выплачивающим доход физлицам (как своим сотрудникам, так и сторонним работникам).
Удержание налога налоговым агентом производится из таких доходов, как:
- вознаграждение за исполнение трудовых обязанностей (зарплата);
- начисленные и выплаченные дивиденды;
- плата за сдачу имущества в аренду;
- материальная выгода от экономии на процентах;
- прочие доходы в соответствии с НК РФ.
Расчет налога производится по формуле:
Налоговая база = (Доходы – Возможные вычеты) × Ставка налога,
(1)
На данный момент на территории РФ действуют следующие ставки (ст. 224 НК
РФ):
- 13% – зарплата, дивиденды;
- 35% – призы, выигрыши, экономия на процентах при получении займа;
- 30% – для нерезидентов (за некоторым исключением).
Так же не стоит забывать о вычетах, предусмотренных законом для физлиц при
расчете налога к уплате:
- стандартные вычеты (например, вычеты на детей до достижения размера совокупного дохода 350 000 рублей);
- социальные и имущественные вычеты (по заявлению работника предоставляются работодателем при наличии подтверждения из налоговой инспекции).
При расчете налога надо помнить, что есть доходы, освобождаемые от налогообложения:
- материальная помощь и подарки сотрудникам в размере до 4 000 рублей в год;
- государственные пособия (за исключением больничных выплат);
- суммы, выплаченные работодателем работнику на рождение ребенка в первый
год после рождения (не более 50 000 рублей);
35
- прочие суммы, указанные в статье 217 НК РФ.
Бухгалтерский учет НДФЛ зависит от вида дохода, с которого удерживается налог. Проводка по начислению налога появляется в учете после отражения начисления
дохода. Для расчетов с бюджетом по НДФЛ планом счетов предусмотрен субсчет 1 счета 68 «Расчеты с бюджетом – НДФЛ».
Соберем все типичные проводки бухгалтерского учета НДФЛ в таблице 6.
Таблица 6 – Бухгалтерский учет НДФЛ
Дт
1
70
75
Наименование счета
2
Расчеты с персоналом по оплате
труда
Расчеты с учредителями
Кт
3
68.01
68.01
Содержание
4
Удержание налога с заработной платы
Налог с выплаченных дивидендов
Продолжение таблицы 6
1
73
2
Расчеты с персоналом по прочим
операциям
Расчеты с прочими дебиторами и
кредиторами
3
68.01
66, 67
Краткосрочные / Долгосрочные
займы
68.01
68.01
Расчеты с бюджетом – НДФЛ
76
68.01
51
4
Начисление с матпомощи
(свыше 4 000 рублей)
Начисление налога с дохода,
выплаченного по договору
ГПХ
Удержание налога с процентов по полученным от физлиц займам
Уплата НДФЛ в бюджет
Все юридические лица, являющиеся плательщиками налога на имущество организаций, обязаны уплатить его по итогам налогового периода, т. е. календарного года (п. 1
ст. 379, п. 1 ст. 383 НК РФ). А если субъектом РФ установлены отчетные периоды, то в
течение года необходимо платить авансовые платежи по налогу (п. 2 ст. 383 НК РФ).
Безусловно, операции по начислению и уплате налога на имущество должны быть
отражены в бухучете (Таблица 7).
Таблица 7 - Операции по учету налогу на имущество
Операция
Дебет
Кредит
Начислен налог на имущество ор- 26 «Общехозяйственные расхо- 68 «Расчеты по налоганизаций (авансовый платеж по ды» (или 44 «Расходы на про- гам и сборам»
налогу)
дажу» для торговых организаций)
36
Операция
Дебет
Кредит
Уплачен налог на имущество ор- 68 «Расчеты по налогам и сбо- 51 «Расчетные счета»
ганизаций (авансовый платеж по рам»
налогу)
Это, можно сказать, стандартные проводки по налогу на имущество организаций,
когда налог отражается в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5
ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина от 06.05.1999 № 33н).
Однако существует и другая точка зрения, которая заключается в том, что сумма
налога должна быть отнесена к прочим расходам, а значит, отражена по дебету счета 91
«Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-2 «Прочие расходы») в корреспонденции с
кредитом счета 68 (п. 11 ПБУ 10/99). Некоторые эксперты ратуют за такой порядок отражения в бухучете по той причине, что законодательно нигде не установлен источник
средств, за счет которых должен быть уплачен налог на имущество. Если ближе этот
вариант, не лишним будет закрепить его в учетной политике.
Пени и штрафы, начисленные по налогу на имущество, отражаются проводкой:
Дебет 99 «Прибыли и убытки»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Налог на имущество организаций (авансовые платежи по нему) для целей налогообложения прибыли учитывается на дату начисления, то есть последний день налогового (отчетного) периода. При этом дата перечисления суммы в бюджет значения не имеет.
Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», предусмотренный Планом счетов, применяется, в том числе, для отражения и учета транспортного налога.
К 68 счету создают субсчет для проводок по начислению транспортного налога.
По каждому транспортному средству сумма транспортного налога, подлежащая
уплате в бюджет по завершении налогового периода, согласно п. 2 ст. 362 НК РФ исчисляется отдельно.
Поэтому целесообразно в бухгалтерском учете отражать начисленные суммы на
счетах учета соответствующих затрат - либо на производство, либо в составе прочих
расходов. Выбор конкретного корреспондирующего счета будет зависеть от того, где
именно применяется транспорт: во вспомогательном или основном производстве, в ка-
37
ком именно подразделении.
Если транспорт используется в основном производстве, то транспортный налог
относится к обычным расходам и его начисление отражается в корреспонденции со счетами для учета обычных расходов 20 (23, 25, 26, 44 …).
Рассмотрим бухгалтерские проводки по транспортному налогу (Таблица 8):
Таблица 8 – Бухгалтерский учет транспортного налога
Дебет
20 (23, 25, 26,
44…)
68 (отдельный
субсчет)
Кредит
68 (отдельный
субсчет)
51
Содержание проводки
Отражена сумма начисленного транспортного налога
Отражено списание денег с расчетного счета по перечислению
транспортного налога в бюджет
Если транспортное средство используется не в основной деятельности, а, например, передано в аренду (при этом аренда транспорта не является основным видом деятельности компании), то бухгалтерские проводки будут иметь следующий вид (Таблица
9):
Таблица 9 – Начисление и уплата транспортного налога
Дебет
91 (прочие расходы)
68 (отдельный
субсчет)
Кредит
68 (отдельный
субсчет)
51
Содержание проводки
Отражена сумма начисленного транспортного налога
Отражено списание денег с расчетного счета по перечислению
транспортного налога в бюджет
Таким образом, рассмотрев бухгалтерский учет налогов, составим сводную таблицу 10, в которой пропишем виды налогов и основную корреспонденцию счетов.
Таблица 10 – Виды налогов и их отражение в учете
Вид налога
1
Налог на прибыль
Начисление
Перечисление
2
3
Дебет 99 «Прибыли и убытки»
Дебет 68 «Расчеты по налоКредит 68 «Расчеты по налогам и сбо- гам и сборам»
рам»
Кредит 51 «Расчетные счета»
Налог на имущест- Дебет 26 «Общехозяйственные расходы», Дебет 68 «Расчеты по нало-
38
во физических лиц
44 «Расходы на продажу»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Транспортный на- Дебет 20 «Основное производство», 23
лог
«Вспомогательные производства», 25
«Общепроизводственные расходы», 26
«Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»
гам и сборам»
Кредит 51 «Расчетные счета»
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит 51 «Расчетные счета»
Продолжение таблицы 10
1
2
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»
Дебет 90 «Продажи»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»
НДС
НДФЛ
3
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит 51 «Расчетные счета»
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит 51 «Расчетные счета»
Итак, неотъемлемой обязанностью бухгалтера является правильное и своевременное начисление, оформление и перечисление всех налоговых платежей.
Налогоплательщики и плательщики сборов, объекты налогообложения, ставки,
сроки перечисления, действующие льготы по каждому виду налогов устанавливаются
законодательными актами.
Для ведения учета расчетов организаций с бюджетом по налогам и сборам предназначен счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». Это активно-пассивный счет.
Аналитический учет по счету 68 ведется по видам уплачиваемых налогов. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных по
текущим налоговым платежам, просроченным налоговым платежам, штрафным санкциям, отсроченным и рассроченным суммам по уплате налога и сбора.
1.3 Методические основы анализа расчетов с бюджетом по налогам и
сборам
39
В связи с развитием рыночных отношений и налогообложения, соответствующих
данному виду экономического развития, становится особенно эффективным не только
учет налогов, но и их анализ. Анализ позволяет сделать правильный выбор методов
управления, помогает выявить и распространить положительный опыт.
В процессе налогового менеджмента используются различные инструменты, способствующие формированию соответствующих решений в области влияния налогоплательщика на параметры налогообложения. Одним из важнейших инструментов налогового менеджмента является анализ, позволяющий выявить ранее неиспользованные резервы и пути оптимизации налоговой нагрузки. С помощью методов и способов анализа
расширяется область применения аналитических методов при подготовке экономической информации для принятия управленческих решений, что делает их более обоснованными. Анализ - это разложение информации об объекте управления на составляющие, их изучение и оценка в различных их взаимосвязях и зависимостях для принятия
последующих управленческих решений. Любая функция управления интегрирована с
аналитической, т. е. анализ обеспечивает информационную прозрачность объекта
управления для возможности принятия эффективных решений. Таким образом, анализ
как особая управленческая функция, с одной стороны, обеспечивает принятие эффективных управленческих решений, а, с другой, в совокупности с процессами организации и регулирования обеспечивает исполнение решений.
Проблема анализа налоговых платежей получила широкое освещение в зарубежной и отечественной экономической литературе.
Для оптимизации налогов в сфере интересов должны быть не отдельные платежи,
а их совокупность, объединенная в налоговую систему исследуемой организации. Также при анализе налогов следует учитывать определенные параметры, характерные для
налогообложения организации, в зависимости от отрасли и ее организационно-правовой
формы. Уровень, структура, динамика налогов и задолженности по ним связаны с эффективностью организации, ее хозяйственной деятельностью и финансовым состоянием.
Поэтому необходимо проводить налоговый анализ, позволяющий систематически
и комплексно изучать все параметры налогообложения, весь комплекс показателей и
40
факторов, определяющих их, на основе методик анализа. Определение места налогового
анализа в системе экономического анализа обусловлено тем, что информационной базой для налогового анализа является экономическая информация - данные бухгалтерского учета, экономические и финансовые показатели.
Таким образом, анализ налогов представляет собой исследование совокупности
налогов, объединенных в налоговую систему организации в зависимости от ее отраслевой и организационно-правовой формы, направленное на установление взаимосвязи налогов с основными результатами хозяйственной деятельности организации с целью
предоставления информации для обоснования управленческих решений по оптимизации состояния платежной дисциплины по налогам и сборам.
Цель анализа налогов и его задачи представлены на рисунке 3.
Анализ налогов и сборов осуществляется по данным бухгалтерского учета: аналитическим данным бухгалтерского учета по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам», а
также налоговых деклараций и расчетов. Из бухгалтерской отчетности в анализе используется «Бухгалтерский баланс», который в разделе 5 в составе кредиторской задолженности показывает задолженность перед бюджетом. Если организация переплатила налоги в бюджет, то во втором разделе «баланса» оборотные средства в составе
дебиторской задолженности показывается задолженность бюджета перед организацией.
В «Отчете о финансовых результатах» показаны налоги, уплаченные с прибыли. Кроме
того, организациями в разделе «Приложение к бухгалтерскому балансу» показывается
сумма начисленных и уплаченных налогов и сборов по их видам.
Методики налогового анализа, предлагаемые отечественными и зарубежными авторами, как правило, содержат рекомендации по горизонтальному, вертикальному и
факторному анализу налогов. Горизонтальный, вертикальный и факторный анализ налогов - одно из направлений налогового анализа, которое включает в себя три этапа.
Разделение на эти этапы условно, т. е. информация в таблицах при проведении налогового анализа должна быть отражена с точки зрения рациональности ее размещения и
удобства восприятия пользователем такого анализа.
Цель анализа налогов - выявление резервов оптимизации налогообложения, оценка налоговой нагрузки и налогоемкости, контроль за полнотой расчетов организации с бюджетом и минимизация налоговых рисков
41
Задачи
1) изучение состава, динамики и структуры налогов хозяйствующего
субъекта;
2) исследовать полноту расчетов субъекта хозяйствования с бюджетом и
причины отклонений;
3) исследовать налоговые платежи по группам в зависимости от источника их уплаты;
4) изучить влияние факторов на параметры налогообложения;
5) оценить показатели налоговой нагрузки и налоговой емкости организации, изучить влияние факторов на их размер;
6) оценить комплексную оценку эффективности налогообложения;
7) исследовать влияние параметров налогообложения субъекта собственности на его финансовое состояние;
8) изучение показателей финансово-хозяйственной деятельности организации, оказывающие влияние на налоговую нагрузку организации;
9) прогнозировать и планировать суммы налогов, подлежащих уплате в
бюджет как денежных потоков и расходов организации;
10) выявление резервов оптимизации налогообложения субъекта хозяйствования и оценка налоговых рисков;
11) оценить альтернативные варианты налогообложения рассматриваемых
различных управленческих решений.
Рисунок 3 – Цель и задачи анализа налогов
I этап «Анализ динамики, состава и структуры налогов» позволяет анализировать
состав платежей в бюджет в отчетном и предыдущем периодах; рассчитать удельный
вес каждого налога в общей сумме; изучение динамики путем расчета цепных и базовых темпов изменения и среднегодовой темп изменения налогов за ряд лет. Особое
внимание должно быть уделено анализу налогов, которые занимают значительную долю в общей сумме налогов в бюджет, а также для установления причин изменения суммы и удельного веса. Причины изменения удельного веса могут быть объективными
42
(повышение ставок, отмена льгот, расширение объектов налогообложения за счет изменений, внесенных законом) и субъективными (изменение вида деятельности, структуры
и номенклатуры реализуемых товаров, появление новых объектов налогообложения).
Также необходимо учитывать, какие из этих причин поддаются налоговому планированию.
На II этапе «Группировка и анализ структуры налогов в зависимости от источников их уплаты», налоговые платежи группируются по источникам уплаты. Рассчитывается их доля в источнике платежа, общая сумма налогов одного и того же источника
платежа. Кроме того, определяются и сопоставляются темпы изменения налогов в зависимости от источника уплаты с темпами изменения источников их уплаты. Превышение
скорости изменения налогов на темпы изменения источников их уплаты может свидетельствовать об ухудшении эффективности деятельности организации, роста ставок или
налогооблагаемой базы отдельных налогов, отмена льгот и т. д.
На III этапе «Факторный анализ налогов» проводится факторный анализ основных сумм налогов, уплачиваемых организацией. Факторами первого порядка, затрагивающими все виды налогов, является ставка налога и налоговой базы. Факторы второго
и последующего порядка варьируются в зависимости от состава налогооблагаемой базы.
IV этап «Анализ задолженности и полноты расчетов организации с бюджетом»
позволяет изучать задолженности организации перед бюджетом, структуру задолженности по срокам, а также провести факторный анализ ее изменения. Расчеты позволят
определить и изучить налоги, по которым организация имеет наибольшую задолженность, установить причины ее возникновения: объективные (эти платежи могут быть
наиболее обременительными для организации, их можно решить при реформировании
налоговой системы) и субъективные (организации следует уделять больше внимания
расчетно-платежной дисциплине).
Анализ расчетов организации с бюджетом проводится как по отдельным видам
налогов, так и по отдельным группам в зависимости от источника выплаты. Анализ
расчетов с бюджетом должен проводиться по сумме и удельному весу каждой группы
налогов в их общей сумме, а также по всей задолженности бюджета в общей сумме
43
кредиторской задолженности. Интерес представляет изменение доли задолженности
каждой группы в динамике, рост которой может свидетельствовать об увеличении налоговой базы в данном периоде, уменьшении или увеличении ставки платежа, наличии
или отмене льгот или систематических недоплат или переплат в бюджет. Обе ситуации
следует охарактеризовать как негативные, поскольку сумма недоплаты в бюджет влечет
за собой штрафы, а переплата в бюджет - их отвлечение от оборота организации.
На V этапе «Расчет и оценка влияния изменений в налогообложении организации
на точку безубыточности и запас финансовой прочности» предполагается определить
влияние изменений в налогообложении в результате проведения мероприятий налоговой оптимизации, а также провести сравнительный анализ точек безубыточности и запаса финансовой прочности субъектов хозяйствования различных отраслей и форм собственности с различным налогообложением.
Маржинальный анализ основан на разделении затрат на условно-постоянные и
условно-переменные. Налоги также являются расходами организации, то есть их можно
разделить на условно - постоянные и условно - переменные. Условно - переменные налоги напрямую зависят от объема реализации товаров (НДС), а условно - постоянными
являются платежи, по которым отсутствует прямая связь с объемом реализации (экологический налог, налог на имущество, земельный налог). Исходя из того, что точкой безубыточности является объем продаж, при котором организация не несет убытков, но не
получает прибыли, налог на прибыль не уплачивается.
На VI этапе «Расчет и оценка влияния изменений налогообложения на финансовое состояние организации» определяется влияние изменений параметров налогообложения (планируемых на законодательном уровне или при оценке последствий мер по
оптимизации налогообложения) на финансовое состояние организации.
В процессе анализа структуры краткосрочных активов необходимо определить
долю НДС по приобретенным активам в составе краткосрочных активов и кредиторской задолженности по НДС в составе обязательств компании. На данном этапе анализа
важно правильно определить и оценить влияние на финансовое состояние организации
следующих факторов: стоимость изменения и на уровня сальдо на конец прогнозного
периода НДС по приобретенным ценностям и аналогичных показателей кредиторской
44
задолженности по НДС.
При анализе дебиторской задолженности необходимо оценить эффективность налоговой политики организации в отношении практики налогового вычета (возмещения)
НДС на основе формулы оборачиваемости (в днях), в частности, необходимо определить изменение периода оборота НДС по приобретенным активам. Все расчеты проводятся по данным бухгалтерской отчетности, что упрощает для них сбор информации.
На VII этапе «Расчет, оценка и анализ налоговой нагрузки организации» рассчитываются частные, обобщающие и интегральные показатели налогового бремени,
обобщающий темп изменения налоговой нагрузки, обобщающий и частые отраслевых
показатели налогоемкости, оценивается в динамике, осуществляется их факторный анализ.
В таблице 11 приведем основные показатели оценки налоговой нагрузки на организацию.
Таблица 11 - Показатели оценки налоговой нагрузки на организацию
Показатели
Методика расчета
Отношение суммы фактически упОбобщающий
колаченных налогов и сборов в бюдэффициент реальной
жет к сумме доходов (или добавналоговой нагрузки
ленной стоимости) организации
Обобщающий
коэффициент
номинальной налоговой
нагрузки
Коэффициент налогообложения выручки от реализации
продукции
Коэффициент налогообложения
прибыли
Коэффициент налогообложения расхо-
Отношение суммы начисленных
налогов и сборов в бюджет к сумме
доходов (или добавленной стоимости) организации
Отношение суммы налогов и сборов, включаемых в выручку, к выручке от реализации продукции
Отношение суммы налогов и сборов
из прибыли к прибыли до налогообложения
Отношение суммы налогов и сборов, включаемых в себестоимость
Экономическая
интерпретация
Характеризует сумму фактически уплаченных налогов и сборов в бюджет на рубль доходов
(добавленной стоимости) организации
Характеризует сумму начисленных налогов и сборов в
бюджет на рубль доходов (добавленной стоимости) организации
Характеризует долю налогов и
сборов, включаемых в выручку,
в составе выручки от реализации продукции
Характеризует долю налогов и
сборов из прибыли в составе
прибыли до налогообложения
Характеризует долю налогов и
сборов, включаемых в расходы,
45
дов
реализованной продукции (расхо- в составе себестоимости продов на реализацию товаров), к себе- дукции (расходов на реализастоимости продукции
цию)
В таблице 12 приведем алгоритм факторного анализа обобщающего коэффициента реальной налоговой нагрузки.
Таблица 12 - Алгоритм расчета влияния суммы налогов, сборов и доходов на изменение обобщающего коэффициента реальной налоговой нагрузки
Показатели
1
1. Сумма уплаченных налогов и сборов, млн р.
1.1 НДС, тыс. руб.
1.2 Налог на прибыль, тыс. руб.
И т.д.
2. Доходы, млн р.
2.1 Доходы по текущей деятельности, тыс. руб.
Прошлый
год
2
Отчетный
год
3
Н0
Н1
Н
НДС1
НДС0
НДС
Кнн(ндс)=НДС/Д0
НПр0
НПр1
НПр
Кнн(нпр)=НПр/Д0
Д0
Д1
Д
Кнн(д)=Н1/Д1-Н1/Д0
В0
В1
В
Кнн(в)=Кнн(д)/Д*В
2
3
4
5
ОД0
ОД1
ОД
Кнн(од)=Кнн(д)/Д*ОД
ВД0
ВД1
ВД
Кнн(вд)=Кнн(д)/Д*ВД
Кнн0
Кнн1
Кнн
Кнн=Кнн(н)+Кнн(д)
Отклонение
4
Расчет влияния
факторов
5
Кнн(н)=Н/Д0
Продолжение таблицы 12
1
2.2 Доходы по инвестиционной деятельности,
тыс.
руб.
2.3 Доходы по финансовой деятельности, тыс. руб.
3.
Обобщающий
коэффициент
реальной налоговой
нагрузки (стр.1 /
стр.2)
Факторный анализ обобщающего коэффициента реальной налоговой нагрузки позволяет выявить и количественно оценить влияние суммы уплаченных налогов и сборов, а также доходов на изменение исследуемого коэффициента, что позволит выявить
резервы снижения налоговой нагрузки на организацию.
46
VIII этап «Определение резервов для налоговой оптимизации и оценки налоговых
рисков». Налоговый риск - это возможность для налогоплательщика понести финансовые потери, связанные с процессом уплаты и оптимизации налогов, выраженная в денежном выражении. Наиболее распространенными налоговыми рисками являются риски налогового контроля и риски увеличения налоговой нагрузки. Анализ налоговых
рисков по методам, представленным в экономической литературе, затруднен, так как
преодоление методологической проблемы оценки налоговых рисков возможно только
при наличии синтезированной информации о видах налоговых ошибок, правонарушений и применяемых к ним санкций. Убытки от рисков налогового контроля обусловлены значительными штрафными санкциями, возникающими в связи с нарушением налогового законодательства. Экономические санкции - это незапланированные расходы,
которые могут негативно повлиять на ликвидность и достаточность оборотных средств,
а также на прибыльность хозяйствующего субъекта, так как выплачиваются за счет
прибыли. Риски налогового контроля существенно зависят от уровня активности налогоплательщика в отношении минимизации налогов. Поэтому на данном этапе проводится анализ динамики и структуры экономических санкций по их видам и субъектам.
При этом особое внимание уделяется доле экономических санкций за нарушения налогового законодательства в общем объеме платежей в бюджет. Отрицательным моментом является наличие сумм по данной статье, особенно рост экономических санкций по
сравнению с прошлым. Поэтому надо установить причины экономических санкций за
нарушения в сфере налогообложения, их повторяемость; выявить субъектов хозяйствования, систематически допускающие нарушения налогового законодательства, выявить
нарушителей и провести профилактические мероприятия по их предупреждению в будущем. Кроме того, сокращение и предотвращение экономических санкций за нарушение налогового законодательства являются прямым резервом роста рентабельности
собственного капитала организации. По мнению аналитиков, рентабельность собственного капитала является наиболее значимым коэффициентом рентабельности, его еще
называют коэффициентом устойчивости экономического роста.
Риски увеличения налоговой нагрузки связаны с предстоящими изменениями в
налоговом законодательстве в части повышения налоговых ставок, появления новых
47
обязательных платежей в бюджет и отмены льгот, т. е. эти риски, возникают под влиянием внешних факторов. Эти риски свойственны долгосрочным экономическим проектам, такие как инвестиции в недвижимость, оборудование, долгосрочные кредиты и т.
д.
IX этап «Прогнозирование сумм налогов как денежных потоков и расходов организации». В экономической литературе основное внимание уделяется прогнозированию
налоговых поступлений и налоговой нагрузки на макроуровне. Развитию налогового
прогнозирования на микроуровне не уделяется достаточного внимания. При этом прогнозные суммы налогов необходимы для принятия управленческих решений при прогнозировании денежных потоков и расходов организации, т. е. учитывается их влияние
на будущие объемы денежных потоков и прибыли организации.
X этап анализа налогов «Анализ чувствительности прибыли» заключается в анализе чувствительности прибыли организации к изменению вариантов налогообложения
в юрисдикции субъекта и в рамках действующего законодательства. Выходная информация данного анализа позволяет принимать управленческие решения по оптимизации
налогообложения и заключается в определении параметров налогообложения, влияние
на которые является наиболее значимым для организации. Критерием оптимальности
управленческих решений является изменение чистой прибыли организации, полученной в результате воздействия на нее формирующих факторов. Кроме того, основной целью организации, осуществляющей предпринимательскую деятельность, является максимизация чистой прибыли в прогнозируемом периоде. Чистая прибыль организации
зависит не только от прибыли отчетного периода, но и от общей суммы, подлежащей
уплате в налоговый бюджет [25].
Таким образом, проведя полный анализ налогов, мы сможем рассчитать налоговую нагрузку и влияющие на нее факторы, определить, какие налоги имеют наибольшую долю в общей сумме налогов, определить полноту расчетов с бюджетом, определить пути оптимизации налоговой нагрузки на организацию.
48
2 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И АНАЛИЗ РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО
НАЛОГАМ И СБОРАМ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА
2.1 Финансовый учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам
Цель любого бизнеса - приносить прибыль, однако для того, чтобы бизнес был
прибыльным, необходимо точно знать, сколько денег поступает на счета компании, куда они тратятся и какова эффективность этих расходов, сколько денег выплачивается
государству в качестве налогов и многое другое. Получить всю эту информацию можно
только с помощью правильно организованного бухгалтерского учета.
Организация бухгалтерского учета - один из важнейших моментов работы любой
организации. Заключается она в формировании системы, которая обеспечивает точный
учет всех хозяйственных операций, фиксирует движение всех денежных средств и товарно-материальных ценностей. Фиксируется все это с помощью правильно составленных документов, так что создание грамотного документооборота тоже является составной частью постановки бухучета.
Правильная организация бухгалтерского учета позволяет:
- оптимизировать расходы компании, что крайне важно сейчас, в условиях кризиса;
- контролировать финансовую деятельность компании, обеспечивая ее максимальную эффективность;
49
- меть точную, достоверную и что наиболее важно своевременную информацию
для принятия любых управленческих решений, от которых часто зависит устойчивость
и выживание бизнеса;
- тратить на ведение бухгалтерии и контроль за ее деятельностью намного меньше
времени и денег;
- легко проверять правильно ли ведется бухгалтерский учет, формируются и подаются всевозможные отчеты, заполняются регистры.
Главная задача, которую необходимо решить в ходе постановки бухучета - организовать работу бухгалтерии максимально эффективно. Для этого нужно правильно
выбрать систему учета, составить график документооборота компании и точно его придерживаться.
Организация и ведение бухгалтерского учета только в теории выглядит просто.
Для того чтобы правильно составить план организации бухгалтерского учета в организации или индивидуального предпринимателя, необходимо, во-первых, провести полный анализ работы компании, который учтет специфику бизнеса, структуру и объем затрат, эффективность налогового планирования, принятые правила ведения отчетности.
Следующим шагом является разработка оптимальных налоговых схем, а затем составляется схема документооборота. Очень важно указать исполнителей и ответственных за внутренний контроль, без этого схема работать не будет. На основании всего
этого разрабатываются регламенты работы бухгалтерии, учетная политика и все это
внедряется в повседневную практику. Для того чтобы выстроенная система надежно
работала, процесс необходимо завершить автоматизацией бухгалтерского учета.
Предложенный порядок организации бухгалтерского учета позволяет избежать
свойственных людям ошибок и снизить зависимость ведения бухучета от человеческого
фактора.
Российское законодательство возлагает ответственность за организацию ведения
бухгалтерского и налогового учета (а значит и за своевременную и правильную выплату
налогов) на руководство компании (исполнительный орган). За ошибки, допущенные в
работе с бухгалтерскими документами, приходится дорого платить – деньгами, неполу-
50
ченной прибылью, переплаченными налогами, а иногда и потерей свободы и права работать по специальности.
Рассмотрим организацию бухгалтерского учета на основе данных ООО «РСУ».
Бухгалтерский учет в ООО «РСУ» обществе осуществляется с применением журнально-ордерной формы учета. Бухгалтерские регистры ведутся и хранятся на машинных носителях.
В ООО «РСУ» главным бухгалтером разработана Учетная политика в целей бухгалтерского учета (Приложение 3), она оформлена приказом директора.
В соответствии с положениями учетной политики видим, что бухгалтерский учет
в организации ведет главный бухгалтер.
Бухгалтерский учет ведется вручную. Используются унифицированные формы
первичных документов.
Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в
рублях и копейках посредством метода двойной записи с использованием рабочего
Плана счетов.
Лимит основных средств устанавливается в размере 40000 рублей, объекты
меньшей стоимости с признаками основных средств – в состав материально – производственных запасов.
Для расчета амортизации основных средств и нематериальных активов используется линейный способ.
Переоценка основных средств не производится. Переоценка НМА производится в
порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.
Нематериальные активы не проверяются на обесценение.
За единицу учета материалов принимается единица изделия.
Материалы учитываются по фактической себестоимости их приобретения при
этом ТЗР учитываются непосредственно в стоимости материалов на счете 10 «Материалы».
Материалы при отпуске в производство и ином выбытии оцениваются по средней
себестоимости.
Управленческие и коммерческие расходы в полном объеме учитываются в себе-
51
стоимости проданных товаров (работ, услуг) и ежемесячно списываются в дебет счета
90 «Продажи».
Проводить инвентаризацию имущества и обязательств не позднее 25 декабря и
при смене материально – ответственных лиц.
Схема бухгалтерских проводок представлена на рисунке 4.
Дт 10-1 Кт 60
Дт 10-3
Сырье и материалы
Топливо
Кт Дт 10-5 Кт 60 Дт 10-8
Запчасти
Кт
Дт 10-9 Кт
Строительные
материалы
Инвентарь и
хозяйственные
принадлежности
Дт 20 Кт 10,70,69,68
Основное производство
Счет 20
Дт 62 Кт 90
Подписан акт
Дт 90 Кт 20
Выполненные работы
(бухгалтерская выручка)
Оплата заказчиком Дт 51 Кт 62
Сальдо счета 20
Остаток НЗП
Признание выручки
(налоговая выручка)
Дт 90 Кт 99
Расчет финансового результата (бухгалтерского)
Рисунок 4 – Схема бухгалтерских проводок при УСН в ООО «РСУ»
Для учета доходов и расходов в ООО «РСУ» используется Книга доходов и расходов, выступающая в роли налоговых регистров (Приложение 4).
Бухгалтерский учет ведется обычным методом. При УСН в журнал хозяйствен-
52
ных операций заносятся покупки и продажи вместе с НДС. По первичной документации
объем такой же, как и при традиционном учете, кроме книги покупок и книги продаж
(они при УСН не ведутся).
Если представить схематично, то учет по УСН выглядит следующим образом (Рисунок 5):
Бухгалтерский учет
Зарплата
Банк
Касса
Покупки
Продажи
Налоговый учет
Журнал хозяйственных операций
Оборотно - сальдовая ведомость
Регистры доходов и расходов
Расчет налоговой базы
Единый налог по УСН
Рисунок 5 – Схема учета при УСН в ООО «РСУ»
Рассмотрим некоторые хозяйственные операции и их отражение в бухгалтерском
учете ООО «РСУ».
Учет денежных средств в ООО «РСУ» ведется автоматизировано на счетах 50
«Касса» и 51 «Расчетные счета».
Для учета движения денег в кассе составляется оборотно – сальдовая ведомость
по счету 50.1 «Касса». По дебету счета 50 отражаются суммы, поступившие в ООО
«РСУ» из разных источников, а по кредиту расход, списание денег. В ООО «РСУ» расчеты через кассу осуществляются с подотчетниками, работниками общества, поступления от покупателей и др.
Первичной документацией операций по кассе вступают Приходные и Расходные
53
кассовые ордера (Приложение 5,6).
Так в соответствии с Приложением 5 видим, что 12.07.2016 года в кассу были
возвращены подотчетные суммы в размере 120 000 руб. На эту операцию в бухгалтерском учете была составлена следующая бухгалтерская проводка:
Дебет счета 50 «Касса»
Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
120 000 - 00.
Для учета движения денег на расчетном счете составляется оборотно – сальдовая
ведомость по счету 51 «Банковские счета». По расчетному счету проходят расчеты с
поставщиками, бюджетом, банками, другими кредиторами и т.д. Основным документом
для безналичных расчетов в ООО «РСУ» является платежное поручение (Приложение
8).
Расчеты с подотчетными лицами ведутся на счете 71 «Расчеты с подотчетными
лицами».
При выдаче денег под отчет в ООО «РСУ» оформляют расходный кассовый ордер
(Приложение 6). В соответствии с данным приложением 18.07.2016 года было выдано
Семенихиной Ольге Александровне в подотчет 2860 руб. на хозяйственные расходы. На
эту операцию была составлена следующая запись:
Дебет счета 71
Кредит счета 50
2860 - 00.
За выданные суммы подотчетное лицо должно отчитаться, составив при этом
авансовый отчет (Приложение 7).
В авансовом отчете прописываются выданный аванс, израсходованные суммы,
составляется корреспонденция счетов, а также к нему необходимо приложить оправдательные документы, на основании которых заполняется оборотная сторона отчета.
В соответствии с предоставленным отчетом бухгалтер составил следующие бухгалтерские записи:
Дебет счета 10 «Материалы», субсчет 3 «Топливо»
1100 - 00.
Дебет счета 10 «Материалы», субсчет 5 «Запасные части»
1150 - 00.
Дебет счета 10 «Материалы», субсчет 8 «Строительные материалы»
260 - 00.
54
Дебет счета 10 «Материалы», субсчет 9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»
Кредит 71
350 - 00.
2860 - 00.
Формы учетных регистров в ООО «РСУ» утверждает директор фирмы. Так как
общество использует систему упрощенного бухгалтерского учета, то оно для учета всех
операций использует Книгу доходов и расходов, а для сводного отражения расчетов по
заработной плате разработана специальная таблица.
Обобщенную в регистрах информацию переносят в оборотную ведомость, а затем
и в бухгалтерскую отчетность (Приложение 8).
От правильности отражения хозяйственной деятельности фирмы в учетных документах зависит достоверность составленного баланса. Это обеспечивается бухгалтерскими проводками, сопровождающими каждую финансовую операцию. Каждый факт
хозяйственной жизни фирмы должен быть зафиксирован своей проводкой. Это позволит составить безупречный баланс.
Для ООО «РСУ», применяющем УСН в бухучете главное правильно отразить затраты и доходы. Чтобы формировать проводки по начислению и уплате налога на доходы, применяют следующие счета:
1. Счет 51 «Расчетные счета» - на нем фиксируют все операции по поступлению и
списанию денежных средств;
2. Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» - производят начисление налога на доход, в том числе ежеквартальных авансов по нему; здесь же осуществляют записи и по
другим налогам;
3. Счет 99 «Прибыли и убытки» - отражают суммы начисленного упрощенного
налога.
При начислении налога УСН в ООО «РСУ» составляется следующая проводка
(Приложение 4, Таблица 15):
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
98 806 - 06.
По завершении каждой хозяйственной операции бухгалтер отражает данный факт
бухгалтерской проводкой. Используемые счета закреплены в Рабочем плане счетов
55
ООО «РСУ».
В ООО «РСУ» для ведения учета по разным налогам в счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» выделены субсчета:
- 68.1 - «Расчеты по налогу УСН»;
- 68.2 - «Расчеты по НДФЛ»;
- 68.3 - «Расчеты по транспортному налогу».
Бывают случаи, когда по итогам года суммарный налог на доход оказывается либо больше, чем фактическая сумма налога, либо меньше. В первом случае сумму налога
добавляют, во втором - уменьшают. В такой ситуации бухгалтер ООО «РСУ» составляет следующие проводки:
1. Начислен УСН (проводка по авансовому платежу по налогу):
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 1«Расчеты по налогу
УСН»;
2. Перечислен аванс по налогу:
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 1«Расчеты по налогу
УСН»
Кредит счета 51 «Расчетные счета»;
3. За год доначислен налог УСН:
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 1«Расчеты по налогу
УСН»;
4. Уменьшен налог по УСН за год:
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 1«Расчеты по налогу
УСН»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».
Таким образом, бухгалтерский учет в ООО «РСУ» организован в централизованном порядке, используется книжно - журнальная форма учета, разработана учетная политики и свою деятельность общество осуществляет в соответствии с Уставом.
Общая сумма налога, начисленного за год по декларации, должна быть равна
56
сумме, отраженной по нему в начислениях за этот же период по счетам 99 и 68.1. Если
авансов перечислено больше, чем начислено налога за год, то сумму переплаты можно
вернуть.
Отражение в бухгалтерском учете ООО «РСУ» начисленного налога при УСН отражается по синтетическим счетам 99 и 68. Для ведения аналитического учета к синтетическим счетам 68, 99 открываются отдельные субсчета, которые указаны в рабочем
плане счетов и утверждены руководителем организации.
2.2 Организация и методика налогового учета на предприятии
Под налоговым учетом понимается система обобщения данных о доходах и расходах для определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на основе данных
первичных документов.
Систему налогового учета организации выбирают самостоятельно, порядок ее ведения устанавливается каждой организацией в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой приказом руководителя.
Налоговый учет - это совокупность всех действий бухгалтера, связанных с налогообложением (составление налоговых деклараций, счетов-фактур, ведение журналов
учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж и т. д.).
Данные налогового учета должны отражать:
- порядок формирования доходов и расходов;
- порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в
текущем налоговом (отчетном) периоде;
- сумма остатка расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
- порядок формирования сумм создаваемых резервов;
- сумма задолженности по расчету с бюджетом по налогу на прибыль.
Все информацию налогового учета подтверждают: первичные учетные документы, справки бухгалтера; аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой
57
базы.
Аналитические регистры налогового учета – это сводные формы систематизации
сгруппированных данных налогового учета за отчетный (налоговый) период без отражения по счетам бухучета.
Формы аналитических регистров налогового учета должны содержать следующие
реквизиты:
- название регистра;
- период (дату) составления;
- измерение операции в денежном и (или) натуральном выражении;
- название бизнес-операции;
- подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных
регистров.
Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения
объектов учета для целей налогообложения. При этом учет аналитических данных должен быть организован таким образом, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.
Налоговые регистры хранятся в виде специальных форм на бумажных носителях,
в электронном виде и (или) на любых магнитных носителях.
Формы регистров налогового учета и порядок записи в них данных разрабатываются организациями самостоятельно и устанавливаются приложениями к приказу руководителя об учетной политике для целей налогообложения.
Правильность отражения фактов хозяйственной жизни в регистрах налогового
учета обеспечивают лица, которые составили и подписали их.
Исправление ошибок в налоговых регистрах должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, сделавшего исправление, с указанием даты и обоснованием коррекции.
Налоговый учет может быть организован следующим образом:
1. Учет фактов хозяйственной деятельности осуществляется в обычном порядке
работниками бухгалтерской службы, а налоговый учет – специально созданными для
этого работниками службы.
58
Однако этот способ выделяет несколько негативных моментов:
Во-первых, создание специальной налоговой службы в большинстве случаев приведет к увеличению общего числа работников, занимающихся бухгалтерским учетом
(как бухгалтерским, так и налоговым). Кроме того, не все организации могут позволить
себе создание такой службы.
Во-вторых, дублирование счетов в обеих службах будет происходить по ряду
операций, поскольку многие доходы и расходы, используемые при расчете налоговой
базы, будут генерироваться одинаково как для целей бухгалтерского учета, так и для
целей налогообложения.
В-третьих, для руководителей организаций цель ведения бухгалтерского учета
будет значительно снижена, поскольку сведения о налогообложении прибыли они не
получат из бухгалтерского учета.
2. Налоговый учет ведется без разработки конкретных форм аналитических регистров, которые будут отличаться в разных организациях в зависимости от условий хозяйственной деятельности (организационно-правовая форма, предмет и область деятельности, виды договоров и т. д.).
Рассмотрим организацию налогового учета на примере ООО «РСУ».
ООО «РСУ» ведет налоговый учет в полном объеме вручную.
Общество с ограниченной ответственностью «РСУ» применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «Доходы, уменьшенные на величину расходов». Книгу учета доходов и расходов ведет в бумажном варианте (Приложение 4).
Начисление и уплата упрощенного налога УСН согласно ст.346.11 НК РФ осуществляется по месту регистрации предприятия.
Объектом обложения налогом выступают доходы, уменьшенные на величину
расходов. «Признанием доходов считается поступление денежных средств на расчетный счет или в кассу, получение другого имущества иным способом (кассовый метод)».
В соответствии со ст. 346 п.17 НК РФ: «Расходами признаются затраты после их
фактической оплаты» [4]. Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для
дальнейшей реализации включаются в состав расходов после их фактической реализа-
59
ции и получение оплаты от покупателя. Стоимость оплаченного, но не реализованного товара определяем по расчету.
ООО «РСУ» для целей налогообложения ведет Книгу учета доходов и расходов
(КУДиР) (Приложение 4). Книга открывается на один год, ведется на бумажных носителях, пронумерована и прошнурована. На последней странице Книги проставляется
число страниц, заверяемое печатью и подписью руководителя, а также заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется его печатью до начала ведения Книги.
ООО «РСУ» формирует в Книге учета доходов и расходов обобщенные данные,
которые впоследствии указываются в налоговой декларации по единому налогу. Однако
расчет суммы единого налога по УСН, подлежащий уплате в бюджет, в самой Книге
учета доходов и расходов не производится.
Книги заполняются в хронологическом порядке, каждой записи должен соответствовать документ, подтверждающий поступление или расходование средств. При этом
каждая операция отражается в Книге отдельной строкой. Книга заводится на один год.
Структура Книги учета доходов и расходов состоит из титульного листа и трех
разделов (Таблица 13):
Таблица 13 – Структура Книги учета доходов и расходов
Часть книги
Титульный лист
Раздел 1. «Доходы и расходы»
Раздел 2 . «Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за отчетный
/налоговый период»
Раздел 3. «Расчет суммы убытка, уменьшающей налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за налоговый период»
Доходы минус
расходы
+
+
+
+
Каждый из указанных разделов состоит из четырех одинаковых таблиц, в которых
учитываются конкретные виды доходов и расходов за каждый отчетный период и за налоговый период. То есть за каждый квартал года заполняется своя таблица. В первом
60
разделе кроме таблиц приводится справка ко всему разделу, предназначенная для расчета итоговых показателей по налоговой базе за налоговый период.
В таблице 14 приведен фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО «РСУ».
Таблица 14 – Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО «РСУ»
Регистрация
№п/п Дата и № Содержание хозяйственной
первичного
операции
документа
101
01.04.№100
102
01.04.№5232 АО РСХБ услуги
60,00
103
АО РСХБ услуги
60,00
104
02.04.
№5013
02.04. №328
105
109
…
06.04.№20
110
06.04.№21
….
Итого за квартал
Гуженков В.В. мат.помощь
Сумма
Доходы,
Расходы,
учитываемые учитываемые
при исчиспри исчислении нало- лении налоговой базы
говой базы
5000,00
Государственная страховая
компания Югория
……
Винокурова
А.М.
вып.работы
2273,76
…..
15000,00
Фомина В.Н. вып.работы
……
….
17000,00
….
2314219,00
….
1655511,95
При определении налоговой базы, доходы и расходы определяются нарастающим
итогом с начала налогового периода, при чем отражение доходов происходит кассовым
методом.
Для исчисления единого налога по способу «Доходы минус расходы» ООО «РСУ»
действует по алгоритму, представленному на рисунке 6.
Произведем расчета налога за 2 квартал 2017 года ООО «РСУ» на основании Приложения 4 (Книга доходов и расходов) (Таблица 15).
1.Определить размер дохода
61
2.Рассчитать минимальный налог
(1% от п.1)
3. Определить размер расходов
4.Рассчитать налог (п.1-п.3) х ставка
Да
Налог больше
минимума?
(п.4>п.2?)
5. Налог к уплате
равен п.4
Нет
5. Налог к уплате – минимальный, п.2
Рисунок 6 – Алгоритм исчисления единого налога в ООО «РСУ»
Таблица 15 – Расчет единого налога в ООО «РСУ»
Показатели
Расчет
Результат
Доходы
2314219,00
2314219,00
Расходы
1655511,95
1655511,95
Налоговая база
2314219-1655511,95
Налоговая ставка
Начисление налога
658707,05
15%
658707,05*15%
98806,06
К уплате налогов, всего
98806,06
Остается прибыли
559900,99
Согласно сделанным расчетам в таблице 15 видим, что за 2 квартал 2017 года ООО
«РСУ» сработало с прибылью, следовательно, налог в бюджет оно будет уплачивать по
62
ставке 15% от разницы между доходами и расходами. Налог к уплате составил 98806,06
рублей.
Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов, стоимости
имущества при упрощенной системе налогообложения производится пропорционально
объему выручки в общей выручки от реализации.
Согласно гл.25Н.К.Р.Ф.ст.256 и ПБУ 6/01: «амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40000 рублей». В соответствии с пп. 3 п.1ст.254 Налогового
кодекса РФ: «затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся
амортизируемым имуществом в целях налогообложения (то есть имущество со сроком
полезного использования год и менее и стоимостью 40000 руб. и менее), включаются в
состав материальных расходов в полной сумме» [4].
Расходы по оплате основных фондов, купленных за период использования УСН,
списываются в течение года равными долями.
По бухгалтерскому учету, выручка от реализации по всем видам деятельности,
определяется по методу начисления. По налоговому учету, по отрасли, применяющей
упрощенную систему налогообложения, по кассовому методу.
Налоговую декларацию по единому налогу при УСН заполняется нарастающим
итогом: за 1 квартал; за полугодие; за 9 месяцев; за год (Приложение 9).
Форма декларации по «упрощенному» налогу состоит из трех листов (Рисунок 7).
Этот вид УСН требует от налогоплательщиков ведения налогового учета полученных доходов и произведенных расходов, что делает его более трудоемким по сравнению
с другими режимами УСН. Зато налоговые обязательства напрямую зависят от рентабельности: чем прибыльнее бизнес, тем больше налог. В случае убытка предусмотрена
возможность его списания в последующих налоговых периодах.
Титульный лист
63
Раздел 1
«Сумма налога, уплачиваемого в связи с применением
упрощенной системы налогообложения, и минимального налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным
налогоплательщика»
Раздел 2
«Расчет налога, уплачиваемого в связи с применением
упрощенной системы налогообложения, и минимального налога»
(пунктирными стрелками изображена последовательность заполнения декларации)
Рисунок 7 – Структура формы декларации по «упрощенному налогу»
Кроме УСН фирма платит транспортный налог. Уплачивая транспортный налог,
предприятие предоставляет в налоговые органы декларацию по транспортному налогу
(Приложение 10). В нее входят следующие разделы:
- Титульный лист;
- Раздел 1. Сумма транспортного налога, подлежащая уплате в бюджет;
- Раздел 2. Расчет суммы транспортного налога по каждому транспортному средству (этот раздел может повторяться, в зависимости от количества транспортных
средств, находящихся на балансе предприятия).
На титульном листе представлены ИНН (5702006436) и КПП (570201001) налогоплательщика, код налогового органа (5743), отчетный год (2017), наименование налогоплательщика (Общество с ограниченной ответственностью «Ремонтно – строительный
участок»), количество листов (7), на которых составлена данная декларация, дату и подпись представителя налогоплательщика.
В первом разделе отражаются суммы авансовых платежей (поквартально) в рублях
и исчисленная сумма налога, которая подлежит уплате в бюджет.
Второй раздел отражает такие данные по видам транспортных средств как: код
64
транспортного средства, его марка, регистрационный знак, налоговая база, количество
полных месяцев владения транспортным средством, налоговая ставка и сумма, которая
подлежит уплате в бюджет.
Исчисленная сумма авансовых платежей по транспортному налогу за 2017 год на
ООО «РСУ» в первом квартале составила 4384 руб., во втором – 4384 руб. и в третьем –
5589 руб. Сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет 2414 руб. Итоговая сумма подлежащая уплате в бюджет за налоговый период составила 4384 + 4384+ 5589 + 2414=
16771 руб.
Кроме того в обществе работают люди, которые оформлены по трудовому договору и получают за свою работу заработную плату, следовательно, при ее начислении необходимо произвести с нее удержания (Приложение 11). Базой для начисления взносов
выступает ФОТ на предприятии за месяц.
Так из заработной платы удерживается НДФЛ по ставке 13%, в Пенсионный фонд
(ПФ) – 20% и 2%, в фонд социального страхования (ФСС) – 0,7%. Если у человека имеется исполнительный лист, то на его основании также будут произведены удержания.
Итак, анализируя Приложение 11 «Справка к зарплате за август 2017г.» видим, что
ФОТ составил 302261 руб., соответственно бухгалтер произвел следующие удержания,
отразив их на бухгалтерских счетах:
1. Начислена зарплата:
Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
302 261 - 00.
2. Произведены отчисления в ПФ по ставке 20%:
Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет
2 «Пенсионный фонд»
60 452 - 17.
3. Произведены отчисления в ПФ по ставке 2%:
Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет
2 «Пенсионный фонд»
4. Произведены отчисления в ФСС по ставке 0,7%:
350 - 00.
65
Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет
4 «ФСС»
2 115 - 83.
5. Произведены удержания НДФЛ по ставке 13%:
Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 1 «НДФЛ»
38 319 - 00.
Подводя итог можно сказать, что ООО «РСУ» в целях ведения налогового учета
применяет УСН доходы минус расходы и уплачивает налог по ставке 15%. Кроме этого
общество является плательщиками транспортного налога, НДФЛ, а также осуществляет
уплату взносов в Пенсионный фонд и в Фонд социального страхования. Были продемонстрированы некоторые операции по налогам и проводки по ним. Налоги в организации
платят стабильно, штрафов и пени нет.
2.3 Раскрытие информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам в
отчетности
Налогоплательщик обязан периодически представлять отчеты с расчетами сумм
налогов, сборов и страховых взносов в инспекцию ФНС, территориальные органы Пенсионного фонда (ПФР) и Фонда социального страхования (ФСС). Итоговые данные
этих отчетов должны совпадать с суммами налогов, сборов и взносов.
Отчеты о суммах налогов и сборов, представляемые в ФНС России, называются
налоговыми декларациями. Отчеты, представляемые в ПФР и ФСС, называются расчетами по начисленным и уплаченным страховым взносам.
Налогоплательщики обязаны самостоятельно определять перечни налогов, которые они должны платить за свою деятельность и представлять налоговые декларации по
данным налогам в налоговый орган.
Налоговая декларация подается индивидуально для каждого налога, подлежащего
уплате. Налоговая декларация - это заявление налогоплательщика государству о том,
66
что он собирается платить налог в определенной сумме денег. Налоговая декларация
содержит расчет суммы налога и другие данные, связанные с исчислением и уплатой
налога. Декларация заполняется по форме, утвержденной Минфинансов РФ, на бумажном носителе или в электронном виде, то есть в виде компьютерного файла.
Налогоплательщики со средней численностью работников более 100 человек обязаны представлять налоговую отчетность в электронном виде. А налогоплательщики с
меньшим количеством могут делать это добровольно, потому что это удобно для всех.
Налоговая декларация может быть подана в электронном виде через Интернет. Но декларация по налогу на добавленную стоимость (НДС) в любом случае должна быть
представлена в электронном виде.
Налоговая отчетность представляется налогоплательщиком в сроки, установленные НК РФ для данного налога. Обычно этот период составляет 30 дней после окончания налогового периода (для НДС – 20 дней).
Срок уплаты налога обычно совпадает со сроком подачи налоговой декларации
или может быть немного позже. Датой уплаты налога считается дата получения банком
соответствующего платежного поручения.
Налогоплательщик может сначала уплатить налог, а затем подать налоговую декларацию. Но лучше сначала подать декларацию, так как в процессе подготовки и подачи декларации могут выявиться ошибки при расчете налога.
При отсутствии финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщик представляет налоговую декларацию в упрощенной форме.
Формы налоговых деклараций утверждаются Минфином Российской Федерации.
Налогоплательщики-организации, помимо налоговых деклараций, представляют в
ФНС России бухгалтерскую отчетность.
Если страхователь производит выплаты физическим лицам, то есть является организацией или физическим лицом, занимающимся предпринимательской деятельностью
или частной практикой с привлечением работников, он обязан ежеквартально представлять расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам:
- в территориальный орган ПФР – до 1-го числа второго календарного месяца,
следующего за отчетным периодом;
67
- в территориальный орган ФСС – до 15-го числа календарного месяца, следующего за отчетным периодом.
Страховщики со средней численностью работников более 50 человек обязаны
предоставлять отчеты в электронном виде.
Требование о представлении отчетности в электронном виде распространяется на
страховщиков со средней численностью работников более 50 человек и на налогоплательщиков со средней численностью работников более 100 человек. Здесь мы видим
редкий случай несоответствия Налогового кодекса законодательству о страховых взносах. Это несоответствие, вероятно, будет исправлено в будущем.
Если страхователь не производит выплат физическим лицам, т. е. является физическим лицом, осуществляющим предпринимательскую деятельность или частную
практику без привлечения наемных работников, он представляет в территориальный
орган Пенсионного фонда расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам
один раз в год, до 1 марта календарного года, следующего за истекшим годом.
Формы расчетов по уплате страховых взносов утверждаются Министерство здравоохранения и социального развития Российской Федерации.
Налоговые декларации и расчеты по страховым взносам могут быть заполнены в
электронном виде с использованием специализированных программ, предназначенных
только для этих целей и бесплатно распространяемых Федеральной налоговой службой
и государственными внебюджетными фондами. Но гораздо удобнее заполнять электронные формы отчетности с помощью компьютерных программ, основной целью которых является ведение учета хозяйственных операций, и только побочное – подготовка
отчетности. Программа может заполнить отчетную форму на основании данных бухгалтерского учета. Одной из таких программ является «1С: Бухгалтерия 8».
В случае ликвидации организации или прекращения частной практики физического лица отчетный период определяется со дня ликвидации или прекращения деятельности.
Если после представления налоговой декларации (расчета по страховым взносам)
налогоплательщик обнаруживает ошибки или неточности, которые привели к занижению подлежащей к уплате суммы, он обязан представить исправленную налоговую
68
декларацию (исправленный расчет по страховым взносам). Если обнаруженные ошибки
не привели к занижению суммы, он может подать или не подать исправленную декларацию (расчет) по своему выбору.
Если ошибка обнаружена до истечения срока подачи декларации (расчета), налогоплательщик может подать декларацию (расчет) повторно, вместо ранее поданной
декларации (расчета).
Если ошибка обнаружена после истечения срока подачи декларации (расчета) и
ошибки привели к занижению уплаченной суммы, налогоплательщик (страхователь)
должен подать исправленную декларацию (исправленный расчет) в кратчайшие сроки,
до тех пор, пока Инспекция ФНС, территориальный орган ПФР или территориальный
орган ФСС не выявят эти ошибки. В этом случае налогоплательщик освобождается от
ответственности. Но если проверка ФНС или территориального органа фонда уже выявила ошибку и уведомила об этом налогоплательщика, то даже самое быстрое представление измененной декларации (расчета) не спасет от мер ответственности.
ООО «РСУ» является микропредприятием, которое применяет УСН. Сумму исчисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН отражают на
счетах бухгалтерского учета в размере, указанном в налоговой декларации.
Так как ООО «РСУ» - микропредприятие, то оно формирует Отчет о финансовых
результатах по упрощенной форме (Приложение 8). В этой форме все показатели укрупнены. Единый налог УСН вписывается в значение показателя по строке 2410 «Налоги на
прибыль (доходы)». Затем бухгалтер проверяет взаимосвязь показателей: суммы единого налога УСН должны совпадать с суммами, задекларированными соответственно в налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
Для отражения других налогов (например, транспортный налог) специальной
строки в упрощенной форме Отчета о финансовых результатах нет.
Суммы этих налогов отражаются в составе общей суммы по строке 2120 «Расходы
по обычным видам деятельности».
Суммы НДФЛ, удержанные ООО «РСУ» в течение календарного года с выплат
физическим лицам по трудовым договорам, а также начисленные страховые взносы отдельно в Отчете о финансовых результатах не указываются, но тем не менее эти суммы
69
являются составляющими частями сумм, указываемых по строке 2120 «Расходы по
обычным видам деятельности». То есть суммы НДФЛ входят в те выплаты, из которых
он был удержан. А страховые взносы показываются вместе с тем доходом, на который
их начислили, т.е. с зарплаты работников.
Пени и штрафы по налогам и взносам показываются в общей сумме по строке
2350 «Прочие расходы» упрощенной формы Отчета о финансовых результатах.
По строке 2350 «Прочие расходы» также отражаются неустойки и санкций по договорным обязательствам.
3 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА И АНАЛИЗА РАСЧЕТОВ С
БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
3.1 Налоговый анализ в системе управления деятельностью
организации
Одной из самых сложных и дискуссионных в теории и практике налогообложения
является проблема формирования налоговой нагрузки и оценка влияния основных факторов на ее уровень. В современной отечественной экономической литературе существуют различные определения налогового бремени.
Так, в современном экономическом словаре указано, что: «налоговая нагрузка –
это мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением
средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования» [20].
По определению А. В. Брызгалина: «налоговая нагрузка – это обобщающий показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и определяемый как отноше-
70
ние общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту» [16].
Н. В. Миляков: «под налоговым бременем для страны в целом понимает отношение общей суммы взимаемых налогов к величине совокупного национального продукта,
а для конкретного налогоплательщика – отношение суммы всех начисленный налогов и
налоговых платежей к объёму реализации» [18].
В. Г. Пансков считает, что: «на уровне государства в качестве показателя налоговой нагрузки следует использовать показатель отношения суммы уплачиваемых в стране налогов к ВВП» [25].
Иными словами, налоговое бремя представляет собой показатель совокупного
воздействия налогов на экономику в целом, на отдельный хозяйствующий субъект или
на другого плательщика, определяемый как доля их доходов, выплаченных государству
в виде налогов и налоговых платежей.
Схематично основные направления применения показателя налоговой нагрузки
показаны на рисунке 8.
Направления применения
показателя налогового бремени
Разработка
налоговой
политики
Сравнительный
анализ налоговой нагрузки
Формирование
социальной политики
Индикатор экономического поведения хозяйствующих субъектов
Рисунок 8 – Направления применения показателя налогового бремени
Роль и значение показателя налоговой нагрузки следующие.
Во-первых, этот показатель необходим государству для разработки налоговой политики. Вводя новые налоги и устраняя старые, изменяя налоговые ставки и налоговые
льготы, государство обязано определять и не переустанавливать предельно допустимые
уровни давления на экономику, за пределами которых могут возникать негативные экономические процессы. Показатель налоговой нагрузки на макроуровне также используется государством для прогнозирования доходов бюджета, развития налоговой базы в
71
экономике страны в целом, оценки эффективности влияния налоговой системы на социально-экономическое развитие.
Во-вторых, расчет налоговой нагрузки на национальном уровне необходим для
сравнительного анализа налоговой нагрузки в разных странах и принятия хозяйствующими субъектами решений о размещении производства, распределении инвестиций и, в
конечном счете, о переливе капитала. Данное положение может быть распространено на
анализ налоговой нагрузки внутри страны по регионам, но это положение возможно
только в том случае, если регионы имеют определенное законодательно закрепленное
право формировать налоговую политику на своей территории и, как следствие, регулировать соответствующую долю налоговой нагрузки.
В-третьих, показатель налогового бремени необходим для анализа влияния налоговой системы страны на формирование социальной политики государства. Изучение и
практический анализ всеобщности и справедливости налогообложения в отношении населения страны, тяжести налогообложения между различными социальными группами
дает возможность государству более справедливо распределять тяжести налогообложения между различными социальными группами по стабилизации социальноэкономической ситуации в стране.
В-четвертых, показатель налоговой нагрузки используется как показатель экономического поведения хозяйствующих субъектов. Именно уровень этого показателя во
многом определяет решение хозяйствующих субъектов вкладывать собственные финансовые ресурсы в развитие того или иного производства, в ту или иную отрасль экономики. От этого показателя в решающей степени зависит и финансовое положение каждого отдельного субъекта хозяйствования.
Для оценки налоговой нагрузки необходимы аналитические количественные показатели, позволяющие оценить налоговую нагрузку и сформулировать критерии стимулирования развития различных видов производства на основе самофинансирования.
Основной проблемой в налоговой системе является не проблема налоговых ставок, а
проблема определения налоговой базы. Используемая налоговая система основана на
применении налогов с различной базой. Поэтому для количественной оценки общей налоговой нагрузки необходимо свести ее к единой базе комплексной оценки.
72
Исчисление налогового бремени осуществляется на двух уровнях: макроуровне и
микроуровне. Под макроуровнем понимается расчет тяжести налогообложения всей
страны или, другими словами, налоговой нагрузки на экономику. Здесь же оценивается
распределение налоговой нагрузки между группами аналогичных предприятий, т. е. отраслями производства и налоговой нагрузки на население страны. Микроуровень включает определение налоговой нагрузки на конкретные предприятия, а также исчисление
налоговой нагрузки на работника (Рисунок 9).
Налоговое бремя
Налоговое бремя на макроуровне
Налоговое
бремя на экономику в целом
Налоговое
бремя на население
Налоговое бремя на микроуровне
Налоговое
бремя на конкретные предприятия
Налоговое
бремя на работника
Рисунок 9 – Аспекты исчисления налогового бремени
К факторам, влияющим на налоговую нагрузку на макроуровне, относятся уровень развития экономики страны и характер государственных расходов, доходов и
уровня жизни населения; источник доходов населения; характеристики хозяйствующих
субъектов, определяющие величину их доходов; структура налоговой системы. Тяжесть
налоговой нагрузки хозяйствующих субъектов определяется следующими факторами:
- внесение изменений в налоговое законодательство с целью снижения налоговых
рисков и повышения экономической безопасности организации;
- элементы договорной и учетной политики для целей налогообложения;
- льготы и освобождения, в том числе от исполнения обязанностей налогоплательщика;
73
- основные направления развития бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства, влияющие напрямую на элементы налогов;
- получение бюджетных кредитов, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочки и отсрочки по налогам и сборам;
- размещение бизнеса и органов управления хозяйствующих субъектов в свободных экономических зонах, действующих в России [25].
Что касается показателя определения налоговой нагрузки на уровне хозяйствующего субъекта, то универсального показателя нет. В то же время комплексная оценка
налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта дает четкое представление о том, как
уровень налоговой нагрузки влияет на его хозяйственную деятельность. Также как на
макроуровне. Порядок определения налоговой нагрузки на конкретное предприятие заключается в установлении взаимосвязи между суммой уплаченных налогоплательщиком налогов и полученным им доходом. Разница между показателями, используемыми
в мировой практике, заключается, прежде всего, в различных оценках определения доходов хозяйствующего субъекта.
Существует несколько методик расчета налоговой нагрузки предприятия. Они в
значительной степени различаются только тем, какие налоги учитываются при расчете
и что учитывается в качестве дохода. Основная идея каждого метода состоит в том,
чтобы сделать показатель налоговой нагрузки экономического субъекта универсальным, позволяющим сравнивать уровень налогообложения в различных отраслях экономики.
Департамент налоговой политики Министерства финансов РФ разработал методику, согласно которой тяжесть налогового бремени (НБ) определяется отношением
суммы прямых налогов организации в общей выручке хозяйствующего субъекта, включая выручку от прочей реализации:
НБ =
НП
 100% ,
В
где
Н п – сумма прямых налогов;
В – совокупная выручка [21].
(2)
74
Этот показатель не только определяет доли прямых налогов в выручке, но и характеризует влияние налогов на финансовое состояние организации, уровень ее прибыли, косвенно отражает влияние налогов на эффективность корпоративных ресурсов, т. е.
экономическую безопасность организации.
Методика определения налоговой нагрузки, разработанная М. Н. Крейниной,
предполагает сопоставление налога и источника его уплаты. Каждая группа налогов в
зависимости от источника, из которого они уплачиваются, имеет свои критерий оценки
тяжести налогового бремени. Кроме того, данная методика опровергает распространенное мнение о том, что большие суммы налогов входят в стоимость. Это выгодно хозяйствующему субъекту, так как позволяет снизить прибыль и, соответственно, налог на
прибыль. Интегральным показателем в данной методике является прибыль хозяйствующего субъекта, к которой приводится сумма всех налогов.
По этой методике тяжесть налогового бремени определяется так:
НБ =
В  С  ПЧ
 100% ,
ВС
где
В – выручка от реализации;
(3)
С – затраты на производство реализованной продукции за вычетом косвенных
налогов;
П Ч – прибыль, остающаяся после уплаты налогов в распоряжении экономического субъекта [29].
Эта формула показывает, во сколько раз сумма уплаченных налогов отличается от
прибыли, остающейся в распоряжении хозяйствующего субъекта. Основным отличием
такого подхода к оценке налоговой нагрузки является то, что косвенные налоги (НДС,
акцизы) не учитываются и не рассматриваются как налоги, влияющие на прибыль хозяйствующего субъекта.
Этот метод является эффективным средством анализа прямых налогов на финансовое состояние экономического субъекта, но в то же время недооценивает влияние
косвенных налогов на нее. Поэтому применение данной методики должно сочетаться с
оценкой влияния косвенных налогов на налоговую нагрузку хозяйствующего субъекта.
75
Оригинальный подход к расчету налоговой нагрузки содержится в работах Е. А.
Кировой. Она отмечает, что недостаточно использовать поступления от реализации
продукции в качестве основы для расчета налоговой нагрузки организации. Следует
различать абсолютные и относительные нагрузки.
Абсолютная налоговая нагрузка - это налоги и страховые взносы, которые должны быть переданы в бюджет и внебюджетные фонды, т. е. абсолютная величина налоговых обязательств хозяйствующих субъектов. Этот показатель включает фактически
произведенные в бюджет налоговые платежи, перечисленные взносы во внебюджетные
фонды, а также задолженность по этим платежам.
Косвенные налоги, по мнению Кировой: «увеличивают налоговую нагрузку организаций». Реальным носителем их является конечный потребитель продукции. В то же
время, уплата косвенных налогов организациями приводит к увеличению цены продукции и сокращению спроса, отвлечению оборотных средств организаций.
Однако абсолютная налоговая нагрузка не отражает напряженности налоговых
обязательств, поэтому Е. А. Кирова предлагает использовать относительную налоговую
нагрузку (ННО). Речь идет о соотношении абсолютного налогового бремени к добавленной стоимости, т. е. о соотношении налогов и страховых взносов, включая задолженность, к добавленной стоимости:
НН О =
где
НП  Нед
 100% ,
ДС
(4)
НП – налоговые платежи;
Нед – величина недоимки;
ДС – добавленная стоимость.
Добавленная стоимость по сути является доходом предприятия и, соответственно,
достаточно универсальным источником уплаты всех налогов. Этот показатель позволяет усреднить оценку налогового бремени для различных типов производств и обеспечивает сопоставимость данного показателя для различных экономических структур. Добавленная стоимость может быть представлена в следующем виде:
76
ДС = Ам + Зп + Сн + НДС + Ак + Но + Пр ,
где
(5)
Ам – амортизационные отчисления;
Зп – затраты на оплату труда;
Сн – взносы во внебюджетные фонды;
Ак – акцизы;
Но – оборотные налоги и налоги, уплачиваемые за счет издержек, а также относимые на финансовый результат.
Для исключения влияния сумм амортизации на величину налоговой нагрузки используется показатель, в котором фискальные отчисления измеряются с вновь созданной стоимостью. Вновь созданная стоимость определяется путем вычета сумм амортизации из добавленной стоимости. В этом случае налоговая нагрузка определяется по
формуле:
НБ =
НП
 100% ,
Св
где
Св – вновь созданная стоимость, определяемая по формуле:
Св = Вр + НДС + Ак + Дв – Рв – Мз – Ам ,
где
(6)
(7)
Вр – выручка от реализации;
Дв – внереализационные доходы;
Рв – внереализационные расходы;
Мз – материальные затраты;
Ам – амортизационные отчисления [29].
Преимущества данного метода заключаются в том, что он позволяет сравнивать
налоговую нагрузку по конкретным организациям, а также индивидуальным предпринимателям, независимо от их отрасли. Налоговые платежи, соотносятся с вновь созданной стоимостью, налоговое бремя оценивается относительно источника уплаты налогов; на формирование величины вновь созданной стоимости не влияют уплаченные налоги.
77
Метод определения налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта Т.К. Островенко предполагает разделение показателей, характеризующих налоговую нагрузку, на частные и обобщающие. Сводные показатели показывают степень воздействия налоговых
издержек на выручку, финансовые ресурсы, собственный капитал и валовую прибыль
(Таблица 16).
Таблица 16 – Обобщающие показатели налоговой нагрузки
Показатель
Налоговая нагрузка на
выручку
Налоговая нагрузка на
финансовые ресурсы
Налоговая нагрузка на
собственный капитал
Налоговая нагрузка на
валовую прибыль
Налоговая нагрузка в
расчете на одного работника
Расчет
Налог овые издержки
Выручка
Налог овые издержки
Среднег одовая валюта баланса
Налог овые издержки
Собственный капитал
Налог овые издержки
Валовая прибыль
Налог овые издержки
ССЧ
Для ООО «РСУ» за 2016 год
903,6/4825*100%= 19%
903,6/1973,5*100%=46%
903,6/919*100%=98%
903,6/155=583%
903,6/9*100%=10040%
Видим, что в соответствии с данными, которые получились в таблице 16, у ООО
«РСУ» с его показателями финансовой деятельности налоговая нагрузка достаточно
высокая.
При использовании каждого из методов расчета налоговой нагрузки на конкретное предприятие неизбежно встает вопрос о том, что должно быть включено в сумму
налогов, уплачиваемых хозяйствующим субъектом. Представляется, что в расчет должны быть включены все налоги, подлежащие уплате компанией, в том числе взносы во
внебюджетные фонды, за исключением налога на доходы физических лиц. Указанный
налог не оказывает влияния на хозяйственную деятельность конкретного хозяйствующего субъекта, хотя иногда он стремится обеспечить конкурентоспособного работника
«чистым» доходом, т. е. доходом, оставшимся после налогообложения. Хозяйствующий
субъект выступает в качестве налогового агента в отношении налога на доходы физических лиц, и только перечисляет налог в бюджет. Этот налог должен учитываться при
расчете налоговой нагрузки на работника, а не работодателя, как хозяйствующего субъ-
78
екта.
Интерес экономической науки и практики к показателю налоговой нагрузки возрос в условиях мирового экономического кризиса. Глобальный экономический кризис
носит системный характер, затрагивает большинство отраслей экономики и социальной
сферы в каждой стране, влияет на структуру мировой экономики и принципы международных экономических отношений. Велика вероятность того, что кризис может повториться. Правительство учитывает эти факторы при выработке и реализации антикризисных мер и исходит из необходимости сохранения необходимого объема накопленных финансовых ресурсов для решения, как антикризисных задач, так и задач стратегического развития в последующие годы.
Таким образом, налоговая нагрузка представляет собой показатель совокупного
воздействия на национальную экономику в целом и отдельно по каждому налогоплательщику. Показатель налоговой нагрузки важен для развития государственной налоговой, инвестиционной и социальной политики. Налоговая нагрузка рассчитывается на
макро-и микроуровнях. На макроуровне определяется вес налогообложения всей страны, т. е. налоговая нагрузка на экономику, а также налоговая нагрузка на население. На
микроуровне определяются показатели налоговой нагрузки на конкретные предприятия
и на работника.
Существует ряд методов определения налоговой нагрузки на конкретные предприятия. Но в чистом виде ни один из них не дает объективной картины напряженности
налоговых обязательств экономического субъекта. Поэтому только сочетание различных показателей приближает нас к адекватной оценке налоговой нагрузки.
3.2 Система внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам и
сборам
Зачастую риск неблагоприятных налоговых последствий в виде доначислений и
претензий является признаком налогового риска. Не стала исключением и ситуация, ко-
79
гда организация не задолжала, а переплатила государству. Таким образом, все это характеризует финансовые потери организации.
Изменения в законодательстве в области налогообложения, субъективизм и отсутствие четкой позиции контролирующих органов по спорным вопросам, возникающим в процессе исчисления налогов, противоречивая юридическая практика являются
неотъемлемой частью внешних причин негативных последствий для организации.
Часто отсутствие системы внутреннего налогового контроля, включающей оценку
последствий хозяйственной деятельности организации и контроль налоговых обязательств, а также налоговые расчеты являются внутренними причинами негативных результатов деятельности организации.
Созданию финансовой устойчивости и стабильности деятельности организации
способствует соблюдение налогового законодательства, обеспечение точного расчета
сумм налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет, своевременность и
правильность их оплаты, которые являются основными целями внутреннего контроля
налоговых обязательств и налоговых расчетов.
Основными задачами внутреннего контроля налоговых обязательств и налоговых
расчетов:
- минимизация налоговых рисков (включая риск доначисления и риск переплаты
налогов);
- создание эффективной системы налоговых обязательств и расчетов, применимой
как для непосредственных исполнителей, так и для руководителей компании;
- предотвращение и устранение ошибок при исчислении налогов;
- своевременная подготовка, точность и полнота всех форм налоговой отчетности
[3].
Разработку конкретных правил и процедур, регламентирующих работу структурного подразделения и работников организации, а также определение необходимых инструментов для таких работ является обязательным шагом для достижения целей внутреннего контроля налоговых обязательств и налоговых расчетов.
Порядок контроля налоговых расчетов может быть следующим:
1. Арифметическая проверка произведенных расчетов методом пересчета, расчет
80
полученных показателей другими возможными способами.
2. Сравнение с налоговыми органами платежей по уплаченным налогам и сборам.
3. Проверка соответствия применяемого порядка исчисления налога действующему законодательству и внутренним документам (учетной политике, положениям о налоговом учете). Система налогового учета создается непосредственно налогоплательщиком на основе правил последовательности применения правил бухгалтерского учета.
Также могут быть созданы отдельные регистры налогового учета.
4. Контроль за обоснованностью налоговых льгот, специальных налоговых ставок, налоговых вычетов. Часть этого контроля является проверка наличия документов,
подтверждающих правомерность применения налоговой льготы и налоговых вычетов в
соответствии с положениями пунктов 6, 8 статьи 88 Налогового кодекса Российской
Федерации.
5. Анализ форм налоговой отчетности за прошлые периоды.
6. Отслеживание правильности оформления и подачи налоговой отчетности. Также проверяется полнота заполнения необходимых деталей, четкость их заполнения.
7. Контроль за соблюдением сроков уплаты в бюджет налогов и сборов [3].
В настоящее время если предприятие подлежит обязательному аудиту, оно должно осуществлять не только внутренний контроль фактов хозяйственной деятельности,
но и организовать внутренний контроль бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Например, субъекты малого предпринимательства при организации внутреннего
контроля должны исходить из принципа рациональности и при определенных обстоятельствах руководитель такого экономического субъекта может осуществлять функции
внутреннего контроля самостоятельно.
Кроме того, можно разработать процедуры внутреннего контроля по каждому виду налога, сбора и обязательного платежа, исчисляемого и уплачиваемого организацией, например НДС, налог на прибыль, УСН (Таблица 17).
Таблица 17 – Процедуры внутреннего контроля по налогам
Налог
Процедуры
81
1
2
- полное и правильное формирование налоговой базы и расчет налоговых вычетов;
- своевременность формирования налоговой базы (момент определения налоговой базы по различным видам операций) и сумм налоговых вычетов (момент вычета по НДС);
- правильное и разумное применение налоговых льгот, правильное
применение налоговых ставок;
НДС
- правильность отражения сумм НДС, подлежащих списанию в дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом»;
- сравнение сумм, полученных авансом, с суммами НДС, начисленными с полученных авансов;
- подтверждение налоговых вычетов надлежащим образом оформленными счетами-фактурами и (или) иными документами;
- обоснованные корректировки налоговой отчетности и налоговых
регистров прошлых налоговых периодов.
- правильное определение доходов и расходов, включая метод начисления и кассовый метод;
- проверка правильности выбранного метода расчета;
- проверка обоснованности применения налоговых льгот;
- установление порядка налоговых вычетов;
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ - соблюдение правил при исчислении налога на прибыль, правильное определение суммы ежемесячных авансовых платежей за предстоящий квартал;
- определение стоимости амортизируемого имущества, методов и
порядка расчета сумм амортизации; проверка арифметических
ошибок.
Продолжение таблицы 17
1
УСН
2
- правильное определение доходов и расходов, для исчисления налогооблагаемой базы;
- проверка обоснованности применения налоговых льгот;
- проверка правильности определения суммы авансовых платежей;
- проверка своевременности уплаты налога;
- проверка документального оформления хозяйственных операций;
- сверка данных первичных документов, учетных регистров и отчетности.
Выбор контрагента и проявление соответствующей осторожности при этом выборе является одним из важных процессов, входящих в контроль за исполнением налоговых обязательств.
Деятельность по проверке правоспособности контрагента:
- отправка запроса в налоговый орган и проверка факта регистрации контрагента в
82
ЕГРЮЛ с помощью электронных ресурсов;
- запрос учредительных, регистрационных документов и лицензий, а также проверка учредительных и уставных документов;
- проверка документов, подтверждающих полномочия лиц, действующих от имени контрагента;
- анализ и оценка деловой репутации контрагента;
- анализ платежеспособности контрагента;
- оценка рисков неисполнения договора и предоставление контрагентом обеспечения (гарантий) их исполнения.
Наличие необходимых ресурсов (основные средства, помещения, оборудование) и
соответствующего опыта, а также квалифицированного управленческого или технического персонала свидетельствует о том, имеет ли контрагент возможность выполнять
свои обязательства по договорам.
Наличие копии налоговых деклараций и бухгалтерского баланса с отметкой налогового органа об их получении является подтверждением факта выполнения контрагентом своих налоговых обязательств.
Кроме того, большое количество документов о контрагенте может носить формальный характер. Из этого следует, что при выборе контрагента следует руководствоваться принципами разумности и целесообразности.
Контроль за наличием подтверждения реальности хозяйственных операций
контрагента может быть подтвержден следующими обстоятельствами:
- срок действия договора поставки (выполнение работ, оказание услуг) - динамика
договора;
- реальность доставки товаров (услуг) от контрагента налогоплательщика (или через налогоплательщика) - транспортная логистика.
Дополнительный перечень мер, необходимых для внутреннего контроля:
- прогнозирование налоговых обязательств;
- проведение проверок на наличие и правильность первичных документов;
- контроль за своевременностью и правильностью исполнения налоговых обязательств;
83
- контроль и управление дебиторской задолженностью.
Объем процедур, проводимых в рамках внутреннего контроля налоговых обязательств и налоговых расчетов существенно зависит от размера и организационной
структуры организации, сферы ее деятельности, перечня уплачиваемых налогов и других факторов.
В рамках общего внутреннего налогового контроля ответственность за контроль
налоговых обязательств и налоговые расчеты может быть возложена на соответствующие подразделения, но также может осуществляться и без такого распределения, а задачи могут распределяться между несколькими подразделениями организации.
Участниками внутреннего налогового контроля станут:
- руководитель организации;
- руководитель структурного подразделения по налоговому и бухгалтерскому
учету;
- сотрудники соответствующего отдела.
Структура подразделения может быть отрегулирована и меняться время от времени. Также необходимо разработать механизмы и процедуры взаимодействия с другими
структурными подразделениями организации.
Необходимо также периодически уточнять задачи, стоящие перед отделом внутреннего контроля, поскольку стратегия организации со временем может меняться.
Инструменты внутреннего контроля могут быть:
- правила внутреннего распорядка, регулирующие процедуры внутреннего контроля;
- должностные инструкции работников структурного подразделения;
- автоматизированное бухгалтерское программное обеспечение, другое программное обеспечение;
- специальная (профессиональная) литература, периодические издания, позволяющие отслеживать и оценивать изменения в налоговом законодательстве (мониторинг нормативно-правовой базы).
Деятельность внутреннего контроля должна основываться на принципах регулярности и последовательности, т. е. охватывать все текущие налоговые обязательства и
84
расчеты и осуществляться с интервалами, установленными внутренними регламентами
организации, не реже одного раза в отчетном периоде по соответствующему налогу. Результаты процедур внутреннего контроля налоговых обязательств и налоговых ставок
должны быть выражены в виде письменного отчета, представленного на рассмотрение
руководства компании.
Таким образом, внутренний контроль налоговых обязательств и налоговых платежей организации можно назвать одной из важнейших функций наряду с управлением
производством и финансовым менеджментом. Улучшению финансовых показателей организации способствует правильно организованный внутренний контроль, который позволяет значительно снизить количество налоговых ошибок. Помимо контроля, эти меры могут быть использованы для оценки адекватности системы управления и служить
основой для принятия определенных управленческих решений.
3.3 Налоговые риски экономического субъекта и методы управления
ими
Деловая активность предприятия объективно связана с рисками. Под риском понимается возможное отклонение в достижении ожидаемых результатов, на основании
которых сегодня принимаются решения.
К числу предпринимательских рисков относятся налоговые риски, которые относятся не только к финансовым рискам, но и к нефинансовым [10]. Например, налоговые
риски могут быть связаны с уголовной ответственности, возникающие в случае неуплаты налогов в крупных и особо крупных размерах. Исследованию налоговых рисков посвящены многие публикации современных авторов, таких как Коршунова М. В., Валеева З. Л., Демчук И. Н. Однако, на наш взгляд, проблеме эффективного управления налоговыми рисками уделяется недостаточно внимания, и она требует дальнейшего изучения.
Налоговый риск – это вид хозяйственного риска, который возникает при взаимодействии двух субъектов (государства и налогоплательщика) при формировании госу-
85
дарственного бюджета. Целью государства является сбор налогов, составляющих доходную часть бюджета, а налогоплательщики, наоборот, стремятся уменьшить размер
налоговых платежей, используя как законные, так и незаконные способы оптимизации
налогообложения [12].
Так как в налоговых отношениях участвуют две стороны, налоговые риски можно
рассматривать с двух позиций – с позиции государства и налогоплательщика (Рисунок
10).
На этом рисунке показаны различия в системах налоговых факторов риска государства (в лице уполномоченных органов) и налогоплательщиков, что обуславливает
различия в проявлении этих рисков [13].
Риски, возникающие с обеих сторон, объективны, и будут следовать за экономическим субъектом, пока идет налогообложение. В этих условиях необходимость налогового планирования и минимизации налогового риска обусловлена достаточно высокой налоговой нагрузкой, которая в настоящее время возникает во многих странах, в
том числе и в нашей стране.
Налоговый риск
Налогоплательщик
1. Риск снижения объемов финансовых ресурсов
вследствие финансовых
.
потерь (например, штрафные санкции).
2. Риск возникновения отрицательных
Алоговой
системы.
результатов
в ходе
контрольных действий со стороны налоговых органов
(например, выездные проверки).
3. Риск банкротства организации или
ликвидация отдельного сегмента бизнеса.
Рисунок 10 государства
Государство
1.Риск снижения поступления налогов в бюджет.
2. Риск ухода налогоплательщиков
в теневую экономику.
3. Риск системного снижения налоговой базы из – за сокращения объемов российского и зарубежного
бизнеса, а также инвестиций.
4. Риск снижения конкурентоспособности налоговой системы.
Виды налоговых рисков с позиций налогоплательщика и
86
И предприятия принимают различные пути снижения налоговой нагрузки на бизнес. Согласно исследованию, наиболее распространенными способами снижения налоговых рисков являются совершенствование налогового законодательства, осуществление налогового планирования, применение процедур судебного и досудебного урегулирования налоговых споров.
Еще одной особенностью налогового риска является то, что он не имеет прямого
отношения к прибыли, то есть увеличение риска не связано с обязательным увеличением дохода, поэтому налоговый риск является спекулятивным и чистым (Рисунок 11) [2].
Особый интерес, возникающий к налоговым рискам российских организаций,
обусловлен тем, что с ними сталкивается практически каждая организация, так как налогообложение распространяется на все виды деятельности и на все без исключения хозяйствующие субъекты.
Налоговый риск
Спекулятивный налоговый риск
Чистый налоговый риск – возмож-
– возможность уплаты больших налоговых платежей либо меньших, в
зависимости от выбранного варианта
налогообложения
ность начисления штрафных санкций
контролирующими органами
Рисунок 11 - Классификация налоговых рисков
Следовательно, организации в своей хозяйственной деятельности должны учитывать налоговый риск и принимать меры по его снижению, не прибегая к рискованным
схемам минимизации налогообложения. С нашей точки зрения, мы можем рекомендовать следующие пути снижения налоговых рисков (Рисунок 12):
1) грамотная разработка и формирование учетной политики предприятия в целях
налогообложения. Учетная политика для целей налогообложения – это выбранная организацией совокупность допускаемых налоговым законодательством способов ведения
налогового учета и реально используемых в целях оптимизации налогообложения [4].
87
Практически любому налогоплательщику приходится выбирать тот или иной вариант
налогообложения. Решение в пользу сделанного выбора следует оформить документально. Но если в Налоговом кодексе прописана прямая норма, когда у налогоплательщика нет права выбора, то не следует повторять ее в учетной политике. Учетная политика является хорошим защитным инструментом для предприятия;
2) постоянное, систематическое изучение поправок в налоговом и ином законодательстве, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью организации, что позволяет вовремя принимать соответствующие решения по изменению порядка исчисления налогов;
3) организация и проведение семинаров по повышению квалификации для бухгалтеров и специалистов, ведущих налоговый учет на предприятии, обеспечит снижение ошибок при исчислении налоговых платежей;
Способы снижения налоговых рисков
Грамотнаяи
оеразработкаб
н
азыи формированиеход
еучетнойб
тьполитикид
ы
олюпредприятияестьв целяхогт
налогообложения.
Постоянное, систематическоери
скизучениед
ьпоправокп
ен
равв налоговомвсехи ином законодательстве,
связанныхсвоюс финансово-хозяйственной деятельностьюви
ыорганизации
д
Организациявсехи проведениесумсеминаровд
олепо повышениюи
омквалификацииви
н
адля бухгалтеровб
д
азыи
специалистов, ведущихп
равналоговыйуч
етучет на предприятии
Постоянноеэтомпроведениевсехсравненийб
лои сопоставлениеи
ы
лярасчетов, связанныхи
ю
ляс выплатойсвою
ю
налогов
Проведениеестьанализаэтомвыявленныхуч
етошибокф
ормв осуществленииогтналоговыхи
утвыплатц
п
уи
ен
процедурысебих исправления
88
Осуществлениеэтомконтроляуч
етза соблюдениемьб
тисполнения обязательствб
ы
ло
ы
Рисунок 12 – Предлагаемые способы снижения налоговых рисков
4) постоянное проведение сравнений и сопоставление расчетов, связанных с выплатой налогов, позволит вовремя выявлять признаки высокого налогового риска и
своевременно принимать необходимые управляющие решения;
5) проведение анализа выявленных ошибок в осуществлении налоговых выплат и
процедуры их исправления, позволит усовершенствовать методы налогового планирования на предприятии;
6) осуществление контроля за соблюдением исполнения обязательств налогоплательщика, с одной стороны, и обязанностей должностных лиц налогового органа, с другой стороны, позволит снизить конфликты при взаимодействии налогоплательщиков с
налоговыми органами.
Анализ показал, что как такого налогового планирования на предприятии ООО
«РСУ» не организовано. Главный бухгалтер организации не проводит оценку эффективности и целесообразности применяемой системы налогообложения. Контролируется
лишь право применения УСН.
Поэтому в ООО «РСУ» необходимо организовать систему планирования налогообложения, которая будет включать следующие этапы (Рисунок 13):
Этапы планирования
Анализ существующей проблемы и постановка задачи
Определение основных инструментов, которые организация
может использовать для оптимизации налогообложения
Создание необходимой схемы
89
Контроль осуществления созданной схемы организацией
Рисунок 13 – Этапы планирования налогообложения в ООО «РСУ»
Рассмотрим, какой может быть оптимизация налогообложения для ООО «РСУ».
При ведении частного бизнеса, можно добровольно выбрать ОСНО, ЕНВД, УСН и Патентную систему налогообложения (ПСН). В ООО «РСУ» в данный момент применяют
УСН: (Доходы – Расходы)*15%, поэтому рассчитаем кроме данной системы и налоговую нагрузку ООО «РСУ» при других существующих системах налогообложения, чтобы определить, какая система налогов будет выгодна для развития бизнеса, тем более
законодатель этого не запрещает.
Смоделируем ситуацию перехода ООО «РСУ» на УСН: Доходы *6%, а также для
сравнения произведем расчет налога при действующей системе налогообложения. Расчет налоговой нагрузки представим в таблице 17.
Таблица 17 - Расчет налоговой нагрузки ООО «РСУ» при возможном применении
УСН, руб.
Показатель
1
2015 г.
2
2016 г.
3
2017 г.
4
Абсолютное изменение
Базисное
Цепное
5
6
1. База налогообложения доходы, ставка налога 6%
Доходы
предприятия
6277602
4824989
5488047
-789555
663058
Налог по УСН
376656,12
289499,34
329282,82
-47373,3
39783,48
Транспортный
налог
23035
23035
16771
-6264
-6264
912057,6
591099,96
729755,85
-182301,75
138655,89
1311748,72
903634,3
1075809,67
-235939,05
172175,37
Страховые взносы
на ОПС
Итого налогов за
год
90
Налоговая нагрузка,
%
20,9
18,7
19,6
-1,3
0,9
2. База налогообложения – «доходы-расходы», ставка налога 15%
Доходы предприятия
6277602
4824989
5488047
-789555
663058
Расходы
предприятия
5789285
4669560
5294022
-495263
624462
Налогооблагаемая
база
488317
155429
194025
-294292
38596
2
3
4
5
6
73247,55
23314,35
29103,75
-44143,8
5789,4
Налог по УСН (1%
от доходов - минимальный)
-
48249,89
54880,47
-
6630,58
Транспортный налог
23035
23035
16771
-6264
-6264
Страховые взносы на
ОПС
912057,6
591099,96
729755,85
-182301,75
138655,89
Итого налогов за год
1008340,15
662384,85
801407,32
-206932,83
139022,47
16,1
13,7
14,6
-1,5
0,9
Продолжение таблицы 17
1
Налог по УСН
Налоговая
%
нагрузка,
Рассмотрим переход ООО «РСУ» на патентную систему налогообложения (Таблица 18).
Таблица 18 - Расчет налоговой нагрузки ООО «РСУ» при возможном применении
ПСНО, руб.
Показатель
Потенциально –
возможный годовой доход
2015 г.
549270
2016 г.
549270
Абсолютное
изменение
2017 г.
549270
Базисное
Цепное
-
-
Налог по ПСНО
(6%)
91
32956,2
32956,2
32956,2
-
-
Транспортный
налог
23035
23035
16771
-6264
-6264
Страховые
взносы на ОПС
912057,6
591099,96
729755,85 -182301,75
138655,89
Итого налогов за
год
968048,8
647091,16
779483,05 -188565,75
132391,89
Сведем результаты исследования возможной налоговой нагрузки на предприятие
ООО «РСУ» при применении различных налоговых режимов в общую таблицу 19.
Таблица
19
-
Суммы
уплаченных
налогов
при
различных
режимах
налогообложения ООО «РСУ», руб.
Налоговая
нагрузка на
предприятии
2015 г.
ПСН
2017 г.
Абсолютное
изменение
Базисное
УСН по «дохо- 1311748,72
дам», 6%
УСН по
«доходам –
расходы», 15%
2016 г.
903634,3
1008340,15 662384,85
968048,8
647091,16
Цепное
1075809,67 -235939,05 172175,37
801407,32
-206932,83 139022,47
779483,05
-188565,75 132391,89
Итак, рассчитав сумму уплачиваемых налогов при различных системах налогообложения видим, что для ООО «РСУ» будет выгодным переход на патентную систему
налогообложения.
Так если рассматривать 2017 год, то видно, что в этом году ООО «РСУ» уплатило
налогов на сумму 801407,32 руб., а при применении ПСН эта сумма могла составить
779483,05 руб., что на 21924,27 руб. меньше, а для ООО «РСУ» у которого в 2017 году
по сравнению с 2016 годом произошло снижение доходов и увеличение расходов и общей налоговой нагрузки (14,6% с 13,7%), эта разница могла быть очень уместной.
Прежде чем заняться поиском наилучшего варианта налогообложения, следует
92
определить, какой ее вид будет наиболее подходящим для деятельности предприятия.
Как правило, обычно рассматривают две разновидности оптимизации:
1. Стратегическая, разрабатываемая на длительный период, при которой определяется наиболее эффективная форма осуществления финансово-хозяйственной деятельности и при правильной организации которой, положительный результат сохраняется
очень долгое время.
2. Совершенствование налогообложения отдельных хозяйственных операций.
Здесь наблюдается одноразовый эффект. Как правило, это различные комбинации с условиями и порядком действия по заключаемым предпринимателем договорам и т.п.
Кроме того, оптимизация налогов на предприятии делиться на две схемы, которые
отличаются в зависимости от результата, который хочет получить бизнесмен:
- уменьшение налоговых выплат;
- отсрочка платежей и перенос их выплат на другое время.
Как правило, оптимальное налогообложение будет более эффективным, если на
практике указанные способы будут сочетаться между собой.
Как уже было отмечено, для того, чтобы получить отдачу от оптимизации, процесс этот должен осуществляться комплексно, так как обращение внимания лишь на
отдельные сделки или виды налогов принесет одноразовый эффект. Тем более, зачастую случается так, что уменьшение выплаты по одному налогу, может существенно
увеличить платеж другого. Мероприятия, которые направлены на уменьшение налоговых платежей, рекомендуется осуществлять еще до проведения сделок и прочих операций, а не к дате сдачи ближайшей отчетности предприятия.
Существующие схемы налогообложения могут подходить как для каждой организации, так и быть строго индивидуальными. Наиболее распространенным является:
применение налоговых льгот, различные методы отсрочки уплаты налоговых выплат,
законные способы отмены уплаты налогов, осуществление деятельности в оффшорных
зонах, и многое другое.
Любое предприятие может создать свою уникальную схему оптимизации, поэтому следует помнить, что применяя известные методы налоговой оптимизации на основе
практики других компаний можно нанести значительный ущерб своему бизнесу. Как
93
правило, успех большинства способов оптимизации заключен в поиске существующих
пробелов в налоговом законодательстве и дальнейшем обращении их в свою пользу.
Поэтому необходимо привлечь к данной работе опытного специалиста, который должен
отлично разбираться в законах, чтобы быть уверенным в том, что найденная лазейка
принесет налогоплательщику максимальную выгоду. Из этого следует, что оптимизация
налогообложения организации не должна ограничиваться приемом на работу высококлассного главного бухгалтера, а требует привлечения гораздо большего штата грамотных специалистов. Для получения достойного результата требуется проводить комплексный анализ всех направлений деятельности компании, и лишь в этом случае, разработанный индивидуальный метод для определенной компании по сокращению налоговых платежей будет работать в реальности.
Реализация всех предложенных методов должна быть ориентирована на неукоснительное соблюдение положений налогового и иного законодательства. Это позволит
избежать ряда дополнительных проблем, связанных с налоговыми рисками и обоснованность мер налогового планирования на предприятии.
Таким образом, в своей деятельности хозяйствующие субъекты сталкиваются с
налоговыми рисками и необходимостью их управления. На величину налоговых рисков
влияют такие внешние факторы, как введение новых налогов, повышение налоговых
ставок по существующим налогам, отмена налоговых льгот, изменение порядка и сроков уплаты налогов и др., которые компания не может изменить и отменить. Применение предложенных мер и методов снижения налогового риска и грамотное осуществление налогового планирования позволит избежать непредвиденных финансовых потерь,
связанных с налоговым риском, что в целом будет способствовать повышению эффективности бизнеса.
94
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В ходе выполнения выпускной квалификационной работы достигнута цель и раскрыты поставленные задачи.
В данной работе изучены теоретические аспекты учета и анализа расчетов предприятия с бюджетом по налогам.
Налоговая система государства - совокупность разных видов налогов, в построении и методах исчисления которых, реализуются определенные принципы.
Компании, ведущие коммерческую деятельность на территории Россий-ской Федерации, ежемесячно отчисляют фиксированный процент от прибыли в государственную казну. Налоговые обязательства организаций строго регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации. В нем сформированы и описаны все существующие
системы налогообложения, условия совершения выплат и наказания за их просрочку.
Основным документом, регламентирующим организацию бухгалтерского учета и
налоговой отчетности является Учетная политика, в которой в разделе
« для целей налогообложения» отражаются все особенности определения налогооблагаемой базы.
Налоги, их перечисление и расчет являются важной частью работы бухгалтерии.
Для расчетов с бюджетом по налогам и сборам Планом счетов бухгалтерского учета
предусмотрен счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», на котором обобщается информации о налогах и сборах. Каждый налог отражается на отдельном субсчете, открытом
к счету.
Что касается методики учета расчета налогов на предприятии, она зависит от механизма конкретного налога, и в первую очередь от объекта налогообложения и источника налога, поэтому ее необходимо рассматривать применительно к особенностям каждого конкретного налога.
Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с
момента возникновения государства. Появление налогов было связано с социальными
95
потребностями. В современном обществе налоги - основная форма государственных
доходов.
С помощью методов и методов анализа расширяется область применения аналитических методик при подготовке экономической информации для принятия управленческих решений, что позволяет сделать их более обоснованными.
После полного анализа налогов можно рассчитать налоговую нагрузку и влияющие на нее факторы, определить, какие налоги занимают наибольшую долю в общей
сумме налогов, определить полноту расчетов с бюджетом, определить пути оптимизации налоговой нагрузки на организацию.
В работе рассматриваются методические аспекты учета и анализа расчетов ООО
«РСУ» с бюджетом по налогам.
Общество является коммерческой организацией, т.е. основной целью деятельности Общества является извлечение прибыли, и распределение полученной прибыли между его участниками.
Основным видом деятельности является 43.11 разборка и снос зданий, но еще зарегистрированы 24 вида дополнительной деятельности.
Бухгалтерский учет в ООО «РСУ» организован в централизованном порядке, используется книжно - журнальная форма учета, разработана учетная политики и свою
деятельность осуществляет в соответствии с Уставом.
ООО «РСУ» в целях ведения налогового учета применяет УСН доходы минус
расходы и уплачивает налог по ставке 15%. Книгу учета доходов и расходов ведет в бумажном варианте. Отражение в бухгалтерском учете ООО «РСУ» начисленного налога
при УСН происходит по синтетическим счетам 99 и 68. Для ведения аналитического
учета к синтетическим счетам 68, 99 открываются отдельные субсчета, которые указаны
в рабочем плане счетов и утверждены руководителем организации.
Кроме этого общество является плательщиками транспортного налога, НДФЛ, а
также осуществляет уплату взносов в Пенсионный фонд и в Фонд социального страхования. Были продемонстрированы некоторые операции по налогам и проводки по ним.
Налоги в организации платят стабильно, штрафов и пени нет.
Налоги отражаются в Отчете о финансовых результатах: по строке 2110 – Единый
96
налог, а по строке 2120 – все остальные.
На фирме ООО «РСУ» необходимо повысить контроль за соблюдением расчетных операций и следить за порядком сверки расчетов между данными бухгалтерского
учета на предприятии и контрагента. В целях внутреннего контроля утвердить: перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов; инвентаризационную комиссию; постоянную комиссию по оценке и списанию с баланса объектов основных
средств и нематериальных активов; порядок и сроки выдачи денежных средств по отчету работникам; порядок оформления отчетов об их использовании; список подотчетных
лиц в организации.
Регистры ежемесячно распечатывать на бумаге, осуществлять контроль за хранением и использованием бухгалтерской информации.
Процесс выбора наилучшего поведения при уплате налогов является важной деятельностью любого субъекта хозяйствования, которая направлена в первую очередь на
снижение налоговых платежей. И это вполне можно реализовать, не нарушая действующего законодательства.
Рассмотрев проблемы планирования налогообложения в ООО «РСУ», видим, что
как такого планирования на предприятии ООО «РСУ» не организовано. Главный бухгалтер организации не проводит оценку эффективности и целесообразности применяемой системы налогообложения. Контролируется лишь право применения УСН.
Налоговая нагрузка представляет собой показатель совокупного воздействия на
национальную экономику в целом и отдельно по каждому налогоплательщику. Налоговая нагрузка рассчитывается на макро-и микроуровнях.
Существует ряд методов определения налоговой нагрузки на конкретные предприятия. Но в чистом виде ни один из них не дает объективной картины напряженности
налоговых обязательств экономического субъекта. Поэтому только сочетание различных показателей приближает нас к адекватной оценке налоговой нагрузки. Рассчитав
налоговую нагрузку ООО «РСУ» видим, что она достаточно высокая.
Деятельность внутреннего контроля должна основываться на принципах регулярности и последовательности, т. е. охватывать все текущие налоговые обязательства и
расчеты и осуществляться с интервалами, установленными внутренними регламентами
97
организации, не реже одного раза в отчетном периоде по соответствующему налогу. Результаты процедур внутреннего контроля налоговых обязательств и налоговых ставок
должны быть выражены в виде письменного отчета, представленного на рассмотрение
руководства компании.
Улучшению финансовых показателей организации способствует правильно организованный внутренний контроль, который позволяет значительно снизить количество
налоговых ошибок. Помимо контроля, эти меры могут быть использованы для оценки
адекватности системы управления и служить основой для принятия определенных
управленческих решений.
В своей деятельности хозяйствующие субъекты сталкиваются с налоговыми
рисками и необходимостью их управления. На величину налоговых рисков влияют
такие внешние факторы, как введение новых налогов, повышение налоговых ставок по
существующим налогам, отмена налоговых льгот, изменение порядка и сроков уплаты
налогов и др., которые компания не может изменить и отменить. Применение
предложенных мер и методов снижения налогового риска и грамотное осуществление
налогового планирования позволит избежать непредвиденных финансовых потерь,
связанных с налоговым риском, что в целом будет способствовать повышению
эффективности бизнеса.
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ:
1. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс]//Справочные Правовые Системы Консультант Плюс.
98
2. Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ (ред. от 27.11.2017) «О развитии
малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».
3. Гражданский кодекс РФ. Часть 1 и 2 от 30.11.1994 №51-ФЗ (ред. от 11.02.2013)
(с изм. и доп., вступающими в силу с 01.03.2013) [Электронный ресурс]//Справочные
Правовые Системы Консультант Плюс.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая – Москва:
Проспект, 2017. – 1056 с.
5. Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в РФ. Приказ Минфина РФ от 29.07.98 г. №34н (ред. от 24.12.2010) [Электронный ресурс]//Справочные Правовые Системы Консультант Плюс.
6. План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Приказ Минфина от 31.10.2000 г. №94н
(ред. от 08.11.2010) [Электронный ресурс]//Справочные Правовые Системы Консультант Плюс.
7. Анализ и диагностика финансово - хозяйственной деятельности предприятий:
учебник для вузов/Под ред. В.Я. Позднякова. – М.: ИНФРА – М, 2015. – 617 с.
8. Бухгалтерский учет: учеб. для вузов/Под ред. Ю. А. Бабаева.-М.:ЮНИТИДАНА, 2016.- 476с.
9. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учеб.пособие / В.А.Пипко, В.И.Бережной,
Л.Н.Булавина и др.-М.: Финансы и статистика, 2015.- 416с.
10. Бухгалтерский учет: учеб. для вузов / Под ред. проф. П.С.Безруких. - 4-е изд.,
перераб. и доп. – М.: Бухгалтерский учет, 2017.-719с.
11. Вещунова, Н.Л., Фомина, Л.Ф. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие.- М.: Финансы и статистика, 2015.- 496с.
12. Воронина, Л.И. Теоретические и прикладные аспекты организации и ведения
бухгалтерского учета субъектами малого предпринимательства // Аудитор, 2016. № 6.
С. 38 - 49.
13. Герб, А.А. Влияние специальных налоговых режимов на деятельность субъектов малого и среднего предпринимательства // Теория и практика общественного развития. № 2, 2017. С. 48-50.
99
14. Диркова, Е. Как упростить бухучет на малом предприятии // Практическая
бухгалтерия, 2017. № 4. С. 64-68; Расчет, 2017. № 4. С. 56-59.
15. Демчук, И.Н. Налоговый риск: сущность и содержание понятия / И.Н. Демчук
// Вестник Томского государственного университета. – 2017. – № 1. – С. 10-15.
16. Елина, Л.А. Для малых предприятий бухучет сделали еще проще // Главная
книга, 2016. № 13. С. 23-25.
17. Зобова, Е.П. Упрощение ведения бухгалтерского учета субъектами малого
предпринимательства // Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и
налогообложение, 2016. № 7. С. 34-44.
18. Ивашкевич, В.Б. Бухгалтерский управленческий учет:
Учеб.для вузов/
В.Б.Ивашкевич.-М.:Юристъ, 2015. - 618с.
19. Каморджанова, Н.А., Карташов, И.В. Бухгалтерский учет: - 2-е изд., испр. и
доп. - СПб.: Питер, 2017.-288с.
20. Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие.- 4-е изд., перераб.и доп.М.:ИНФРА-М, 2015.- 640с.
21. Ковалев, В.В., Волкова, О.Н. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. - М.: Проспект, 2014. – 147 с.
22. Краснов, Л.П. Бухгалтерский учет: учеб. для вузов/Л.П.Краснова, Н.Т. Шалашова, Н.М.Ярцева.- 2-е изд., с изм.- М.: Юристъ, 2016.-542с.
23. Козлова, Е.П. Бухгалтерский учет в организациях / Е.П. Козлова, Т.Н Бабченко, Е.Н. Галанина: - 3-е изд., перераб. и доп. - Финансы и статистика, 2016. - 752 с.
24. Кожинов, В.Я. Бухгалтерский учет. Пособие для начинающих. - 4-е изд., перераб. и доп. / В.Я. Кожинов. - М.: Издательство «Экзамен», 2016.– 832 с.
25. Любушин, Н.П. Экономический анализ: учеб. пособие для вузов / Н.П. Любушин. – Изд. 3-е перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2016. – 423 с.
26. Максютов, А.А. Экономический анализ: учеб. пособие для вузов / А.А. Максютов. – М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2014. – 383 с.
27. Макарьева, В. И. Анализ финансово-хозяйственной деятельности организации
/ В.И. Макарьева, Л.В. Андреева. - М.: Финансы и статистика, 2016. - 264 c.
100
28. Налоги и налогообложение: Учебник - 2-е изд.,перераб. и доп. -Владыка М.В.,
Сапрыкина Т.В..- КноРус.-2017.- 370 с.
29. Неминущая, Н.Е. Налоги и налогообложение / Н.Е. Неминущая. - М.: МГТУ
им. Н. Э. Баумана, 2016.- с. 416.
30. Охтин, И.В. Субъекты малого и среднего предпринимательства // СПС Консультант Плюс, 2017.
31. Петрова, Н.А. Новые критерии для субъектов малого бизнеса // Упрощенная
система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение, 2015. № 8. С. 16-24.
32. Подкопаев, М.В. Бухучет для малых предприятий: можно упростить // Бухгалтер Крыма, 2016. № 7. С. 10-16.
33. Пошерстник, Н.В. Бухгалтерский учет на современном предприятии: Учеб.практ. пособие. – М.:ТК Велби, Изд-во Проспект, 2017. – 552с.
34. Сосненко, Л.С. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности. Краткий курс: Учебное пособие/Л.С. Сосненко, А.Ф. Черненко, Е.Н. Свиридова,
И.Н. Кивелиус. - М.:КНОРУС, 2017 . - 344с.
35. Сироткин, В.Б. Финансовый менеджмент фирмы: учебное пособие/В.Б. Сироткин. – М.: Высш. шк., 2016. – 320 с.
36. Словарь терминов по курсу «Финансы, деньги и кредит / сост. В. В. Блекус. –
Электроизолятор: ГГХПИ, 2011. - 52 с. - http://pandia.ru/text/77/206/80658.php
37. Терехова, Е.С. К вопросу о нормативном регулировании бухгалтерского учета
для предприятий малого бизнеса // Аудитор. 2016. № 2. С. 33-40.
38. Толмачев, И.А. Справочник по специальным налоговым режимам. –
М.:ГроссМедиа, 2014.-188с.
39. Савицкая, Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебное
пособие /6-е изд. перераб. и доп.- М.: Новое знание, 2016.-с.342-354
40. Соколова А.В. Специальные налоговые режимы. – М.: Издательство: Эксмо,
2015.-254с.
41.Чайковская, Л.А Бухгалтерский учет и налогообложение: Учебное пособие /
Л.А. Чайковская. - М.: Издательство «Экзамен», 2014. - 624с.
42. Шевелев, А.Е. Риски в бухгалтерском учете / А.Е. Шевелев, Е.В. Ше-велева –
101
2-е изд., перераб. и доп. – М: КНОРУС, 2016. - 304 с.
43. Экономика предприятия: Учебник / Под ред. проф. Н.А. Сафронова - М.:
Юристъ, 2016. – 608 с.
44. Юткина, Т.Ф. Налоги и налогообложение: учебник. / Т.Ф. Юткина. - М.: ИНФРА-М, 2017. - 576с.
45. http://nalog-nalog.ru
46. https://nicolbuh.ru
47. http://www.grandars.ru
48. http://www.consultant.ru/
49. https://www.e-xecutive.ru
50. http://www.klerk.ru/
103
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа